Vu la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 1er mars 1991, et le mémoire complémentaire, enregistré le 28 juin 1991, présentés pour Mme Martine X..., demeurant à Lavernière, par Velzic (15640) ; Mme X... demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 28 décembre 1990 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête aux fins de décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été assigné au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1979, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1979, 1980 et 1981 et de réduction de la taxe professionnelle à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1984 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Hourdin, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Vier, Barthélémy, avocat de Mme Martine X...,
- les conclusions de M. Ph. Martin, Commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée et l'impôt sur le revenu :
Sur le régime d'imposition applicable au chiffre d'affaires et au bénéfice de l'année 1979 :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 302 ter du code général des impôts, applicable pour les années 1978 et 1979 : " .... Le chiffre d'affaires et le bénéfice imposables sont fixés forfaitairement en ce qui concerne les entreprises dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 500 000 F s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, ou 150 000 F s'il s'agit d'autres entreprises. Lorsque l'activité d'une entreprise ressortit à la fois aux deux catégories définies ci-dessus, le régime du forfait n'est applicable que si son chiffre d'affaires global annuel n'excède pas 500 000 F et si le chiffre d'affaires annuel afférent aux activités de la deuxième catégorie ne dépasse pas 150 000 F ..." ; qu'aux termes de l'article 111 sexies de l'annexe III au même code : "Pour l'application du régime d'imposition forfaitaire de bénéfice et de chiffre d'affaires aux entreprises nouvelles ..., les chiffres annuels sont ajustés au prorata du temps d'exploitation de l'entreprise pendant l'année" ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis à la cour administrative d'appel que Mme X... a exploité, à compter du 1er mai 1978, une entreprise de travaux publics dont le chiffre d'affaires s'est élevé, pour les huit mois de son activité en 1978, à 210 883 F, et, en 1979, à 866 094 F ; que, le 1er novembre 1979, Mme X... a entrepris, en outre, l'exploitation d'un commerce de jouets, dont les recettes se sont élevées, pour les deux derniers mois de l'année 1979, à 369 701 F ;
Considérant que, pour juger que l'administration avait à bon droit estimé que Mme X... ne pouvait, au titre de l'année 1979, être imposée selon le régime du forfait, et devait être soumise à la taxe sur la valeur ajouté et à l'impôt sur le revenu d'après le montant réel des chiffres d'affaires et des bénéfices réalisés du fait de l'une et l'autre de ses activités, la cour administrative d'appel s'est fondée sur ce que Mme X... devait être réputée avoir exploité, en 1979, une entreprise dont l'activité de travaux publics ressortissait à la deuxième catégorie définie au 1 de l'article 302 ter du code général des impôts, et avait produit, dès l'année de sa création, un chiffre d'affaires annuel excédant la limite de 150 000 F, et dont la nouvelle activité de vente de jouets avait, en outre, porté le chiffre d'affaires total au-dessus de la limite de 500 000 F ; que pour estimer ainsi que le commerce de jouets ouvert par Mme X... le 1er novembre 1979 ne devait pas être regardé comme une entreprise distincte de son entreprise de travaux publics et qu'il n'y avait donc pas lieu d'apprécier distinctement, pour chacune de ces exploitations, si le régime forfaitaire d'imposition était ou non applicable, la cour administrative d'appel a retenu que Mme X... avait personnellement exercé les deux activités, que celles-ci avaient fait l'objet d'une seule immatriculation au registre du commerce et que des déclarations fiscales qui leur étaient communes avaient été souscrites ; qu'en faisant prévaloir de tels éléments sur le fait, constant, qu'il n'existait entre les deux activités aucune complémentarité, communauté de moyens d'exploitation ou coïncidence de clientèle, la Cour a, comme le soutient Mme X..., déduit d'une référence à des critères erronés une qualification juridique inexacte de la situation d'espèce au regard des dispositions du 1 de l'article 302 ter précité ;
Mais considérant, d'une part, que la cour administrative d'appel a regardé, à juste titre, l'activité de travaux publics de Mme X..., consistant en la pose ou dépose de matériels fournis par l'administration des postes et télécommunications, comme une activité de prestation de services entrant dans la deuxième catégorie distinguée au 1 de l'article 302 ter, et jugé que l'intéressée ne pouvait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du Livre des procédures fiscales, des termes d'une réponse ministérielle confirmant que relève de cette catégorie l'entrepreneur de travaux qui "utilise pour l'essentiel les matériaux fournis par ses clients et se borne à prêter ses services et ceux de ses ouvriers", le chiffre limite de 500 000 F ne pouvant s'appliquer qu'à ceux "qui fournissent, en sus de la main d'oeuvre, des matières ... dont la valeur entre à titre principal dans le prix de l'ouvrage" ; qu'ainsi, le chiffre d'affaires de l'entreprise de travaux publics de Mme
X...
