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§ France, Conseil d'État, 7 / 8 ssr, 16 novembre 1988, 75420 et 77533

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Sens de l'arrêt : Non-lieu à statuer réduction
Type d'affaire : Administrative
Type de recours : Plein contentieux fiscal

Numérotation :

Numéro d'arrêt : 75420;77533
Numéro NOR : CETATEXT000007624236 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;fr;conseil.etat;arret;1988-11-16;75420 ?

Analyses :

CONTRIBUTIONS ET TAXES - GENERALITES - TEXTES FISCAUX - TEXTE APPLICABLE (DANS LE TEMPS ET DANS L'ESPACE) - DANS LE TEMPS - PENALITES - Article 72 de la loi du 18 janvier 1980 instituant une pénalité fiscale pour refus de désignation des bénéficiaires d'une distribution de revenus (article 1763 A du C - G - I - ).

19-04-02-01-03-01-02, 19-04-02-01-04-05, 19-04-02-01-04-082 Aux termes de l'article 39 du CGI : "1 - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1°) ... les dépenses de personnel et de main d'oeuvre". La société, qui a pour objet le dépannage rapide à domicile, a payé à ses salariés chargés du dépannage à domicile, au vu de factures de pièces détachées émanant de divers fournisseurs, établies à son nom, et présentées par lesdits salariés, des sommes qui n'avaient pas pour contrepartie des achats réels pour les besoins de l'exploitation sociale. Toutefois, il n'est pas contesté que ces sommes avaient pour objet de constituer et ont en fait constitué un complément de rémunération s'ajoutant aux salaires mensuels, relativement faibles, qui étaient alloués par elle à ces salariés. Dès lors, ces sommes constituaient des dépenses de personnel et de main d'oeuvre au sens des dispositions précitées du CGI et étaient déductibles pour le calcul du bénéfice net de ladite société sans qu'y fasse obstacle la circonstance que celle-ci avait, en connaissance de cause, comptabilisé de façon erronée les charges ainsi supportées.

CONTRIBUTIONS ET TAXES - GENERALITES - AMENDES - PENALITES - MAJORATIONS - Distributions occultes - Fait générateur - Expiration du délai imparti à la société distributrice pour indiquer les bénéficiaires de la distribution.

19-01-01-02-02-06, 19-01-04, 19-04-02-03-01-01-01 Les redressements apportés aux bénéfices imposables de la société, qui a pour objet le dépannage rapide à domicile, au titre de l'année 1979, du chef des fausses factures dissimulant des compléments de salaires aux dépanneurs, ont été regardés par l'administration comme entrainant des distributions de bénéfices à due concurrence et, par application des dispositions de l'article 117 du CGI, ont entraîné l'assujettissement de la société à la pénalité prévue à l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980. Aux termes de l'article 117 du CGI : "Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires des excédents de distribution". Aux termes de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980, ultérieurement codifié à l'article 1763 A du CGI : "les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240 du CGI, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une pénalité fiscale calculée en appliquant au montant des sommes versées ou distribuées le double du taux maximum de l'impôt sur le revenu. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à une fois et demie ce taux maximum. Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 80 ter 1-2-3 du CGI ainsi que les dirigeants de fait sont solidairement responsables du paiement de cette pénalité qui est établie et recouvrée comme en matière d'impôt sur le revenu. Sont abrogés les articles 9, 169 et 197-IV du CGI". Ces dispositions ont eu pour objet de substituer à l'impôt sur le revenu dont les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés pouvaient être redevables dans les conditions prévues aux articles 9, 117, 169 et 197 du CGI, une pénalité fiscale sanctionnant le refus par la personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus. Ces dispositions, qui ne concernent pas l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, ne sont pas au nombre de celles qui, en vertu du II de l'article 1er de la loi du 18 janvier 1980 susmentionnée, s'appliquent, pour la première fois, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1979 et, en matière d'impôt sur les sociétés, aux bénéfices des exercices clos à compter du 31 décembre 1979. Par suite, la pénalité fiscale qu'elles prévoient est applicable dès lors que son fait générateur intervient postérieurement à l'entrée en vigueur de la loi du 18 janvier 1980. Ce fait générateur est l'expiration du délai imparti à la société distributrice, en vertu de l'article 117, pour indiquer les bénéficiaires de la distribution.

