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§ Procureur général de la Colombie-Britannique c. Compagnie Trust Canada et autre, [1980] 2 R.C.S. 466 (27 juin 1980)

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Sens de l'arrêt : Le pourvoi est accueilli

Numérotation :

Référence neutre : [1980] 2 R.C.S. 466 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;ca;cour.supreme;arret;1980-06-27;.1980..2.r.c.s..466 ?

Analyses :

Droit constitutionnel - Droit fiscal - Droits successoraux - La résidence d’un bénéficiaire dans les limites d’une province taxatrice fournit-elle un fondement suffisant à l’imposition de droits successoraux lorsque les biens sont situés à l’extérieur de la province et que le défunt n’y était pas domicilié au moment de son décès? - S’agit-il d’un impôt personnel ou réel? - Succession Duty Act, R.S.B.C. 1960, chap. 372, art. 6A.

Feu Francis Ely Ellett, domicilié en Alberta et y résidant, est décédé le 2 septembre 1975. Par son dernier testament, il a laissé un droit viager à sa veuve, Olga Ellett, domiciliée en Alberta, et le reliquat à trois parents qui résident en Colombie-Britannique. La succession se composait de biens mobiliers situés en Alberta, ayant une valeur brute de $236,221. S’appuyant sur l’art. 6A de The Succession Duty Act, le ministre des Finances de la Colombie-Britannique a voulu prélever des droits successoraux s’élevant à $30,646. Les droits ont été payés sous réserve par les exécutrices au nom des appelés et le paiement était accompagné d’une dénégation d’assujettissement. Les exécutrices ont alors intenté cette action visant à faire déclarer que l’art. 6A excède les pouvoirs de l’Assemblée législative de la Colombie-Britannique et réclamant le remboursement des sommes payées à la province.

La Cour suprême de la Colombie-Britannique a déclaré l’art. 6A ultra vires et la Cour d’appel, à la majorité, a rejeté l’appel. Au pourvoi devant cette Cour, la question constitutionnelle suivante a été formulée: l’article 6A de The Succession Duty Act de la Colom-

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bie-Britannique relève-t-il de la compétence législative de la législature de la Colombie‑Britannique?

Arrêt: Le pourvoi est accueilli.

La question fondamentale dans ce pourvoi est de savoir si la résidence d’un bénéficiaire dans les limites d’une province taxatrice fournit un fondement suffisant à l’imposition de droits successoraux lorsque les biens sont situés à l’extérieur de la province et que le défunt n’y était pas domicilié au moment de son décès. Les législatures des provinces ont le pouvoir de faire des lois relatives à «la taxation directe dans les limites de la province» (A.A.N.B., par. 92(2)), ce qui comprend les impôts sur les successions et les droits successoraux, tous deux qualifiés d’impôts directs. En présence d’une jurisprudence claire, il semble incontestable qu’une province puisse prélever des droits successoraux sur un bénéficiaire qui s’y trouve et en fixer le montant compte tenu de la valeur des biens situés à l’extérieur et transmis au décès d’une personne domiciliée ailleurs. Si la Constitution canadienne doit être considérée comme un arbre et que la compétence législative est essentiellement dynamique — ce qui est le cas — l’expression «dans les limites de la province» ne doit pas nécessairement recevoir l’interprétation qu’elle aurait reçue en 1867, et même si l’on devait adopter la théorie de la catégorie fixée en 1867 relativement au caractère «direct» et «indirect», il n’y a aucun précédent qui permettrait son application à l’interprétation de l’expression «dans les limites de la province». Rien en principe n’empêche que «les personnes dans les limites de la province» puissent être l’objet acceptable d’une loi sur les droits successoraux. Lorsqu’une province décide de prélever des droits successoraux, elle n’a pas à choisir entre prélever un impôt direct sur les biens ou sur une sous-catégorie artificielle, «la transmission des biens», ou sur les bénéficiaires. La province peut constitutionnellement faire l’un ou l’autre ou le tout à la condition que l’objet de l’impôt soit situé dans ses limites.

La bonne manière de procéder pour identifier l’objet d’une loi fiscale est d’examiner la Loi dans son ensemble et non pas seulement les dispositions d’assujettissement. Ici, compte tenu du texte de la Loi, de l’existence de l’art. 6 qui prélève un impôt sur des biens situés à l’intérieur de la province et de l’art. 9 qui impose la transmission des biens, la seule interprétation raisonnable de l’art. 6A est que l’impôt est exigé du bénéficiaire, qui se trouve dans les limites de la province, et que cet impôt est calculé suivant la valeur du bien légué. Le fait que le législateur ait choisi de procéder par modifications fragmentaires, ce qui a entraîné un fouillis

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inélégant d’assiettes fiscales et des incohérences internes, n’est pas une raison de faire échec à son intention évidente. Donc, l’art. 6A prélève un impôt personnel sur un bénéficiaire qui réside dans la province et il s’agit d’un article que la législature a le pouvoir d’adopter.


Parties :

Demandeurs : Procureur général de la Colombie-Britannique
Défendeurs : Compagnie Trust Canada et autre

Texte :

Cour suprême du Canada

Procureur général de la Colombie-Britannique c. Compagnie Trust Canada et autre, [1980] 2 R.C.S. 466

Date: 1980-06-27

Le procureur général de la Colombie-Britannique (Défendeur) Appelant;

et

La Compagnie Trust Canada et Olga Ellett, exécutrices et fiduciaires de la succession de feu Francis Ely Ellett (Demanderesses) Intimées;

et

Le procureur général du Canada, le procureur général du Québec, le procureur général de la Nouvelle-Écosse et le procureur général du Manitoba Intervenants.

1979: 29 novembre; 1980: 27 juin.

Présents: Les juges Martland, Ritchie, Pigeon, Dickson, Beetz, Estey et Chouinard.

EN APPEL DE LA COUR D’APPEL DE LA COLOMBIE-BRITANNIQUE

POURVOI à rencontre d’un arrêt de la Cour d’appel de la Colombie-Britannique[1], qui a rejeté un appel interjeté du jugement du juge Berger. Pourvoi accueilli.

H.L. Henderson, E.R.A. Edwards et Marilyn c. Nash, pour l’appelant.

R.B. Hutchison, pour les intimées.

Derek H. Aylen, c.r., et James Mabbutt, pour l’intervenant, le procureur général du Canada.

Henri Brun et Jean-François Jobin, pour l’intervenant, le procureur général du Québec.

J.W. Kavanagh, c.r., et Mollie Gallagher, pour l’intervenant, le procureur général de la Nouvelle-Écosse.

[Page 469]

Dirk Blevins, pour l’intervenant, le procureur général du Manitoba.

Version française du jugement de la Cour rendu par

LE JUGE DICKSON — Deux questions se posent dans ce pourvoi: la première, une question constitutionnelle relative à la compétence d’une province de prélever un impôt sur une personne qui y réside et à qui des biens situés à l’extérieur de la province ont été dévolus au décès d’une personne domiciliée à l’extérieur de la province; la seconde, savoir si l’art. 6A de The Succession Duty Act, R.S.B.C., 1960, chap. 372, dans sa forme modifiée par 1972 (B.C.), chap. 59, crée un impôt personnel frappant un bénéficiaire qui réside dans la province et qui reçoit des biens situés à l’extérieur de la province, ou s’il crée un impôt sur ces biens ou sur leur transmission.