ayant, dès sa création et en 1979 encore, excédé la limite de 150 000 F, l'intéressée ne pouvait pas être imposée forfaitairement à raison des recettes et des bénéfices taxables de cette entreprise ;
Considérant, d'autre part, que le chiffre d'affaires annuel de l'entreprise de vente de jouets créée par Mme X... le 1er novembre 1979, ajusté au prorata du temps d'exploitation conformément aux prescriptions de l'article 111 sexies précité de l'annexe III au code général des impôts, a, dès 1979, excédé la limite de 500 000 F, applicable aux entreprises de cette catégorie ; qu'ainsi, Mme X... ne pouvait pas davantage être imposée forfaitairement à raison des recettes et des bénéfices taxables de cette autre entreprise ;
Considérant que le ministre du budget, qui avait déjà subsidiairement invoqué un tel moyen devant la cour administrative d'appel, est fondé à demander que les motifs cidessus relatés, qui n'impliquent aucune appréciation de fait, soient substitués à ceux, erronés en droit, retenus par la Cour, dont ils justifient légalement la décision, quant au bien-fondé de l'application à Mme X..., au titre de l'année 1979, du régime d'imposition d'après le chiffre d'affaires réel et les bénéfices réels ;
Sur la régularité des procédures d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que Mme X... n'a pas souscrit les déclarations requises sous le régime d'imposition ci-dessus rappelé, qui lui était applicable au titre de l'année 1979 ; que, par suite, la cour administrative d'appel a jugé à bon droit qu'elle avait régulièrement fait l'objet d'une procédure de taxation ou d'évaluation d'office ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en écartant le moyen tiré par Mme X... de ce que la vérification de sa comptabilité, au cours de laquelle l'administration a recueilli les éléments dont elle s'est servie pour établir les impositions mises à sa charge au titre des années 1979 à 1981, se serait prolongée au-delà de la durée de trois mois fixée par l'article L. 52 du Livre des procédures fiscales, au motif qu'il résultait de l'instruction que cette vérification avait commencé le 18 mars 1983 et s'était, au plus tard, achevée le 16 mai suivant, la cour administrative d'appel n'a pas, contrairement à ce que soutient Mme X..., commis l'erreur de droit qui eût consisté à mettre à sa charge la preuve de l'exacte durée de ce contrôle ;
Considérant, en troisième lieu, qu'en écartant aussi le moyen tiré par Mme X... de ce que la notification du 16 mai 1983, par laquelle l'administration lui a fait connaître les redressements devant servir au calcul des impositions qui seraient mises à sa charge, au titre des années 1979 à 1981, aurait été irrégulière faute de comporter l'indication des dates de début et d'achèvement de la vérification de comptabilité, au motif qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne prescrit une telle mention, la cour administrative d'appel n'a pas méconnu l'existence d'une formalité qui s'imposerait, même sans texte, à l'administration ;
Considérant, enfin, que la cour administrative d'appel n'a pas dénaturé les faits ressortant des pièces du dossier qui lui était soumis en relevant que le différend, relatif aux années 1980 et 1981, qui opposait à l'administration Mme X..., après la réponse de cette dernière à la notification de redressements du 16 mai 1983, portait exclusivement sur la qualification juridique de ses activités, et n'entrait donc pas dans le champ de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que la Cour en a déduit, à bon droit, que le fait que, sur la confirmation de redressements adressée à Mme X... le 21 juin 1983, le vérificateur avait rayé la mention indiquant que la commission pouvait être saisie, n'avait pas affecté la régularité de la procédure contradictoire appliquée aux redressements concernant les deux années ci-dessus indiquées ;