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - EVALUATION DE L'ACTIF - THEORIE DU BILAN - DECISION DE GESTION ET ERREUR COMPTABLE - Charges salariales comptabilisées à tort comme des achats de pièces détachées.

19-01-04, 19-04-02-03-01-01-01 En l'espèce, la société a été invitée, par notification du 21 octobre 1981, à faire connaître le nom des bénéficiaires des distributions. Par suite, le fait générateur de la pénalité est postérieur à l'entrée en vigueur de la loi du 18 janvier 1980, et c'est à tort que le tribunal administratif, se fondant sur l'inapplicabilité des dispositions de l'article 1763 A du CGI, au titre de l'année 1979, a déchargé la société de la pénalité qui avait été assignée à celle-ci.

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - DETERMINATION DU BENEFICE NET - CHARGES SALARIALES - Rémunérations versées aux salariés en activité - Charges salariales occultes - Déductibles pour le calcul du bénéfice net.

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - DETERMINATION DU BENEFICE NET - ACTE ANORMAL DE GESTION - Avantages consentis à des salariés ou anciens salariés de l'entreprise - Absence de gestion anormale - Paiement de factures fictives dans le but d'accorder aux salariés des compléments occultes de rémunération.

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - REVENUS DES CAPITAUX MOBILIERS ET ASSIMILABLES - REVENUS DISTRIBUES - NOTION DE REVENUS DISTRIBUES - IMPOSITION DE LA PERSONNE MORALE DISTRIBUTRICE - Distributions occultes - Pénalité de l'article 1763 A - Application ratione temporis de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980 - codifié à l'article 1763 A du C - G - I.


Texte :

Vu 1°), sous le n° 75 420, la requête et le mémoire complémentaire enregistrés les 3 février 1986 et 12 mai 1986 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE", société à responsabilité limitée, dont le siège est ..., représentée par son gérant en exercice et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1° annule le jugement du tribunal administratif de Bordeaux, en date du 12 décembre 1985, en tant que, par ce jugement, le tribunal a rejeté sa demande en décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie respectivement au titre des années 1978 et 1979 et au titre de l'année 1978,
2°) lui accorde la décharge sollicitée ;

Vu 2°), sous le n° 77 533, le recours du MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE LA PRIVATISATION, CHARGE DU BUDGET, enregistré le 10 avril 1986 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1°) annule le jugement susvisé du tribunal administratif de Bordeaux, en date du 12 décembre 1985, en tant que, par ce jugement le tribunal a accordé à la société bordelaise de radioguidage "O.K. Service" décharge de la pénalité fiscale prévue à l'article 1763-A du code général des impôts à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1979,
2°) remette à la charge de la société la pénalité ainsi assignée ;
3°) subsidiairement compense le dégrèvement de la pénalité avec l'impôt sur le revenu sur les distributions occultes ;
Vu le code général des impôts ;
Vu la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980 ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;

Considérant que la requête de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" et le recours du MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE LA PRIVATISATION, CHARGE DU BUDGET, sont dirigés contre le même jugement du tribunal administratif de Bordeaux ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
Sur l'étendue du litige en appel :
Considérant que, par décisions en date du 24 décembre 1986 et du 19 juin 1987, postérieures à l'introduction de la requête de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE", le directeur régional des impôts de Bordeaux a accordé à celle-ci, d'une part, en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, des dégrèvements s'élevant à 2 557 F pour l'année 1979 par suite de la substitution partielle d'intérêts de retard aux majorations de 50 % et 30 % dont étaient assortis les droits contestés, d'autre part, le dégrèvement total de la cotisation d'impôt sur le revenu établie au titre de l'année 1978 ; que, par suite, et dans cette mesure, la requête de la société est devenue sans objet ;