I

Feu Francis Ely Ellett, domicilié en Alberta et y résidant, est décédé le 2 septembre 1975. Par son dernier testament il a laissé un droit viager à sa veuve, Olga Ellett, domiciliée en Alberta, et le reliquat à trois parents qui résident en Colombie-Britannique. La succession se composait de biens mobiliers situés en Alberta, ayant une valeur brute de $236,221. S’appuyant sur l’art. 6A de The Succession Duty Act, et ses modifications, le ministre des Finances de la Colombie-Britannique a voulu prélever des droits successoraux s’élevant à $30,646. Les droits ont été payés par les exécutrices au nom des appelés, sous réserve, et le paiement était accompagné d’une dénégation d’assujettissement. Les exécutrices ont alors intenté cette action visant à faire déclarer que l’art. 6A excède les pouvoirs de l’Assemblée législative de la Colombie-Britannique et réclamant le remboursement des sommes payées à la province.

L’affaire a été entendue par le juge Berger qui a déclaré l’art. 6A ultra vires[2]. Le juge a conclu que la compétence législative de la province de prélever des droits successoraux sur un bénéficiaire relativement à des biens mobiliers situés à l’extérieur de

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la province est limitée aux cas où le défunt est domicilié dans la province au moment de son décès. Le procureur général a interjeté un appel qui a été rejeté[3], (motifs du juge Lambert, le juge Craig étant dissident; le juge McIntyre, maintenant juge de la Cour suprême du Canada, avait déposé ses motifs plus tôt, en accord avec ceux du juge Berger, en conformité avec les dispositions du par. 27(1) de la Court of Appeal Act, R.S.B.C., 1960, chap. 82).

De l’avis du juge Lambert, les limites constitutionnelles du pouvoir provincial de taxer doivent être déterminées par rapport à ce qui était généralement considéré, en 1867, comme une taxation dans les limites de la province; en 1867, l’objet de l’impôt sur les biens transmis par décès et des droits successoraux était la transmission des biens; une transmission ne pouvait s’effectuer qu’à l’intérieur d’une province si le défunt était domicilié. Subsidiairement, il a conclu que si la province pouvait prélever des droits successoraux sur les personnes, par opposition à des droits sur la transmission des biens, l’art. 6A n’avait pas cet effet. Finalement, il a conclu que l’art. 6A ne se prête pas à l’interprétation restreinte nécessaire pour qu’il relève de la compétence de la province. Si l’article s’applique seulement lorsque le défunt est domicilié dans la province, il fait double emploi avec l’art. 9 de la Loi.

Le procureur général a formé un pourvoi devant cette Cour, sur autorisation de la Cour d’appel de la Colombie-Britannique. La question constitutionnelle suivante a été formulée:

L’article 6A de The Succession Duty Act de la Colombie-Britannique relève-t-il de la compétence législative de la législature de la Colombie-Britannique?

Le procureur général du Canada et les procureurs généraux du Québec, de la Nouvelle‑Ecosse et du Manitoba, sont intervenus pour appuyer la validité de la loi.

II

La question fondamentale dans ce pourvoi est de savoir si la résidence d’un bénéficiaire dans les limites d’une province taxatrice fournit un fonde-

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ment suffisant à l’imposition de droits successoraux lorsque les biens sont situés à l’extérieur de la province et que le défunt n’y était pas domicilié au moment de son décès. L’argument est que les questions de succession, relativement aux biens meubles, sont régies par la loi du domicile du défunt. Les biens ont été transmis aux bénéficiaires en vertu des lois de l’Alberta; la transmission s’est produite en Alberta et échappe donc à la compétence de la Colombie‑Britannique. Pour saisir l’importance de cette question, un rappel historique est nécessaire. Aux termes du partage des pouvoirs en matière de taxation prévu par l’Acte de l’Amérique du Nord britannique, 1867, le Parlement fédéral et les législatures provinciales peuvent prélever des droits successoraux et les deux paliers l’ont fait. Jusqu’en 1972, les provinces se sont principalement limitées aux droits successoraux sur (i) les biens réellement situés dans les limites de la province, (ii) les biens mobiliers situés à l’extérieur de la province mais transmis par une personne décédée alors qu’elle est domiciliée dans la province à un bénéficiaire qui y est également domicilié. Cette dernière forme d’impôt est généralement désignée comme impôt sur les «transmissions».

Jusqu’en 1972, l’Ontario, le Québec et la Colombie-Britannique ont prélevé des droits successoraux sur ces deux fondements. Le 1er janvier de cette année-là, le gouvernement fédéral a aboli l’impôt sur les dons et sur les successions et s’est retiré du domaine. Pour tenter de récupérer les revenus ainsi libérés, six autres provinces — le Manitoba, la Saskatchewan et les quatre provinces de l’Atlantique — se sont emparées du domaine et ont adopté des lois fondamentalement uniformes sur les droits successoraux. Ces lois contiennent apparemment des dispositions d’imposition en fonction de la résidence du bénéficiaire. Dans ce contexte, la province de la Colombie-Britannique a édicté, vers le milieu de 1972, l’art. 6A et a apporté certaines autres modifications à sa Succession Duty Act. La province a ainsi cherché à utiliser, dans le domaine des droits successoraux, un pouvoir qui n’avait pas encore été exercé et à se prévaloir de ce qu’elle prétend être une possibilité qu’offre le par. 92(2) de l’A.A.N.B.

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En 1977, The Succession Duty Act de la Colombie-Britannique de même que les lois correspondantes de six autres provinces ont été abrogées. De crainte que la question ne soit considérée comme essentiellement théorique, il convient de souligner qu’il existe présentement au Québec une disposition de la Loi sur les droits successoraux, 1978 (Qué.), chap. 37, art. 3 qui a substantiellement la même portée que l’art. 6A de l’ancienne loi de la Colombie-Britannique. Et, bien sûr, rien n’empêche une province d’adopter à nouveau une loi abrogée.

III

Les législatures des provinces ont le pouvoir de faire des lois relatives à «La taxation directe dans les limites de la province…» en vertu du par. 92(2) de l’A.A.N.B. Sur l’aspect de la «taxation directe», le juge de première instance a fait remarquer avec raison que la province a le pouvoir de prélever des impôts directs sur les personnes et sur les biens dans les limites de la province; cette compétence comprend les impôts sur les successions et les droits successoraux, tous deux qualifiés d’impôts directs: le vicomte Cave, lord chancelier, dans Ville de Halifax c. Succession Fairbanks[4], à la p. 125. Les droits successoraux visent les bénéficiaires. Ils sont imposés à la personne même qui doit les payer. Il n’y a personne sur qui le bénéficiaire peut les répercuter. Ainsi, selon les principes généraux, l’impôt que prélève l’art. 6A remplit les conditions d’un impôt direct; voir Canadian Industrial Gas & Oil Ltd. c. Le Gouvernement de la Saskatchewan[5]. Le juge de première instance a conclu qu’il s’agissait d’un impôt direct et cette conclusion n’a pas été modifiée par la Cour d’appel.

L’examen de l’aspect «dans les limites de la province» doit commencer par la déclaration du juge en chef Anglin dans Rex c. Cotton[6], à la p. 536:

[TRADUCTION] Pour qu’un impôt provincial soit valide selon l’Acte de l’Amérique du Nord britannique, l’objet de la taxation doit, à mon avis, être situé dans les limites de la province.

[Page 473]

La validité de ce principe de droit constitutionnel n’a jamais été contestée. Il est depuis longtemps reconnu qu’une personne peut faire l’objet d’un impôt et qu’une province peut validement prélever un impôt sur toute personne qui se trouve dans les limites de ses frontières. En fait, c’est sur les personnes que retombe en définitive le poids de tout impôt sur les biens ou sur ce qu’on appelle «la transmission de biens». Le simple fait que l’assiette de l’impôt est fixée en fonction d’éléments extra-provinciaux ne change rien à la constitutionnalité d’un impôt prélevé sur une personne qui se trouve dans les limites d’une province.

