Vu la requête, enregistrée au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 14 octobre 1985, présentée par M. Claude X..., demeurant ... ; M. X... demande que le Conseil d'Etat :
1°) réforme le jugement, en date du 8 juillet 1985, du tribunal administratif de Paris, en tant qu'il a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1980 ;
2°) prononce la décharge desdites impositions ainsi que des pénalités dont elles sont assorties ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. de Longevialle, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Gaeremynck, Commissaire du gouvernement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que l'administration ayant reconnu que les pénalités dont étaient assortis les rappels d'impôt sur le revenu réclamés à M. X... au titre de l'année 1977, étaient atteintes par la prescription, a, par décision du 5 mai 1987, postérieure à l'introduction de la présente requête, substitué auxdites pénalités les intérêts de retard et prononcé en conséquence un dégrèvement de 16 795 F ; qu'ainsi la requête est devenue sans objet en ce qui concerne les pénalités au titre de l'année 1977 ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que les bases sur lesquelles ont été assises les impositions litigieuses ont été notifiées par lettres recommandées présentées au domicile du contribuable les 28 décembre 1981, 2 septembre, 6 septembre et 25 novembre 1982 ; que l'administration a produit les accusés de réception signés de ces notifications ; que si le requérant fait valoir qu'il était à l'étranger, ainsi que son épouse, aux dates susindiquées, il n'apporte pas la preuve que la personne ayant apposé sa signature sur les accusés de réception n'avait pas qualité pour recevoir les plis qui lui étaient destinés ; qu'il n'est par suite pas fondé à soutenir que les notifications en cause auraient été opérées irrégulièrement ;
Considérant, en second lieu, que si M. X... soutient que la procédure serait viciée du fait de la non communication par l'administration, malgré ses demandes, du rapport établi par les autorités fiscales canadiennes et contenant des informations sur ses opérations au Canada, il résulte de l'instruction que le requérant ne conteste nullement la matérialité de ces opérations parfaitement identifiées à raison desquelles il a été taxé d'office ; qu'ainsi ce moyen est, en tout état de cause, inopérant ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les années 1977 et 1978 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction u'ont été réalisés au Canada, en 1977 et pour le compte du requérant, d'une part le paiement d'un solde de règlement d'acquisitions immobilières, à concurrence de 22 923 dollars canadiens, d'autre part le placement, en dépôt à terme pour un mois, d'une somme de 60 000 dollars canadiens ; qu'ont été remboursés au cours de l'année 1978 et pour un total de 622 722 dollars canadiens plusieurs emprunts hypothécaires venus à échéance et qui grevaient différents immeubles appartenant au requérant dans la province du Québec ; que l'administration estimant que ces opérations révèlaient l'existence de revenus d'origine indéterminée, a inclus, dans les bases d'imposition du contribuable, la contrevaleur en francs des montants susindiqués ;
Considérant, en premier lieu, que le requérant justifie, par la production d'une attestation sur papier à l'en-tête d'un cabinet suisse, datée du 1er décembre 1981 et certifiée par l'un de ses dirigeants, que les remboursements de prêts hypothécaires susmentionnés ont été effectués, non sur ses ressources, mais grâce à de nouveaux prêts mis en place par l'intermédiaire de ce cabinet ; que le requérant est dès lors fondé à soutenir que les remboursements dont il s'agit, ayant été effectués sur des fonds empruntés, ne révélaient pas, par eux-mêmes, l'existence de revenus non déclarés et à demander que ses bases d'imposition, au titre de l'année 1978, soient diminuées de la contrevaleur en francs, des montants correspondant à ces remboursements, soit 2 204 435 F ;
Considérant, en second lieu, que le requérant soutient que la somme de 60 000 dollars canadiens, placée en dépôt à terme auprès d'une banque canadienne, du 22 décembre 1977 au 23 janvier 1978, et qui a produit intérêt à son profit, provenait du déblocage anticipé d'une fraction des prêts négociés par l'intermédiaire du cabinet suisse, afin de permettre le remboursement d'un emprunt hypothécaire venant à échéance fin janvier 1978, soit six mois plus tôt environ que les autres emprunts remboursables au cours de la même année ; qu'à l'appui de ses explications, sur ce point précises et concordantes, le requérant a notamment produit une pièce datée du 23 janvier 1978 et signée de son notaire au Canada, mentionnant que la somme de 60 038,77 dollars canadiens, produit du dépôt à terme susindiqué, était "reçue" par lui pour "payer hypothèques et autres frais" ; qu'il résulte du rapprochement de ces mentions et de l'attestation émanant du cabinet suisse que la somme en cause doit être regardée comme faisant partie des financements obtenus par l'intermédiaire de ce cabinet ; que dès lors cette somme ne saurait davantage être regardée comme révélant des revenus non déclarés par le requérant ; que ce dernier est dès lors fondé à demander que ses bases d'imposition, au titre de l'année 1977, soient réduites de la contrevaleur en francs de ladite somme, soit 258 000 F ;
Considérant, en troisième lieu, que si le requérant soutient que le paiement, à concurrence de 22 923 dollars canadiens, du solde des règlements de ses acquisitions immobilières en 1977 aurait été financé grâce à la revente d'un terrain acquis par lui le 19 mars 1976, il résulte de ses propres allégations que cette dernière opération n'aurait été réalisée que le 16 juin 1978 et pour un prix de 16 500 dollars seulement ; que s'il fait état d'un prêt relai qui lui aurait été consenti, en attendant la réalisation de cette vente, il n'a produit aucune justification à l'appui de cette allégation ; qu'ainsi il n'apporte pas la preuve qui lui incombe que l'administration ait fait une évaluation exagérée de ses revenus en incluant, dans ses bases d'imposition, au titre de l'année 1977, la contrevaleur de ce montant de 22 923 dollars canadiens, soit 98 569 F ;
