Vu la requête sommaire et le mémoire ampliatif, enregistrés les 25 août 1986 et 26 décembre 1986 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Pierre X..., demeurant ... ; M. X... demande que le Conseil d'Etat :
1°) annule le jugement du 29 mai 1986 par lequel le tribunal administratif de Marseille n'a que partiellement fait droit à sa demande en décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle de cet impôt, auxquels il a été assujetti au titre, respectivement, des années 1972 à 1975 et des années 1973 et 1975 ;
2°) le décharge de ces impositions et pénalités ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Froment-Meurice, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Lyon-Caen, Fabiani, Thiriez, avocat de M. Pierre X...,
- les conclusions de M. Bachelier, Commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité des procédures de vérification :
Considérant que les dispositions de l'article 1649 septies du code général des impôts, ultérieurement reprises à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, selon lesquelles l'avis informant un contribuable de l'engagement à son égard d'une vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble ou d'une vérification de comptabilité, doivent préciser les années soumises à vérification, sont issues de l'article 4 de la loi du 29 décembre 1977, et ne sont entrées en vigueur que le 1er janvier 1978 ; que le moyen tiré par M. X... de l'absence de mention des années soumises à vérification dans les avis qui lui ont été adressés en 1976 doit, dès lors, été écarté ;
Sur la régularité et le bien-fondé de la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée :
Considérant qu'en vertu des dispositions, alors applicables, de l'article 176 du code général des impôts, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements ainsi que des justifications, lorsqu'elle a réuni des éléments lui permettant d'établir que celui-ci peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ; qu'aux termes de l'article 179 du même code : "Est taxé d'office à l'impôt sur le revenu, tout contribuable qui ... s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications de l'administration" ;
Considérant que l'administration a adressé à M. X..., le 10 juin 1976, une demande d'éclaircissements portant sur le mode de financement de ses acquisitions immobilières des années 1972 et 1973 ; que M. X... ayant, dans sa réponse, allégué des ventes d'or et des dations en paiement, l'administration lui a adressé, les 16 juillet et 30 septembre 1976, des demandes de justifications sur ces deux points ; que ces demandes comportaient des précisions permettant d'identifier les sommes dont l'administration cherchait, comme elle y était légalement autorisée, à déterminer l'origine et d'engager à ce sujet une discussion utile avec M. X... ;
Considérant que ce dernier, qui établit avoir effecué des ventes d'or pour 361.390 F en 1972 et 279.184 F en 1973, soutient que cet or serait entré dans son patrimoine en 1953 par l'effet d'un don manuel que, son beau-père, M. Edouard Y..., lui avait alors accordé ; que, toutefois, les attestations et correspondances versées au dossier n'établissent pas la réalité de ce don, qui n'a, d'ailleurs, pas été rapporté à la succession de M. Y..., décédé en 1954 ;
Considérant que M. X... soutient aussi qu'il avait prêté, par des actes sous seing privé établis au cours des années 1965 à 1967, à quatre de ses amis, de l'or devant leur permettre d'acquérir des appartements et que cet or était restituable en nature ; que, par des actesauthentiques des 22 décembre 1972 et 2 juillet 1973, M. X... est devenu propriétaire des sept appartements acquis par les personnes qui auraient été ses emprunteurs ; que, s'il allègue qu'en raison de la forte progression des cours de l'or, ces emprunteurs se seraient trouvés dans l'impossibilité de lui restituer en nature l'or qu'il leur avait remis et ont préféré lui transférer la propriété des appartements qu'ils avaient acquis afin d'éteindre leurs dettes envers lui, il ne produit, ni les contrats de prêt, ni aucun autre document ayant acquis date certaine, de nature à établir que les prêts invoqués avaient été conclus antérieurement à l'ouverture de la période vérifiée ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... doit être regardé comme n'ayant pas fourni, dans le délai qui lui avait été imparti, d'éléments de réponse aux demandes d'éclaircissements et de justifications qui lui avaient été adressés ; qu'il a, dès lors, pu être légalement taxé d'office à raison des sommes dont il n'a pu préciser l'origine ; que n'apportant pas la preuve, qui lui incombe, de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration des revenus en question, il n'est pas fondé à demander la décharge des impositions dont ils ont fait l'objet ;