Ces principes de droit constitutionnel ont été formulés pour la première fois il y a près de cent ans par le Conseil privé dans l’arrêt Banque de Toronto c. Lambe[7] où lord Hobhouse a déclaré:

[TRADUCTION] …la catégoire n° 2 de l’article 92 n’exige aucunement que les personnes imposées soient domiciliées ou même résidentes au Québec. Toute personne se trouvant dans la province peut légalement y être imposée, si elle est imposée directement. Cette banque se trouve à y faire des affaires, et c’est sur ce fait seulement qu’elle est imposée… la législature n’a pas… voulu faire dépendre l’impôt de comptes pouvant varier ou de quelque autre norme incertaine. Elle a fixé sa propre norme, …Les banques doivent payer tant, non pas en fonction de leur capital, mais en fonction de leur capital versé, et tant pour leurs places d’affaires. (aux pp. 584 et 585)

Bien que cette déclaration puisse exiger certaines réserves relativement aux personnes morales compte tenu de la jurisprudence subséquente, elle demeure incontestée relativement aux personnes physiques.

Dans Kerr c. Superintendent of Income Tax et Procureur général de l’Alberta[8], (à la p. 439), cette Cour a maintenu une loi provinciale qui prélevait un impôt dont le calcul tenait compte de sources de revenu extra-provinciales. Le juge Rinfret a dit:

[TRADUCTION] …la personne est validement cotisée parce qu’elle réside dans les limites de la province; et il faut admettre qu’en pareil cas, la législature peut utiliser des biens étrangers et des biens locaux comme mesure

[Page 474]

de la cotisation de la personne qui réside dans les limites de la province.

La légalité de l’impôt, dans ces circonstances, résulte du fait que la personne se trouve dans les limites de la province.

Le principe a été appliqué dans l’arrêt C.P.R. v. Provincial Treasurer of Manitoba[9], aux pp. 236 et 237, par le juge Freedman, dont c’était alors le titre, et récemment confirmé par cette Cour dans l’arrêt Alworth c. Le ministre des Finances[10], où le juge en chef Laskin, rendant le jugement unanime de cette Cour, a dit:

En bref, il était loisible à une province de prélever un impôt sur les personnes dans la province et d’en fixer l’assiette compte tenu d’éléments extra-provinciaux sans que l’impôt perde son caractère de taxation dans les limites de la province.

Au surplus, une province n’a pas à choisir entre prélever un impôt direct sur les personnes ou le prélever sur les biens (ou les revenus); elle peut, constitutionnellement, faire les deux. (p. 451)

En présence d’une jurisprudence claire, il semble incontestable qu’une province puisse prélever des droits successoraux sur un bénéficiaire qui s’y trouve et en fixer le montant compte tenu de la valeur des biens situés à l’extérieur et transmis au décès d’une personne domiciliée ailleurs.

Il est vrai que les arrêts susmentionnés concernaient tous des impôts autres que des droits successoraux. Il devient donc nécessaire de se demander s’il existe, en théorie constitutionnelle, des raisons qui nous obligent à considérer les droits successoraux comme une catégorie indépendante et distincte à laquelle les principes généraux concernant la portée du par. 92(2) ne s’appliquent pas.

Il faut faire remarquer au départ que les opinions des cours de la Colombie-Britannique dans cette affaire vont à contre-courant des thèses savantes formulées dans une longue série d’articles portant que les provinces ont la compétence législative pour prélever des droits successoraux sur la base de la résidence du bénéficiaire.

[Page 475]

En 1926, H.E. Manning a écrit dans [1926] 3 D.L.R. 449, à la p. 452:

[TRADUCTION] Il est certain que l’impôt peut être prélevé sur le bénéficiaire en tant que personne; on se sert alors de la valeur de son intérêt dans les biens pour fixer le montant de l’impôt (Banque de Toronto c. Lambe (1887), 12 App. Cas. 575)…

et à la p. 456:

[TRADUCTION] Lorsque le défunt n’est pas domicilié dans les limites de la juridiction à son décès mais que le bénéficiaire y est domicilié, la règle relative aux biens meubles ne s’applique évidemment pas. L’arrêt Lambe, précité, établit indubitablement que la législature a le pouvoir de prélever un impôt personnel sur le bénéficiaire, mais les provinces ne jugent généralement pas approprié d’essayer de prélever un tel impôt en termes exprès.

La raison invoquée pour ne pas lever un tel impôt était qu’il serait impossible de le percevoir, parce que les autorités provinciales ne seraient pas informées du décès survenu à l’extérieur de la province lorsqu’aucun bien n’y est situé. Cette considération, peut-être d’un intérêt pratique, est toutefois étrangère à la question de la compétence constitutionnelle.

J.R. Anderson a écrit dans «Succession Duties — Double Taxation» (1937), 15 Rev. Bar. Can. 620, à la p. 624:

[TRADUCTION] Lorsque le bénéficiaire réside dans la province mais que le défunt n’y résidait pas, et que les biens sont situés à l’extérieur de la province, les provinces n’essaient pas, en règle générale, d’imposer la transmission dans les mains du bénéficiaire. Sans aucun doute la législature a le pouvoir de prélever un impôt personnel sur le bénéficiaire, mais les provinces ne jugent généralement pas approprié d’essayer de prélever un tel impôt en termes exprès.

En 1934, le doyen John Falconbridge a écrit dans «Administration and Succession in the Conflict of Laws» (1934), 12 Rev. Bar. Can. 67, à la p. 72:

[TRADUCTION] Cependant, dans le cas d’une province du Canada, le pouvoir législatif se limite à son territoire. La législature provinciale peut prélever un impôt sur une personne dans les limites de la province ou sur des biens dans les limites de la province;…

[Page 476]

Dans un article intitulé «Taxation Powers in Canada», paru à (1941), 19 Rev. Bar. Can. 75, le doyen Vincent C. MacDonald énumère, en les approuvant (à la p. 91), les trois catégories de droits successoraux du doyen Falconbridge, dont voici la troisième:

[TRADUCTION] c) Une province peut prélever un impôt direct sur les personnes qui y sont domiciliées ou qui y résident relativement à la transmission de biens qui leur est faite en vertu ou aux termes d’une loi provinciale.

et poursuit dans une note en bas de page

[TRADUCTION] Puisqu’un impôt sur la transmission est en réalité un impôt sur la personne à qui elle est faite, la règle que l’objet doit être dans les limites de la province est respectée si le bénéficiaire réside ou est domicilié dans les limites de la province. On trouve des règles semblables chez un autre auteur canadien QUIGG, SUCCESSION DUTIES IN CANADA, 2e éd., à la p. 40.

Les mêmes opinions générales ont été formulées par l’actuel Juge en chef de cette Cour, le professeur Laskin à l’époque, écrivant dans (1941), 19 Rev. Bar. Can. 617, aux pp. 618 et 625, et dans (1960), Can. Tax. Found. 171, à la p. 173, voir également LaForest (1967), Can. Tax Papers, aux pp. 86 et 119; Bale (1977), 55 Rev. Bar. Can. 1 (1978), 56 Rev. Bar. Can. 652; (1979), 4 E.T.R. 83; Goodman (1972), Can. Tax Papers; Ontario Committee on Taxation (le rapport Smith) (1967), Vol. 3, à la p. 148.