En ce qui concerne l'année 1980 :
Considérant que si le requérant se prévaut d'instructions administratives relatives à l'application des dispositions de l'article 168 du code général des impôts, ces instructions qui ne contiennent que de simples recommandations, ne constituent pas une interprétation de la loi dont les contribuables peuvent utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ;
Considérant que les cotisations litigieuses ayant été établies sur le fondement des dispositions de l'article 168 du code général des impôts au titre de l'année 1980, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, pour en demander la décharge, des dispositions du même article dans la rédaction qu'en a donnée la loi de finances pour l'année 1987 ; qu'aux termes des dispositions ainsi applicables pour l'application de l'imposition forfaitaire d'après les éléments du train de vie, "la valeur locative est déterminée par comparaison avec d'autres locaux dont le loyer a été régulièrement constaté ou est notoirement connu et, à défaut de ces éléments, par voie d'appréciation" ; que l'administration, qui a estimé respectivement à 8 800 F et 9 000 F les valeurs locatives de deux appartements dont le requérant était propriétaire dans la résidence Porto di Mar, à Cavalaire, a fait état de loyers déclarés la même année et d'un montant sensiblement supérieur pour d'autres appartements de cette résidence de superficies comparables ; que dès lors, et nonobstant la circonstance que la référence aux valeurs locatives cadastrales aurait conduit à une évaluation nettement plus faible de cet élément du train de vie de M. X..., celui-ci n'est pas fondé à soutenir que l'administration a fait une estimation exagérée de ses bases d'imposition ;
Considérant que si le requérant conteste la valeur retenue par l'administration pour l'un de ses véhicules automobiles, en alléguant qu'elle s'est référée à un prix d'acquisition ne correspondant pas au modèle utilisé par lui, il n'assortit pas ses allégations de précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier le bien-fondé ;
Sur les pénalités :
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration a, par lettre du 23 novembre 1982 notifiée le 25 novembre au domicile du requérant, porté à la connaissance de ce dernier les considérations de fait et de droit ayant motivé les pénalités litigieuses ; qu'ainsi le moyen tiré du défaut de motivation desdites pénalités manque en fait ;
En ce qui concerne l'année 1978 :
Considérant que si les majorations dont étaient assortis les rappels de droit réclamés à M. X... au titre des de l'année 1978, n'ont été, de même que ces derniers, mis en recouvrement que le 28 février 1983, il résulte de l'accusé de réception signé produit par l'administration que celle-ci avait, par lettre du 23 novembre 1982 notifié le 25 novembre au domicile du requérant, porté à la connaissance de ce dernier la nature et les motifs des pénalités dont seraient assortis les rappels d'impôts mis à sa charge ; que cette notification a eu pour effet d'interrompre la prescription ; que M. X... n'est par suite pas fondé à soutenir que les pénalités auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1978 étaient atteintes par la prescription ;
Mais considérant qu'en s'étant bornée, dans la lettre susmentionnée et pour justifier l'application au requérant des majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts sanctionnant la mauvaise foi, à faire valoir "l'absence de fourniture de justifications pertinentes", l'administration n'a pas établi l'absence de bonne foi du contribuable, alors surtout que plusieurs des justifications produites par ce dernier n'étaient nullement dépourvues de valeur probante ; que dès lors les intérêts de retard doivent être substitués, dans la limite du montant de la majoration restant en litige, à la pénalité de 50 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts précité ;
En ce qui concerne l'année 1980 :
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, le fait pour un contribuable de méconnaître l'obligation légale de déclarer certains éléments de son train de vie constitue une infraction de la nature de celles qui peuvent donner lieu, pour les droits dus à raison des éléments ainsi omis, aux majorations prévues par l'article 1729 du code général des impôts et sanctionnant la mauvaise foi ; que la bonne foi du requérant ne pouvant être admise, en ce qui concerne la non-déclaration des résidences secondaires dont il a disposé en 1980, c'est à bon droit que des majorations lui ont été appliquées, au taux prévu par cet article au titre de l'année 1980 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le requérant est seulement fondé à demander la réformation du jugement attaqué, en tant qu'il a maintenu dans ses bases d'imposition les sommes de 258 000 F au titre de l'année 1977 et 2 204 435 F au titre de l'année 1978 et rejeté ses conclusions en décharge des pénalités litigieuses au titre de l'année 1978 ;
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête susvisée relatives aux pénalités au titre de l'année 1977.
Article 2 : Les bases des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. X... a été assujetti au titre des années1977 et 1978 seront réduites respectivement de 258 000 et 2 204 435 F.
Article 3 : Il est accordé à M. X... décharge de la différence entre le montant des droits contestés et celui qui résulte de l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Il est accordé à M. X... décharge de la majoration de 50 % des droits restant dus par lui au titre de l'année 1978, à laquelle seront substitués, dans la limite de cette majoration, les intérêts de retard.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 8 juillet 1985 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 7 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.