Sur le bien-fondé du retrait de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé :
Considérant qu'aux termes du 4 bis de l'article 158 du code général des impôts, dans la rédaction applicable pour l'année 1980 : "Les adhérents des centres de gestion agréés ... placés sous un régime réel d'imposition et dont le chiffre d'affaires n'excède pas 2 200 000 F ... pour les entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement et 663 000 F en ce qui concerne les autres entreprises, bénéficient d'un abattement de 20 % sur leur bénéfice imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ... Les chiffres de 2 200 000F et 663 000 F s'apprécient dans les mêmes conditions que les limites fixées pour l'application du régime forfaitaire ..." ; que, pour l'année 1981, les chiffres limites ont respectivement été portés à 2 497 000 F et 753 000 F ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que les suppléments d'impôt mis à la charge de Mme X... au titre des années 1980 et 1981 procèdent de ce que l'administration n'a pas admis que les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par Mme X... au cours de ces deux années, durant lesquelles elle était adhérente d'un centre de gestion agréé et pour lesquelles elle s'était spontanément placée sous un régime réel d'imposition, puissent faire l'objet de l'abattement prévu par les dispositions précitées du code général des impôts, eu égard aux montant atteints par ses chiffres d'affaires ; que, pour juger que le refus de cet abattement était fondé, la cour administrative d'appel a, comme le soutient Mme X..., à tort apprécié sa situation au regard des dispositions précitées du 4 bis de l'article 158 en faisant masse des activités qu'en réalité, elle exerçait dans le cadre de deux entreprises distinctes, pour chacune desquelles il y avait lieu de déterminer si elle était ou non en droit de bénéficier de l'abattement ; que Mme X... est, par suite, fondée à demander que l'arrêt attaqué soit, dans cette mesure, annulé ; que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, dans la même mesure, de renvoyer l'affaire devant la cour administrative d'appel de Lyon ;
En ce qui concerne la taxe professionnelle :
Considérant qu'aux termes du 4° de l'article 1469 du code général des impôts : "Il n'est pas tenu compte de la valeur locative définie aux 2° et 3° pour l'imposition des redevables sédentaires dont les recettes annuelles n'excèdent pas 400 000 F s'il s'agit de prestataires de services ..." ;
Considérant que la cour administrative d'appel a, ainsi qu'il a été dit plus haut, regardé à juste titre l'activité d'entrepreneur de travaux publics de Mme X... comme celle d'un prestataire de services ; que, par suite, en jugeant que, pour l'établissement des bases de lataxe professionnelle due par elle au titre de l'année 1984, comme exploitant d'une entreprise de travaux publics, qui, durant la période de référence constituée, en l'espèce, conformément à l'article 1468 A du code général des impôts, par l'année 1982, avait produit un chiffre d'affaires de 523 069 F, Mme X... ne pouvait bénéficier des dispositions précitées, la Cour a fait de celles-ci une exacte application ;
Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 28 décembre 1990 est annulé en tant que la Cour a statué sur les suppléments d'impôts sur le revenu auxquels Mme X... a été assujettie au titre de chacune des années 1980 et 1981.
Article 2 : L'affaire est, sur le point indiqué à l'article 1er ci-dessus, renvoyée devant la cour administrative de Lyon.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme X... est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à Mme Martine X..., au président de la cour administrative d'appel de Lyon et au ministre de l'économie et des finances.