En 1973, l’Advisory Committee on Succession Duties (la Commission Langford) a conclu à la p. 48:

[TRADUCTION] Les opinions que la Commission a reçues montrent qu’un tel impôt, sur ce que Ton appelle parfois «un droit d’accession» est sans aucun doute valide du point de vue constitutionnel. Si la province de l’Ontario peut prélever des impôts sur les revenus étrangers des personnes qui y résident (ce qui est incontestable), elle peut également prélever des droits successoraux sur ces personnes relativement aux biens situés à l’extérieur de l’Ontario et qui leur sont transmis par succession. Ce type d’impôt est souvent qualifié d’impôt sur les «accessions».

Toute distinction, à des fins constitutionnelles, entre une entrée de revenu et une entrée de capital

[Page 477]

sous forme de legs, semble vraiment subtile. On ne voit pas pourquoi on devrait imposer des restrictions additionnelles aux prouvoirs de taxation des provinces en matière de droits successoraux. Les cours d’instance inférieure se sont appuyées sur deux types d’arguments pour conclure que les droits successoraux sont une exception aux principes généraux analysés plus haut.

Le principal point du raisonnement du juge Lambert est celui que j’ai déjà indiqué. L’expression «dans les limites de la province» doit recevoir l’interprétation qu’elle aurait reçue en 1867; les droits successoraux étaient des impôts ordinaires en 1867 et l’objet en était les «transmissions»; en 1867, une transmission s’opérait dans les limites de la province seulement si le défunt y décédait; par conséquent, les droits successoraux ont été définitivement classés et sont «dans les limites de la province» seulement lorsque le défunt y était domicilié au moment de son décès. Le motif de décision secondaire du juge Lambert et le motif principal du juge Berger est que selon la jurisprudence concluante, en particulier les arrêts du Conseil privé, Burland c. R.; Alleyn-Sharpies c. Barthe[11], et Provincial Treasurer of Alberta c. Kerr[12], le pouvoir de la province de prélever des droits successoraux en vertu du par. 92(2) sur les bénéficiaires domiciliés dans les limites de la province, relativement à des transmissions qui leur sont faites de biens situés à l’extérieur de la province, est limité au cas où le défunt était également domicilié dans les limites de la province.

En statuant sur la bonne interprétation de l’expression «dans les limites de la province», le juge Lambert s’est appuyé uniquement sur l’arrêt Halifax c. Fairbanks, précité, et la déclaration du vicomte Cave que si un impôt était généralement considéré être un impôt direct en 1867, alors c’était un impôt direct aux fins du par. 92(2), peu importe sur qui retombait l’obligation de le payer. A mon avis, deux remarques s’imposent à ce sujet.

D’abord, la notion de catégories fixes d’impôts exprimée dans l’arrêt Fairbanks a été considérablement réduite dans l’arrêt Procureur général de

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la Colombie-Britannique c. Kingcome Navigation Co.[13], où le Conseil privé a jugé en fait qu’un seul critère permet de déterminer si un impôt est direct et c’est le critère de John Stuart Mill. Le professeur Frank Scott a fait remarquer à (1934), 12 Rev. Bar. Can. 303, à la p. 305, que cette nouvelle formulation de la ratio decidendi de l’arrêt Fairbanks équivaut virtuellement à l’infirmer et a ajouté: [TRADUCTION] «Désormais il appert que la question de savoir comment l’impôt était universellement considéré en 1867 est sans pertinence.» Dans l’arrêt Atlantic Smoke Shops Ltd. c. Conlon[14], le vicomte Simon, lord chancelier, a déclaré, à la p. 565, que la mention de «deux catégories séparées et distinctes» d’impôts par lord Cave dans l’arrêt Fairbanks ne doit pas être comprise comme relevant les tribunaux de l’obligation d’examiner la vraie nature et l’effet réel de l’impôt en question.

Deuxièmement, même si l’on devait adopter la théorie de la catégorie fixée en 1867 relativement au caractère «direct» et «indirect» de la taxation, je ne connais aucun précédent qui permettrait son application à l’interprétation de l’expression «dans les limites de la province».

Il a été maintes fois répété, sur le fondement de précédents importants, qu’un document constitutionnel doit demeurer flexible et élastique et, pour reprendre les paroles de lord Sankey dans l’arrêt Edwards c. Procureur général du Canada[15], à la p. 136, [TRADUCTION] «un arbre susceptible de croître et de se développer à l’intérieur de ses limites naturelles». Il n’y a rien de statique, de défini, d’étroit ni de technique concernant la Constitution du Canada. Dans Proprietary Articles Trade Association c. Procureur général du Canada[16], lord Atkin a refusé d’accepter que «le droit criminel», au par. 91(27), était une catégorie historiquement fixée. Il a déclaré, à la p. 324:

[TRADUCTION] Le «droit criminel» signifie «le droit criminel dans son sens le plus large» (Le procureur

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général de l’Ontario c. Hamilton Street Ry. Co.). Il ne se confine certainement pas à ce que le droit anglais ou celui d’une province quelconque considéraient comme des actes criminels en 1867. Ce pouvoir doit permettre de légiférer pour définir de nouveaux crimes.

Dans Procureur général de la Colombie Britannique c. Procureur général du Canada[17], aux pp. 402 et 403, lord Thankerton a rejeté la prétention que le pouvoir fédéral de légiférer en matière d’insolvabilité devait être stéréotypé. Il est sans aucun doute approprié de tenir compte de précédents dans lesquels d’autres lois fiscales créant des droits successoraux ou des impôts sur les successions ont été examinées. Mais, à mon avis, la jurisprudence anglaise antérieure à 1867, portant sur des règles internes relatives aux droits successoraux, ont peu de pertinence ou d’applicabilité quant à la solution des questions constitutionnelles propres au Canada. Les règles d’interprétation des lois élaborées dans un état unitaire pour limiter la portée par ailleurs illimitée de lois fiscales sont peu utiles pour résoudre les problèmes constitutionnels du Canada contemporain. Si la Constitution canadienne doit être considérée comme un «arbre» et que la compétence législative est «essentiellement dynamique» (le juge Beetz dans Martin Service Station Ltd. c. M.R.N.[18], à la p. 1006), alors la détermination des catégories qui existaient en 1867 ne présente en somme qu’un intérêt historique.

Cela est confirmé par une série d’arrêts postérieurs à 1867 dans lesquels le Conseil privé a permis la création d’un nouvel objet, [TRADUCTION] «les biens effectivement situés dans les limites de la province appartenant à des personnes qui n’y sont pas domiciliées», en reconnaissant la doctrine mobilia sequuntur personam comme principe d’interprétation qui ne pourrait être réfuté que par les termes précis d’une loi: Harding v. The Commissioners of Stamps for Queensland[19]; The King c. Lovitt[20]; Winans v. Attorney General[21]; Toronto

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General Trusts c. Le Roi[22]; Royal Trust Company c. Minister of Finance of the Province of British Columbia[23]. Dans ces arrêts, le Conseil privé a uniformément maintenu les droits successoraux prélevés sur des biens situés dans les limites de la juridiction taxatrice, indépendamment du lieu de résidence du défunt, bien que, selon le principe applicable aux biens meubles, ceux situés dans les limites de la juridiction et appartenant à un testateur domicilié ailleurs fussent exonérés du paiement des droits successoraux. Il se dégage clairement de ces arrêts que bien après 1867 le Conseil privé a considéré les principes anglais qui régissent les droits successoraux comme des règles d’interprétation et non comme des impératifs constitutionnels fermes. Aucun obstacle constitutionnel n’empêchait une province d’adopter des droits successoraux d’un type nouveau. Si l’objet (dans ces cas-là les biens; ici les personnes) était «dans les limites de la province», la législature était compétente et la seule question était de savoir si elle avait employé les mots appropriés pour donner effet à sa mesure législative. Même si en 1867 on considérait «les transmissions» comme l’objet des lois sur les droits successoraux, après 1867, «les biens» sont devenus un objet valide. Rien en principe n’empêche que «les personnes dans les limites de la province» puissent être l’objet acceptable d’une loi sur les droits successoraux. La seule question qui demeure est de savoir si un précédent décisif empêche un tel résultat.

