Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 27 juillet 1983 et 28 août 1984 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés par M. Claude Y..., demeurant ... à Limoges 87000 , et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1° annule le jugement du 31 mai 1983 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre des années 1972 et 1973 et à la majoration exceptionnelle au titre de l'année 1973 auxquelles il a été assujetti dans les rôles de la commune de Limoges,
2° lui accorde la décharge des impositions contestées,
3° décide qu'il sera sursis à l'exécution du jugement attaqué,
4° subsidiairement ordonne une expertise,
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code pénal ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Vu l'article 93-II de la loi n° 83-1179 du 29 décembre 1983, portant loi de finances pour 1984 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Renauld, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. X.... Martin, Commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Considérant qu'aux termes de l'article 98 du code général des impôts dans sa rédaction applicable pour l'imposition des revenus des années 1972 et 1973, l'administration peut demander aux contribuables qui réalisent des bénéfices non commerciaux et sont obligatoirement soumis au régime de la déclaration contrôlée "tous renseignements susceptibles de justifier l'exactitude des chiffres déclarés et, notamment, tous éléments permettant d'apprécier l'importance de la clientèle. Elle peut exiger la communication du livre-journal et du document prévu à l'article 99 et de toutes pièces justificatives ... Elle peut arrêter d'office le bénéfice imposable lorsque les documents visés aux articles 99 et 100 offrent un caractère de grave irrégularité" ; que l'article 99 dispose : "Les contribuables soumis obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée ou qui désirent être imposés d'après ce régime, sont tenus d'avoir un livre-journal servi au jour le jour et présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles ..." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme Y..., qui exploitait un laboratoire d'analyses médicales, et était soumise au régime de la déclaration contrôlée pour l'imposition de ses bénéfices professionnels au titre des années 1972 et 1973, n'a pu produire pour ces années un livre-journal, mais seulement un livre de caisse ne comportant quotidiennement que l'énumération des sommes qui lui étaient versées, sans aucune autre mention ; que, si la règle du secret professionnel édictée à l'article 378 du code pénal lui interdisait de faire figurer les noms de ses clients sur ce livre, elle pouvait à tout le moins, sans violation de cette règle, y mentionner les actes dispensés, le cas échéant sous forme de référence à la nomenclature, et préciser si les sommes perçues correspondaient à des acomptes ou à des paiements pour solde ; qu'à défaut de toutes précisions de cette nature, sa comptabilité se trouvait dépourvue de valeur probante ; que M. Y..., imposé au titre des bénéfices professionnels de son épouse, n'est, par suite, pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a arrêté d'office, au titre des années 1972 et 1973, les bénéfices imposables résultant de l'activité du laboratoire d'analyses médicales, en application des dispositions précitées de l'article 98 du code général des impôts ;
Considérant qu'il appartient à M. Y... dont les bases d'imposition ont été régulièrement arrêtées d'office, au titre des années 1972 et 1973, d'apporter la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration de ces bases d'imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'après avoir estimé que le pourcentage de bénéfice net du laboratoire ressortant de la comptabilité présentait des variations anormales au titre des années vérifiées dès lors que ce pourcentage, après rectifications acceptées par M. Y... concernant essentiellement des immobilisations passées à tort en frais généraux, accusait une hausse sensible de 1972 à 1975 en se situant successivement à 12,27 % en 1972, 31,92 % en 1973, 43,49 % en 1974 et 48,23 % en 1975, le vérificateur a rectifié les résultats des années 1972 et 1973 en faisant référence à un taux de bénéfice net de 49 %, qu'il a ensuite ramené à 40 % pour tenir compte des conditions particulières de l'activité de Mme Y... au cours de ces années ; que les bénéfices imposables ont été établis sur cette base à partir des charges connues et non contestées de l'exploitation, les rehaussements de recettes étant chiffrés à 274 025 F en 1972 et 132 325 F en 1973 ;
Considérant que le taux de bénéfice net de 40 % que le vérificateur a retenu comme référence est celui qui résulterait de la vérification "de nombreux établissements similaires à celui de Mme Y..., tant à Limoges que dans la région sud-ouest" selon les termes de la notification de redressement adressée au contribuable ; que, alors que M. Y... a contesté ce taux, l'administration n'a jamais fourni de précisions sur les établissements "similaires" à celui de Mme Y... qui ont servi d'éléments de comparaison ; que le requérant fait valoir que les taux de bénéfice net, jugés anormalement bas par le vérificateur qui résultent des écritures comptables de 1972 et 1973 s'expliquent par le transfert du laboratoire dans un nouveau local en 1972, séparé de l'officine de pharmacie à laquelle il était jusqu'alors annexé, par des investissements importants en personnels et matériels, non rentables immédiatement, qui ont été réalisés à cette occasion, correspondant à la création d'un nouvel établissement et par le fait qu'au cours des années 1972 et 1973 un nouveau régime de paiement des honoraires par délégation a été mis en place qui a entraîné des décalages sensibles des recettes par rapport au paiement des charges ; que l'administration ne conteste pas la réalité des faits invoqués par M. Y... ; que, dans ces conditions, la méthode de l'administration, fondée sur un pourcentage de bénéfices à l'appui duquel aucune justification n'est apportée et qui ne tient pas suffisamment compte des divers éléments de fonctionnement propres au laboratoire en 1972 et 1973, ne permet pas de reconstituer avec une approximation suffisante le bénéfice réalisé par Mme Y... et se trouve ainsi viciée dans son principe ; que, par suite, le requérant doit être regardé comme apportant la preuve de l'exagération des impositions correspondant aux redressements des recettes et est dès lors fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande en décharge des impositions supplémentaires contestées ;
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Limoges en date du 31 mai 1983 est annulé.
Article 2 : Les bénéfices non commerciaux pour lesquels M. Y... a été imposé seront réduits de 274 025 F en 1972 et 132 325 F en 1973.
Article 3 : M. Y... est déchargé de la différence entre le montant de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1972 et 1973 et celui résultant de l'article premier ci-dessus.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. Y... et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.
