Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 18 juillet 1983 et 18 novembre 1983 présentés pour M. X..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1° annule un jugement en date du 18 mai 1983 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande en décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti dans les rôles de la commune de Surgères respectivement au titre des années 1973 à 1976 et au titre des années 1973 et 1975,
2° prononce la décharge desdites impositions,
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu le code général des impôts ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de Mme Dominique Laurent, Maître des requêtes,
- les observations de la S.C.P. Lyon-Caen, Fabiani, Liard, avocat de M. Guy X...,
- les conclusions de Mme de Saint-Pulgent, Commissaire du gouvernement ;
Sur l'existence d'une société de fait :
Considérant que l'existence d'une société de fait pour l'exploitation d'une entreprise résulte à la fois des apports faits à cette entreprise par plusieurs personnes et de la participation de celles-ci tant à l'administration et au contrôle de l'affaire qu'aux bénéfices et aux pertes ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que pendant les années 1973 à 1976 MM. Y..., X..., CARDINAUD et KARSENTI exerçaient en commun la profession de vétérinaires dans le cadre d'une "association en participation" constituée entre eux en 1969 et que les intéressés avaient pour ce faire mis en commun des apports personnels en biens et en industrie ; qu'ils exerçaient ensemble la responsabilité de la gestion ; que, quel qu'ait été le mode d'encaissement des recettes, il résulte de l'instruction qu'ils participaient à parts égales aux recettes et aux charges de fonctionnement de l'association ; que les notes d'honoraires envoyées aux clients mentionnaient le nom de l'association ; que les chèques des clients étaient établis soit à l'ordre de l'association, soit, le plus souvent, sans indication de bénéficiaire ; que les règlements en espèces ne peuvent être attribués à l'un quelconque des associés ; que de nombreuses recettes et dépenses étaient égalisées entre les associés par compensation lors de partages périodiques ; que le système de facturation mis en oeuvre ne donnait pas lieu, contrairement à ce que prétend le requérant, à individualisation des recettes ; que, dès lors, l'administration apporte la preuve que les intéressés exerçaient en l'espèce leur activité dans le cadre d'une société existant en fait entre eux pour l'exploitaton de cabinets vétérinaires ;
Considérant que les deux instructions administratives du 15 février et du 29 septembre 1972, dont le requérant entend se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquiès E du code général des impôts repris à l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale qui puisse faire obstacle à ce qu'il soit constaté qu'en l'espèce une société de fait existait entre les intéressés pour l'exercice de l'art vétérinaire au cours des années d'imposition ;
Considérant que la circonstance que, lors d'une vérification antérieure, l'administration n'ait pas estimé que des intéressés exerçaient en société ne peut être regardée comme comportant une interprétation formelle du texte fiscal dont le requérant serait fondé à se prévaloir en application des dispositions législatives susrappelées ;
Sur la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Considérant que la société de fait constituée par MM. Y..., CARDINAUD, X... et KARSENTI pour l'exercice de la profession de vétérinaire était tenue, en application de l'article 103 du code général des impôts, de souscrire les déclarations afférentes à ses résultats dans les mêmes conditions que les contribuables exerçant à titre individuel ; qu'aucune déclaration n'ayant été souscrite, c'est à bon droit que l'administration a arrêté d'office les bénéfices de la société de fait pour les années susrappelées et assujetti M. X... à l'impôt sur le revenu pour la part lui revenant dans ces bénéfices ;
Considérant que, si M. X... soutient qu'il n'a pas été averti en temps utile de la faculté dont il disposait de se faire assister d'un conseil de son choix, il résulte de l'instruction que l'avis de vérification portant cette mention a été reçu par lui le 13 juin 1977, alors que le vérificateur ne s'est présenté que le 21 juin 1977 ; qu'ainsi le moyen manque en fait ; que, s'il soutient également que le vérificateur a utilisé des informations recueillies par une enquête irrégulièrement diligentée, l'irrégularité de cette enquête est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors que la société de fait, n'ayant pas déclaré de résultats, se trouvait en situation de taxation d'office et que son existence n'a pas été révélée à l'administration par ces investigations ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... ne peut obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'en apportant la preuve de l'exagération des bases retenues ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X... ne tenait pas de livre-journal, et que ses livres de recettes étaient irrégulièrement tenus ; qu'ainsi sa comptabilité n'était ni régulière en la forme, ni probante, et ne peut lui permettre d'établir l'exagération des bases d'imposition ;
Considérant, en second lieu, que pour évaluer les recettes réalisées par la société de fait au cours des années 1973 à 1976, l'administration s'est fondée, en ce qui concerne les soins donnés aux animaux domestiques, sur le nombre de doses de vaccins utilisées, méthode qui n'est pas contestée par le requérant, et, en ce qui concerne les soins donnés aux bovins, sur les indications fournies par un échantillon représentatif des clients de la société de fait, à partir desquelles elle a déterminé le montant moyen de la recette par tête de bétail qu'elle a multiplié par le nombre de bovins de plus de six mois traités ; que l'irrégularité éventuelle des conditions dans lesquelles ces indications ont été recueillies, laquelle n'a pas vicié la procédure d'imposition par les motifs déjà indiqués, est dans l'espèce, sans effet sur leur valeur probante ; que si le requérant oppose à la reconstitution des recettes afférentes aux bovins une étude effectuée en 1983 à sa demande et à celle de ses associés par un vétérinaire, il résulte toutefois de l'instruction que cette étude n'apporte pas d'éléments plus précis que ceux qui ont été retenus par l'administration ; qu'enfin, l'allégation de M. X... selon laquelle le service aurait arbitrairement écarté certains éléments d'appréciation fournis par les clients de la société de fait n'est pas assortie de précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise sollicitée, que le requérant n'établit pas l'exagération des bases d'imposition ;
Sur les pénalités :
Considérant que les irrégularités commises dans la tenue de la comptabilité de la société de fait et les minorations de recettes retenues comme bases des impositions supplémentaires ne révèlent pas à elles seules l'existence de man euvres frauduleuses ; que l'administration n'établit pas davantage l'absence de bonne foi de M. X... ; que ce dernier est, par suite, fondé à demander la décharge des pénalités qui lui ont été infligées sur le fondement des articles 1728, 1729 et 1731 du code général des impôts ; qu'il y a lieu, toutefois, dans la limite du montant des pénalités appliquées, de substituer l'indemnité de retard prévue à l'article 1727 ;
Article 1er : M. X... est déchargé des pénalités misesà sa charge. Dans la limite desdites pénalités, les cotisations supplémentaires auxquelles il a été assujetti à l'impôt sur le revenu au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et à la majoration exceptionnelle au titre des années 1973 et 1975 seront assorties d'intérêts de retard calculés selon les dispositions des articles 1733 et 1734 du code général des impôts.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 18 mai 1983 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.