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le redressement des résultats déclarés par la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" au titre de l'exercice clos en 1977 procède exclusivement de la réintégration dans les bases d'imposition de factures d'achat d'un montant total de 33 728 F dont le caractère fictif a été établi par les éléments d'information recueillis lors d'une enquête de la brigade financière du service régional de police judiciaire de Bordeaux effectuée en 1980 auprès des fournisseurs et employés de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" et régulièrement portés à la connaissance de l'administration fiscale ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité dont la société a fait l'objet du 23 décembre 1980 au 24 septembre 1981 au titre de la période du 1er janvier 1978 au 31 juillet 1981 aurait, en violation des dispositions de l'article 1649 septies B du code général des impôts, été étendue à l'année 1977, qui avait déjà fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 1978, manque en fait ;

Sur le bien-fondé des droits :
Considérant, en premier lieu, que l'administration établit que la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" a consenti à sa société-mère, la société "Organisation de services d'entreprise", des avances sans intérêt en 1978 et 1979 ; qu'en se bornant à alléguer que la société-mère lui rendait des services généraux non facturés, la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" n'établit pas que l'avantage qu'elle a ainsi consenti a eu pour elle-même une contrepartie commerciale ou financière ; que, dès lors, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qu'en renonçant à percevoir tout intérêt sur les sommes avancées, la société requérante a accompli un acte anormal de gestion ; que, par suite, la société n'est pas fondée à contester la réintégration, dans les résultats des exercices clos en 1978 et 1979, du montant de l'avantage ainsi consenti que l'administration a évalué d'après le montant des intérêts qui auraient pu être perçus, calculés à un taux non contesté ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1. ... les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre ..." ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, notamment les éléments recueillis lors de l'enquête susmentionné de la brigade financière du service régional de police judiciaire de Bordeaux, que la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE", qui a pour objet le dépannage rapide à domicile, a, au cours des exercices clos en 1977, 1978 et 1979, payé à ses salariés chargés du dépannage à domicile, au vu de factures de pièces détachées émanant de divers fournisseurs, établies à son nom, et présentées par lesdits salariés, des sommes de, respectivement, 33 728 F, 224 015 F et 21 664 F qui n'avaient pas pour contrepartie des achats réels pour les besoins de l'exploitation sociale ; que, toutefois, il n'est pas contesté que ces sommes avaient pour objet de constituer et ont en fait constitué un complément de rémunération s'ajoutant aux salaires mensuels, relativement faibles, qui étaient alloués par elle à ces salariés ; que, dès lors, ces sommes constituaient des dépenses de personnel et de main d'oeuvre au sens des dispositions précitées du code général des impôts et étaient déductibles pour le calcul du bénéfice net de ladite société sans qu'y fasse obstacle la circonstance que celle-ci avait, en connaissance de cause, comptabilisé de façon erronée les charges ainsi supportées ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des années 1978 et 1979 en conséquence des rehaussements apportés, du chef des factures fictives de pièces détachées, aux résultats déclarés au titre des exercices clos en 1977, 1978 et 1979 ;

En ce qui concerne la pénalité fiscale établie au titre de l'année 1979 ;
Considérant que les redressements apportés aux bénéfices imposables au titre de l'année 1979, du chef des fausses factures dissimulant des compléments de salaires aux dépanneurs, ont été regardés par l'administration comme entraînant des distributions de bénéfices à due concurrence et, par application des dispositions de l'article 117 du code général des impôts, ont entraîné l'assujettissement de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" à la pénalité prévue à l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980.

Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : "Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires des excédents de distribution ..." ; qu'aux termes de l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980, ultérieurement codifié à l'article 1763 A du code général des impôts : "Les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240 du code général des impôts, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une pénalité fiscale calculée en appliquant au montant des sommes versées ou distribuées le double du taux maximum de l'impôt sur le revenu. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à une fois et demie ce taux maximum. Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 80 ter 1-2-3 du code général des impôts ainsi que les dirigeants de fait sont solidairement responsables du paiement de cette pénalité, qui est établie et recouvrée comme en matière d'impôt sur le revenu. Sont abrogés les articles 9, 169 et 197-IV du code général des impôts" ;