Le juge Berger, en première instance, et le juge Lambert, en Cour d’appel, se sont appuyés sur l’arrêt du Conseil privé dans Alleyn-Sharples c. Barthe, précité. Cette affaire se distingue facilement de la présente. Voici le texte de la loi alors à l’étude (1914) (Qué.), chap. 10, art. 1387b):

Toutes transmissions, dans cette province, résultant du décès d’une personne qui y est domiciliée, de biens mobiliers situés en dehors de la province à l’époque de ce décès, sont sujettes aux droits suivants calculés sur la valeur du bien ainsi transmis, déduction faite des dettes et des charges, tel que ci-après mentionné.

[Page 481]

La Loi prélevait un impôt sur la transmission, non sur les biens ni sur le bénéficiaire qui résidait dans la province. L’exigence que le défunt soit domicilié dans les limites de la province taxatrice au moment de son décès provient de la loi elle-même. C’est dans ce contexte qu’il faut interpréter l’arrêt. L’arrêt Alleyn pose uniquement comme principe que lorsque l’on prélève un impôt sur une transmission, le situs de cette transmission se trouve «dans les limites de la province» seulement si le légataire y a son domicile ou son lieu de résidence. Rien ne laisse entendre que l’impôt aurait été inconstitutionnel à défaut d’exiger que le défunt soit domicilié «dans les limites de la province».

Comme le juge Berger l’a fait remarquer avec justesse, l’arrêt n’accorde à une province aucun pouvoir de taxer un bénéficiaire relativement à des biens mobiliers situés à l’extérieur de la province lorsque le défunt était domicilié à l’extérieur de la province au moment de son décès. Par ailleurs, le contraire est également vrai: l’arrêt ne permet pas de dire qu’un impôt sur un bénéficiaire qui réside dans la province peut être prélevé seulement lorsque le défunt meurt domicilié dans les limites de la province taxatrice. Lorsque l’impôt vise une «transmission», il sera essentiel au pouvoir provincial de taxer que la transmission s’effectue conformément au droit de la province taxatrice et, bien que nous n’ayons pas à trancher la question ici, il est possible que la transmission ne soit pas assujettie au droit provincial à moins que le défunt n’ait été domicilié dans la province. Cependant, lorsque ce sont les «personnes» qui sont visées et qu’elles se trouvent réellement dans les limites de la province, les exigences du par. 92(2) sont manifestement respectées.

Les cours de la Colombie-Britannique s’appuient sur un deuxième arrêt Provincial Treasurer c. Kerr, précité. Voici le texte des articles pertinents examinés dans cette affaire (art. 9 et 7 de The Succession Duties Act, R.S.A. 1922, chap. 28, et ses modifications):

[TRADUCTION] 9. Toute personne qui réside dans la province et à qui sont transmis, au décès d’une personne domiciliée dans la province, des biens mobiliers situés à l’extérieur de la province, doit payer au trésorier provincial, à l’usage de la province, un impôt calculé d’après la

[Page 482]

valeur du bien selon les taux fixés et sous reserve des dispositions prévues aux articles 7 et 8 de la présente loi.

7. (1) Sous réserve des dispositions contraires, tous les biens d’un propriétaire situés dans les limites de la province, et dans le cas d’un propriétaire domicilé dans la province, tous les biens mobiliers du propriétaire situés à l’extérieur de la province, et transmis à son décès, sont assujettis aux droits successoraux au taux ou aux taux prévus dans la table suivante…

On pourrait croire que l’art. 9 assujettit clairement à un impôt un bénéficiaire qui réside dans la province et non les biens ou les «transmissions». En fait, c’est ce que le Conseil privé a paru dire:

[TRADUCTION] Généralement parlant, l’impôt frappe les personnes, la nature et le montant de l’imposition étant déterminés soit par le nombre d’unités, comme dans le cas d’une capitation, soit eu égard à la valeur des biens des contribuables, soit encore eu égard à leurs transactions ou activités. Il est pour le moins inhabituel de voir un impôt frapper la propriété et non les personnes — de toute façon, les droits en question ici ne sont pas de cette nature. (à la p. 718)

Cela a toutefois été suivi d’un examen de la disposition d’assujettissement, le par. 7(1), d’où la conclusion que l’objet de la taxation était les biens et non la transmission des biens:

[TRADUCTION] Par conséquent, leurs Seigneuries sont d’avis que les droits imposés par l’art. 7, quand ils visent les biens mobiliers situés à l’extérieur de la province, outrepassent les limites fixées pour la taxation provinciale par l’art. 92 de l’Acte de l’Amérique du Nord britannique, (à la p. 722)

Puisque le Conseil privé a conclu que les droits imposés par l’art. 7 visaient les «biens», il s’ensuit, évidemment, que l’article cherchait à atteindre, en partie, un objet à l’extérieur de la province. L’affaire n’a aucune application directe à la question qui nous est maintenant soumise, savoir si la résidence dans la province suffit lorsque l’impôt assujettit un bénéficiaire qui y réside.

Les cours d’instance inférieure se sont fondées sur le passage suivant souvent cité à l’appui de la proposition que, dans le cas de biens situés à l’extérieur de la province, la résidence tant du testateur que du bénéficiaire dans les limites de la province est une condition préalable au prélèvement valide d’un impôt:

[Page 483]

[TRADUCTION] La province a soutenu tout d’abord qu’en vertu de The Alberta Succession Duties Act, l’objet de l’impôt était la transmission des biens et non les biens eux-mêmes, et que cet objet relevait du principe qui se dégage de l’arrêt de ce Conseil dans Alleyn c. Barthe.

De l’avis de leurs Seigneuries, le principe qui découle des arrêts de ce Conseil est qu’au décès d’une personne domiciliée dans les limites de la province, cette province n’a pas le droit de prélever d’impôts sur des biens mobiliers situés à l’extérieur de la province, mais elle a le droit d’en prélever sur les personnes qui y sont domiciliées ou qui y résident relativement à la transmission qui leur est faite en vertu du droit provincial régissant les biens mobiliers situés à l’extérieur de la province. (à la p. 718)

Je reconnais que cette déclaration de principe est un énoncé exact de la «doctrine de la transmission», telle qu’on la conçoit généralement, mais je ferai remarquer qu’elle précède la conclusion, à la p. 721, que [TRADUCTION] «l’objet de la taxation est les biens et non la transmission des biens». Le principe a été formulé dans le contexte d’un texte de loi qui ne visait pas à prélever un impôt sur une transmission ou relativement à celle-ci, mais plutôt sur les biens mobiliers situés à l’extérieur de l’Alberta; c’était nettement obiter dictum. On peut à mon avis interpréter le passage susmentionné comme une illustration de ce qu’une province peut validement faire, mais non comme une formulation exhaustive des exigences minimales à respecter pour qu’il y ait constitutionnalité. L’analyse faite par lord Thankerton ne découle pas d’une appréciation des limites constitutionnelles du pouvoir provincial de taxer, mais plutôt d’une appréciation des affaires portant sur un «impôt sur les transmissions», lesquelles, comme je l’ai mentionné, portaient sur les règles d’interprétation.