Sur le bien-fondé des redressements apportés aux bénéfices non commerciaux imposables de M. X... :
Considérant, d'une part, qu'en l'absence de précision quant à la date et au prix d'achat de chacun des matériels affectés à l'exploitation de l'étude d'avoué de M. X..., l'administration a pu légalement réintégrer dans les bénéfices non commerciaux imposables de M. X... le montant des amortissements pratiqués sur ces matériels ;
Considérant, d'autre part, que l'administration était aussi en droit de réintégrer dans les bases d'imposition de M. X... des frais de mission et de réception, des frais de déplacement et des frais d'affranchissement et de téléphone, déterminés forfaitairement en sus de frais réels, par ailleurs justifiés ;
Considérant, enfin, que les frais correspondant aux faire-part de mariage de la fille de M. X... ne peuvent, même si un nombre important de ces faire-part a été, comme le soutient M. X..., adressé à des relations professionnelles, être regardés comme des dépenses nécessitées par l'exercice de la profession, au sens de l'article 93-1 du code général des impôts ;
Sur le bien-fondé des redressements afférents aux revenus fonciers de M. X... :
Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : "I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1) Pour les propriétés urbaines : a/ les dépenses de réparations et d'entretien ... b/ les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ...." ;
Considérant, d'une part, que les travaux effectués par M. X... dans l'immeuble situé ..., en vue de transformer un atelier en studio d'habitation, ont eu pour effet d'accroître la surface habitable de cet immeuble ; que le coût de ces travaux d'agrandissement n'était donc pas déductible des revenus fonciers de M. X... ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes du II. de l'article 15 du code généraldes impôts : "Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu" ; que seuls les contribuables ne bénéficiant pas de l'exonération édictée par les dispositions précitées du II de l'article 15 du code sont, par voie de conséquence, autorisés à déduire de leurs revenus fonciers les charges afférentes aux logements dont ils sont propriétaires ; que M. X..., qui a fait exécuter, en 1973, des travaux importants dans un appartement situé au 3ème étage de l'immeuble ci-dessus mentionné, a accordé à sa fille la jouissance, à titre gratuit, de cet appartement à compter du 1er octobre 1974 ; que, n'établissant pas avoir entrepris entre la fin des travaux et cette dernière date, des diligences en vue de donner à bail cet appartement, M. X... doit être réputé s'en être réservé la jouissance, dès l'achèvement des travaux ; que par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans ses revenus fonciers le montant des travaux réalisés dans cet appartement au cours des années 1973 et 1974 ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'en se bornant à invoquer les observations faites à M. X... lors de précédents contrôles fiscaux quant aux déductions qu'il avait pratiquées au titre des frais professionnels, et à rappeler que l'intéressé exerce la profession d'avoué, l'administration n'établit pas sa mauvaise foi en ce qui concerne l'insuffisance des bénéfices non commerciaux qu'il avait déclarés ; qu'il y a lieu, en conséquence, de substituer aux majorations pour mauvaise foi appliquées, dans la limite du montant de celles-ci, les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts, de réformer, en ce sens, le jugement attaqué du tribunal administratif de Marseille, qui est suffisamment motivé, et de rejeter le surplus des conclusions de la requête de M. X... ;
Article 1er : Les intérêts de retard prévus à l'article 1727 du code général des impôts sont substitués, sans pouvoir en excéder le montant, aux majorations pour mauvaise foi appliquées à la fraction des suppléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle de cet impôt respectivement assignés à M. X... au titre des années 1972, 1973, 1974 et 1975 et des années 1973 et 1975, qui découlent des redressements apportés à ses bénéfices non commerciaux imposables.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Marseille du 29 mai 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. Pierre X... et au ministre de l'économie et des finances.