Considérant que les dispositions précitées ont eu pour objet de substituer à l'impôt sur le revenu dont les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés pouvaient être redevables dans les conditions prévues aux articles 9, 117, 169 et 197 du code général des impôts une pénalité fiscale sanctionnant le refus par la personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus ; que ces dispositions, qui ne concernent pas l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, ne sont pas au nombre de celles qui, en vertu du II de l'article 1er de la loi du 18 janvier 1980 susmentionnée, s'appliquent, pour la première fois, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 1979 et, en matière d'impôt sur les sociétés, aux bénéfices des exercices clos à compter du 31 décembre 1979 ; que, par suite, la pénalité fiscale qu'elles prévoient est applicable dès lors que son fait générateur intervient postérieurement à l'entrée en vigueur de la loi du 18 janvier 1980 ; que ce fait générateur est l'expiration du délai imparti à la société distributrice, en vertu de l'article 117, pour indiquer les bénéficiaires de la distribution ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE O.K. SERVICE a été invitée, par notification du 21 octobre 1981, à faire connaître le nom des bénéficiaires des distributions ; que, par suite, le fait générateur de la pénalité est postérieur à l'entrée en vigueur de la loi du 18 janvier 1980 ; que, dès lors, le MINISTRE CHARGE DU BUDGET, est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement qu'il conteste sur ce point, le tribunal administratif de Bordeaux, se fondant sur l'inapplicabilité des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts, au titre de l'année 1979, a déchargé la société de la pénalité qui avait été assignée à celle-ci ; Considérant, toutefois, qu'il appartient au Conseil d'Etat, saisi de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés en première instance par le contribuable ;
Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : "1. Sont considérés comme revenus distribués : - 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° ..." ; qu'aux termes de l'article 110 : "Pour l'application de l'article 109-1-1°, les bénéfices s'entensent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ..." ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que, tant en premier instance qu'en appel, l'administration fiscale n'entend justifier la demande de désignation des bénéficiaires qu'elle a adressée à la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE O.K. SERVICE en ce qui concerne le remboursement aux dépanneurs salariés des factures présentées par ceux-ci que sur le fondement des dispositions du 1-1° de l'article 109 du code général des impôts, lesquelles ne sont pas applicables en l'espèce dès lors que, comme il a été dit au sujet des conclusions relatives à l'impôt sur les sociétés, les pratiques de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE O.K. SERVICE sur ce point ne peuvent entraîner un redressement de ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés ; qu'il suit de là que le MINISTRE CHARGE U DU BUDGET n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a déchargé la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE O.K. SERVICE de la pénalité en cause ;
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" relatives, d'une part, à la cotisation à l'impôt sur le revenu établie au titre de l'année 1978 et, d'autre part, aux compléments d'impôt sur les sociétés établis au titre des années 1978 et 1979 à concurrence, en ce qui concerne des compléments d'impôts, de 2 557 F pour 1978 et 3 961 F pour 1979.
Article 2 : Le bénéfice de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE O.K. SERVICE imposable à l'impôt sur les sociétés au titre des années 1977, 1978 et 1979 sera calculé sous déduction des redressements qui avaient été opérés du chef des factures fictives présentées par les dépanneurs, soit les sommes de, respectivement, 33 798 F, 224 015 F et 21 664 F.
Article 3 : La SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" est déchargée de la différence entre le montant des compléments d'impôt sur les sociétés maintenus à sa charge au titre des années 1977, 1978 et 1979, tel qu'il résulte de la décision de dégrèvement partiel du directeur régional des impôts de Bordeaux en date du 24 décembre 1986, et le montant qui résulte des bases ci-dessus définies, ainsi que des pénalités dont ces compléments d'impôt ont été assortis.
Article 4 : Le jugement susvisé du tribunal administratif de Bordeaux en date du 12 décembre 1985 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" et le recours du MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE LA PRIVATISATION CHARGE DU BUDGET, sont rejetés.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à la SOCIETE BORDELAISE DE RADIOGUIDAGE "O.K. SERVICE" et ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.

Références :

CGI 1649 septies B, 39 1 1, 117, 1763 A, 9, 169, 197, 110
Loi 80-30 1980-01-18 art. 1 II, art. 72


Publications :

Proposition de citation: CE, 16 novembre 1988, n° 75420;77533
Mentionné aux tables du recueil Lebon
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Composition du Tribunal :

Président : M. Ducamin
Rapporteur ?: M. Turquet de Beauregard
Rapporteur public ?: M. Fouquet

Origine de la décision

Formation : 7 / 8 ssr
Date de la décision : 16/11/1988

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