Les mots «relativement à la transmission qui leur est faite en vertu du droit provincial» ne doivent pas être interprétés comme une restriction au pouvoir provincial de taxer, mais plutôt comme une expression des faits de l’espèce soumise au Conseil. Dans cette affaire, le défunt et le bénéficiaire étaient tous deux domiciliés dans la province.

Le troisième arrêt que l’on oppose au résultat qui serait autrement dicté par les principes est

[Page 484]

l’arrêt récent de cette Cour Alworth c. Le ministre des Finances, précité. On prétend que deux difficultés existent: premièrement, dans l’arrêt Alworth la Cour a reconnu une distinction entre l’impôt sur le revenu et les droits successoraux; deuxièmement, bien que la disposition fiscale alors en cause portât que «tout contribuable devra payer un impôt…», la Cour a jugé que ce n’était pas un impôt «personnel». J’examinerai ici la première question, gardant la seconde pour l’analyse ultérieure de l’interprétation de la Loi de la Colombie-Britannique.

Sur la première question, on trouve, à la p. 452 du recueil, le passage dont découlerait le problème:

Bien que, sous un de ses aspects, cette affaire [Provincial Treasurer c. Kerr] portât, comme le fait celle-ci, sur la question de savoir si une loi provinciale avait imposé sa taxation dans les limites de la province ou l’avait, inconstitutionnellement, étendue au‑delà, elle se rapportait à une législation sur les droits de succession et n’a pas à être considérée davantage ici.

Je ne crois pas que, dans ce passage, la Cour ait voulu créer une règle reconnaissant une distinction de principe entre une loi de l’impôt sur le revenu et une loi sur les droits successoraux. Dans l’affaire Alworth, la question était de savoir si l’impôt visait le «revenu» ou les «personnes». La Cour a examiné les définitions de «contribuable» et de «revenu» dans la Loi et a conclu que c’était le revenu qui emportait le fardeau fiscal. Il fallait choisir entre deux possibilities: les personnes ou le revenu. Dans une loi sur les droits successoraux, les possibilités peuvent être plus nombreuses, les «personnes», les «biens» et les «transmissions». Le fait que le passage précité de l’arrêt Alworth suive immédiatement un renvoi à l’arrêt Kerr est assez révélateur. On a considéré que cet arrêt traitait de façon ambiguë de l’objet de la loi albertaine. Cette ambiguïté a trait au concept d’un impôt sur les «transmissions», concept qui est particulier aux affaires portant sur les droits successoraux. L’arrêt Kerr ne présentait donc pas d’intérêt direct pour la discussion des notions de «personnes» et de «biens» dans Alworth.

Je suis convaincu qu’il n’y a aucune raison de principe ni aucune jurisprudence, dans le contexte des droits successoraux, qui empêche les provinces

[Page 485]

de prélever un impôt sur la base de la résidence du bénéficiaire indépendamment du situs des biens ou du domicile du défunt. En d’autres mots, la province a le pouvoir de taxer un bénéficiaire qui y réside relativement à des biens situés à l’extérieur de la province et transmis au décès d’une personne domiciliée à l’extérieur de la province. Il importe peu que le défunt soit domicilié dans la province ou à l’extérieur de celle-ci au moment de son décès; il suffit que le bénéficiaire ou les bénéficiaires y résident. Lorsqu’une province décide de prélever des droits successoraux, elle n’a pas à choisir entre prélever un impôt direct sur les biens ou sur une sous-catégorie artificielle, «la transmission des biens», ou sur les bénéficiaires. La province peut constitutionnellement faire l’un ou l’autre ou le tout à la condition que l’objet de l’impôt soit situé dans ses limites.

IV

Je passe maintenant à la question de savoir si l’art. 6A de la Succession Duty Act, interprété comme il se doit, prélève un impôt sur un bénéficiaire qui réside dans la province ou sur des biens situés à l’extérieur de la province. Il est très important de garder à l’esprit dans cette analyse que l’art. 6A fait partie des nombreuses modifications apportées en 1972 à The Succession Duty Act qui remonte à 1934. L’article 6A est l’une des trois disposition de la Loi qui prévoient actuellement l’assujettissement à l’impôt. Les deux autres sont les art. 6 et 9. Je reproduis ci-après les parties pertinentes de ces trois articles:

[TRADUCTION] 6. (1) Lorsqu’au moment de son décès, une personne est domiciliée dans la province ou ailleurs, tous ses biens situés dans les limites de la province et dont la propriété réelle est transmise à une personne quelconque, sont, sous réserve des dispositions de l’article 5, assujettis à un impôt sur leur valeur imposable au taux prescrit dans la Table des taux à l’Annexe C, selon la méthode suivante:

6A. (1) Lorsque les biens d’un défunt sont situés à l’extérieur de la province au moment de son décès et que le bénéficiaire d’une partie quelconque des biens réside dans la province au moment du décès, ce dernier doit acquitter les droits successoraux en vertu de la présente loi relativement aux biens dont il est bénéficiaire.

[Page 486]

(2) Le bénéficaire des biens du défunt mentionnés au paragraphe (1) doit, sous réserve des dispositions de l’article 5, payer les droits successoraux relativement à ces biens, calculés sur la valeur imposable desdits biens au taux prescrit dans la Table des taux à l’Annexe C, selon la méthode suivante;

9. (1) Lorsque la personne décédée est, au moment de son décès, domiciliée dans la province, et lorsque les biens du défunt comprennent des biens mobiliers situés à l’extérieur de la province dont la propriété réelle est transmise en vertu du droit de la province à une personne qui y est domiciliée ou qui y réside, cette personne doit, sous réserve des dispositions de l’article 5, payer les droits successoraux relativement à la transmission de cette propriété réelle, calculés sur la valeur imposable desdits biens au taux prescrit dans la Table des taux à l’Annexe C, selon la méthode suivante:

On voit que l’art. 6 parle en termes de «biens», l’art. 6A, de «bénéficiaire», et l’art. 9, de «transmissions».

L’ambiguïté que l’on trouve à l’art. 6A est que contrairement à l’art. 6, par exemple, il ne déclare pas expressément que le bénéficiaire est «assujetti à un impôt».

Je considère que le mode d’interprétation donné dans l’arrêt Alworth est le bon:

Ce qui est essentiellement en jeu dans la pésente affaire, c’est une appréciation de la portée de l’impôt, fondée, comme l’appréciation doit l’être, sur l’objet de la Loi et la source des revenus sur lesquels est prélevé l’impôt. Il me semble trop formaliste de conclure qu’il s’agit ici d’un impôt personnel du seul fait que l’article qui le prévoit dispose qu’un «contribuable» doit le payer. L’obligation de payer, courante en législation fiscale, ne détermine pas nécessairement la portée de l’impôt, (à la p. 452)

Je retiens la position, qui trouve un appui dans l’arrêt Alworth, que la «bonne manière de procéder» pour identifier l’objet d’une loi fiscale est d’examiner la Loi dans son ensemble et non pas seulement les dispositions d’assujettissement. Par exemple, il est évident, je crois, que l’expression «assujetti à un impôt» est employée uniformément dans la Loi dans le sens de «prélever un impôt sur». Tel en est le sens, par exemple, à l’art. 6, où l’on

[Page 487]

prélève manifestement un impôt sur les «biens situés dans les limites de la province». Les articles 19, 20, 31 et l’al. 36(2)d) emploient de la même façon le mot «assujetti» ou l’expression «assujetti à» seulement dans le sens de l’objet de l’impôt.

L’expression «responsable de» a pareillement un seul et même sens dans toute la Loi. Le mot «responsable» est employé à l’art. 12 pour imposer à une personne l’obligation de payer l’impôt, bien que l’objet de l’impôt demeure les biens ou la transmission. Le mot est employé dans le même sens à l’art. 31 et au par. 41(1).

Par ailleurs, l’expression clé «relativement à» n’est pas employée uniformément dans la Loi, mais semble plutôt avoir deux sens. Elle est employée dans plusieurs articles dans le même sens que «assujetti à» c’est-à-dire pour désigner l’objet de la taxe. (Voir les art. 10A(1), 10A(3), 12(3), 13, 18, 20(1), 22, 26(1) et (2), 30(1) et (2) 32, 37(2) et 51(1) et (2).) D’autre part, l’expression semble avoir le sens de «en ce qui concerne» ou «à l’égard de» dans les articles suivants: 2(1) (définition de personne qui réside dans la province), 3A, 23, 34(2), 35(2) et 47.

Dans l’énumération qui précède, je n’ai pas fait mention des art. 6A, 9 et 14A. Ces articles méritent un examen approfondi.

Tout d’abord, l’art. 9. Il se dégage nettement des articles susmentionnés (qui se trouvaient tous dans la Loi avant les modifications de 1972) où l’expression «relativement à» est employée pour désigner l’objet de la taxation, que l’intention du rédacteur était que l’art. 9 impose la transmission des biens. En fait, tout au long des procédures, c’est l’interprétation qui a été donnée à cet article.

Passons maintenant à l’art. 6A et au cœur du problème. Quel sens faut-il donner à l’expression «relativement à» et à l’expression «le bénéficiaire doit acquitter»? On ne peut répondre à cette question qu’après avoir examiné: (i) le rapport entre l’art. 6A et les art. 6 et 9, et (ii) les conséquences qu’entraînerait une réponse plutôt qu’une autre, (iii) le contexte des expressions.

[Page 488]

Je ne crois pas que l’expression «relativement aux biens» à l’art. 6A puisse possiblement signifier qu’un impôt est prélevé sur les biens, puisque l’art. 6A est expressément limité aux biens situés à l’extérieur de la province. On ne peut pas penser que le rédacteur a rédigé une mesure qui constitue aussi manifestement un excès de pouvoir. Outre les «bénéficiaires», le seul autre objet possible, est les «transmissions»; toutefois, c’est précisément l’objet visé par l’art. 9. Il est tout aussi absurde d’imputer au rédacteur l’intention de simplement vouloir reproduire l’art. 9 et il est inutile de le faire. Les autres articles susmentionnés démontrent que «relativement à» est parfois utilisé dans la Loi pour signifier «en ce qui concerne». Donc, pour donner à l’article un sens et un but et éviter des résultats absurdes, c’est ce sens qu’il faut lui donner ici. La seule interprétation raisonnable est que l’impôt est exigé du bénéficiaire, qui se trouve dans les limites de la province, et que cet impôt est calculé suivant la valeur du bien légué.

Existe-t-il des raisons péremptoires qui empêchent d’en venir à cette conclusion? Le juge Lambert dit que la Loi est remplie de références aux impôts relativement aux [sur les] biens et aux impôts relativement aux [sur les] transmissions et ne parle pas d’impôts relativement aux [sur les] personnes. Cela n’est pas tout à fait exact, puisque les art. 15A et 39A parlent tous deux des personnes qui ont l’obligation de payer l’impôt en vertu de la Loi. Le point crucial, dont il faut toutefois se souvenir et dont on a déjà parlé, est que l’art. 6A a été édicté en 1972 en tant que modification à la loi originale. Les dispositions mentionnées par le juge Lambert existaient dans la Loi avant 1972, à une époque où les seuls objets étaient les biens et les transmissions. Le fait que le législateur ait choisi de procéder par modifications fragmentaires, ce qui a entraîné un fouillis inélégant d’assiettes fiscales et d’incohérences internes, n’est pas une raison de faire échec à son intention évidente. Il est utile, je crois, de mentionner également d’autres articles adoptés en 1972, en particulier le par. 14A(1) dont voici un extrait:

[TRADUCTION] …lorsque les biens transmis au décès d’une personne comprennent une ferme familiale ou une entreprise familiale, …sont transmis au décès d’une personne à… un légataire particulier du défunt, la

[Page 489]

personne qui est assujettie aux droits ou personnellement responsable des droits payables en vertu de la présente loi, calculés relativement à la valeur imposable d’une ferme familiale ou d’une entreprise familiale, …peut payer ces droits… (C’est moi qui souligne.)

Comme je l’ai dit précédemment, «assujetti à» est employé uniformément dans toute la Loi au sens «d’impôt prélevé sur». «Responsable de» signifie évidemment une personne responsable en vertu du par. 12(2) ou (3) lorsque l’impôt est prélevé sur les «biens» ou sur les «transmissions». L’article 14A paraît être le seul où l’expression «assujetti à» est employée avec le mot «personne». On le trouve dans les modifications de 1972 et il indique de façon concluante que l’art. 6A prélève un impôt sur un «bénéficiaire» qui réside dans la province.

Il ne reste qu’à mentionner différents arrêts qui portent sur la question de la détermination de l’objet d’une disposition fiscale: Alworth, précité; Kerr c, Superintendent of Income Tax, précité; et C.P.R. v. Provincial Treasurer of Income Tax, précité. Il est évident que si l’on détermine l’objet de l’impôt à partir de l’ensemble de la Loi, ce qui me semble être la bonne manière de procéder, il s’ensuit alors que les mots employés dans la disposition d’assujettissement ne sont pas les seuls à être déterminants. Dans des lois analogues, des mots identiques de dispositions parallèles d’assujettissement peuvent, après une étude attentive de l’ensemble des lois, permettre de découvrir des objets différents. Les décisions sur la question auront peu de valeur jurisprudentielle.

Dans Alworth, la disposition d’assujettissement se trouve à l’art. 3, dont voici le texte:

[TRADUCTION] Pour chaque année d’imposition, tout contribuable devra payer un impôt de quinze pour cent calculé sur les revenus qu’il tire d’opérations forestières en Colombie-Britannique.

Cela désignait clairement le contribuable comme l’objet de l’impôt. Toutefois, comme je l’ai dit, la Cour a examiné la définition de contribuable et a conclu, à la p. 452:

La définition du contribuable n’est pas limitée aux personnes qui résident dans la province mais désigne plutôt une catégorie de personnes associées aux opérations frappées par l’impôt, indépendamment de leur lieu de résidence. Ce sont les revenus tirés de ces opérations,

[Page 490]

elles-mêmes limitées à la province, qui, à mon avis, emportent le fardeau fiscal. Que l’impôt soit qualifié comme impôt sur le revenu ou comme impôt relatif à certaines activités économiques, le résultat est le même: il s’agit de taxation dans les limites de la province. Ce serait substituer la forme au fond et, en vérité, vider la disposition fiscale de toute substance (en encourageant et en facilitant l’évasion) que de soutenir que l’impôt prévu par la Loi est personnel.

Dans Kerr c. Superintendent of Income Tax et Procureur général de l’Alberta, précité, The Income Tax Act, 1932 (Alta.), chap. 5, contenait l’article suivant:

[TRADUCTION] 8. (1) Il doit être cotisé, prélevé et payé sur le revenu de l’année précédente de chaque personne —

un impôt selon les taux applicables aux personnes autres que les corporations et les compagnies par actions énumérées dans la première annexe de la présente loi, sur le montant du revenu qui excède les exemptions prévues dans la présente loi, et chaque personne sur le revenu de laquelle un impôt a été ainsi cotisé et prélevé doit payer le montant de l’impôt ainsi cotisé et prélevé et. un montant additionnel de trois dollars:

On peut soutenir que, dans cette affaire comme en l’espèce, la disposition d’assujettissement visait un impôt sur le revenu (les biens) plutôt que sur les personnes. Néanmoins, cette Cour a jugé que c’était un impôt «personnel». Le juge Rinfret a dit, à la p. 439:

[TRADUCTION] Si l’on tient pour acquis qu’il existe une ambiguïté dans la disposition d’assujettissement de la loi albertaine — ce qui est peut-êre davantage le cas depuis la modification de 1934 déjà mentionnée — je dois conclure que, si l’on considère la Loi dans son ensemble et le par. 8(1) à la lumière des autres articles et de la teneur générale de la Loi, l’assiette et l’objet relativement auxquels l’impôt en question ici est prélevé est la personne qui reçoit le revenu, et qu’il ne s’agit pas d’un impôt spécifique sur les biens, un impôt sur la chose indépendamment de la personne; par conséquent, c’est un impôt personnel.

C.P.R. v. Provincial Treasurer of Manitoba, précité, est simple et sans détour. Dans cette affaire, la disposition d’assujettissement (art. 26 de The Manitoba Corporation Income Tax Act, 1947 (Man.), chap. 52), se lit ainsi:

[Page 491]

[TRADUCTION] 26(1) Toute corporation doit payer un impôt sur le revenu égal à cinq pour cent de la partie de son revenu qui est imputable à son entreprise au Manitoba pendant chacune de ses années financières.

Le juge Freedman, tel était alors son titre, a comparé cette disposition fiscale avec celle en cause dans l’affaire Kerr, que l’on vient d’examiner, et a conclu, à la p. 241:

[TRADUCTION] Mais l’art. 26 de la Loi qui m’est soumise dit que «toute corporation doit payer un impôt sur le revenu égal à cinq pour cent.» Cela présente-t-il une ambiguïté? Je n’en vois pas. La disposition d’assujettissement fiscal me paraît clairement prélever un impôt sur la personne — savoir la personne morale — relativement à son revenu. Si dans l’arrêt Kerr on a jugé que la Loi prélevait un impôt sur la personne plutôt qu’un impôt sur le revenu indépendamment de la personne, une conclusion semblable en l’espèce est d’autant plus justifiée!

Selon mon interprétation, les mots «le bénéficiaire doit acquitter les droits en vertu de la présente loi» à l’art. 6A désignent le bénéficiaire comme l’objet aussi bien que le payeur de l’impôt, et les mots «relativement aux biens» ont le sens de «se rapportant aux» ou «sur la base des» biens dont il est le bénéficiaire. Je partage l’opinion du procureur général du Canada que, lorsque le législateur de la Colombie-Britannique a ajouté l’art. 6A, il a nécessairement eu l’intention d’imposer à quelqu’un ou à quelque chose un nouveau fardeau fiscal. La conclusion inévitable serait que l’on avait l’intention d’imposer un nouveau fardeau fiscal au bénéficiaire en Colombie-Britannique, non seulement parce qu’on lui ordonne directement de payer, mais également parce que la loi antérieure à 1972 avait déjà imposé un fardeau aux seules autres cibles possibles, les biens et les transmissions.

Je suis d’avis que l’art. 6A, la disposition d’assujettissement, prélève un impôt personnel sur un bénéficiaire qui réside dans la province et qu’il s’agit d’un article que la législature a le pouvoir d’adopter.

Je suis d’avis d’accueillir le pourvoi, d’infirmer les décisions des cours d’instance inférieure et de déclarer que l’art. 6A de The Succession Duty Act de la Colombie-Britannique relève de la compé-

[Page 492]

tence législative de la législature de la Colombie-Britannique. Le procureur général de la Colombie-Britannique paiera les dépens des intimées en cette Cour et, selon l’entente entre les parties, les intimées paieront ses dépens en première instance. Il n’y aura aucuns dépens adjugés aux intervenants ou contre eux.

Jugement en conséquence.

Procureurs du défendeur, appelant: Harman & Co., Victoria.

Procureurs des demanderesses, intimées: Crease & Co., Victoria.

[1] [1979] 2 W.W.R. 683.

[2] (1978), 86 D.L.R. (3d) 267.

[3] [1979] 2 W.W.R. 683.

[4] [1928] A.C. 117.

[5] [1978] 2 R.C.S. 545.

[6] (1912), 45 R.C.S. 469.

[7] (1887), 12 App. Cas. 575.

[8] [1942] R.C.S. 435.

[9] [1953] 4 D.L.R. 233 (B.R. Man.).

[10] [1978] 1 R.C.S. 447.

[11] [1922] 1 A.C. 215.

[12] [1933] A.C. 710.

[13] [1934] A.C. 45.

[14] [1943] A.C. 550.

[15] [1930] A.C. 124.

[16] [1931] A.C. 310.

[17] [1937] A.C. 391.

[18] [1977] 2 R.C.S. 996.

[19] [1898] A.C. 769.

[20] [1912] A.C. 212.

[21] [1910] A.C. 27.

[22] [1919] A.C. 679.

[23] [1922] 1 A.C. 87.

Références :

Jurisprudence: arrêts appliqués: Banque de Toronto c. Lambe (1887), 12 App. Cas. 575; Kerr c. Superintendent of Income Tax et autre, [1942] R.C.S. 435; Alworth c. Le ministre des Finances, [1978] 1 R.C.S. 447; distinction faite avec les arrêts: Burland c. Le Roi; Alleyn‑Sharples c. Barthe, [1922] 1 A.C. 215; Provincial Treasurer of Alberta c. Kerr, [1933] A.C. 710; arrêts mentionnés: Ville de Halifax c. Fairbanks, [1928] A.C. 117; Canadian Industrial Gas & Oil Ltd. c. Le Gouvernement de la Saskatchewan, [1978] 2 R.C.S. 545; R. c. Cotton (1912), 45 R.C.S. 469; C.P.R. v. Provincial Treasurer of Manitoba, [1953] 4 D.L.R. 233; P.G. de la C.-B. c. Kingcome Navigation Co., [1934] A.C. 45; Atlantic Smoke Shops Ltd. c. Colon, [1943] A.C. 550; Edwards c. P.G. du Canada, [1930] A.C. 124; Proprietary Articles Trade Association c. P.G. du Canada, [1931] A.C. 310; P.G. de la Colombie-Britannique c. P.G. du Canada, [1937] A.C. 391; Martin Service Station Ltd. c. M.R.N., [1977] 2 R.C.S. 996; Harding v. Commissioners of Stamps for Queensland, [1898] A.C. 769; R. v. Lovitt, [1912] A.C. 212; Winans v. Attorney General, [1910] A.C. 27; Toronto General Trusts c. Le Roi, [1919] A.C. 679; Royal Trust Co. c. Minister of Finance of British Columbia, [1922] 1 A.C. 87.

Proposition de citation de la décision: Procureur général de la Colombie-Britannique c. Compagnie Trust Canada et autre, [1980] 2 R.C.S. 466 (27 juin 1980)

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Origine de la décision

Date de la décision : 27/06/1980
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