Vu 1°) sous le n°265790, la requête, enregistrée le 22 mars 2004 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentée pour M. Jean-Pierre A, demeurant ... ; M. A demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 21 janvier 2004 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté son appel formé contre le jugement du 6 avril 1999 du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) statuant au fond, de le décharger des impositions litigieuses et des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu 2°), sous le n° 265791, la requête, enregistrée le 22 mars 2004 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentée pour M. Jean-Pierre A, demeurant 79, boulevard Malesherbes à Paris (75008) tendant à ce que le Conseil d'Etat ordonne le sursis à exécution de l'arrêt du 21 janvier 2004 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté son appel formé à l'encontre du jugement du 6 avril 1999 du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande de tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 et des pénalités correspondantes ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 96-1181 du 30 décembre 1996, notamment son article 122 ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Laurence Marion, Auditeur,
- les observations de la SCP Bachellier, Potier de la Varde, avocat de la M. Jean-Pierre A,
- les conclusions de Mlle Célia Verot, Commissaire du gouvernement ;
Considérant que les requêtes susvisées de M. A sont dirigées contre le même arrêt de la cour administrative d'appel de Paris ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
Sur la requête n°265790 :
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis au juge du fond que M. A a exercé entre le 1er juin 1981 et le 1er janvier 1986 des fonctions de directeur salarié au sein de deux sociétés immobilières du groupe Midland ; qu'il a en outre constitué le 7 novembre 1984 avec la Midland Bank S.A. une société anonyme dénommée « Société pour favoriser l'accession immobilière parisienne » (SFAIP) , dont le capital social s'élevait à 250 000 Francs et dont M. A, qui détenait 1223 de ses 2500 actions, était administrateur directeur général ; que le requérant a cédé le 5 janvier 1987 la totalité des actions de la SFAIP qu'il détenait à la société en nom collectif Fipromi, filiale de la Midland Bank, et déclaré la plus-value ainsi réalisée, d'un montant net non contesté de 24.857.191 Francs, selon le régime des plus-values au taux de 16 % prévu par l'article 160 du code général des impôts ; que, par une notification de redressements du 20 décembre 1990, l'administration a regardé la plus-value résultant de cette cession comme la contrepartie d'une activité déployée à titre personnel par le contribuable ayant permis d'accroître la valeur des titres entre leur acquisition et leur revente et estimé, en conséquence, qu'elle constituait le produit d'une opération lucrative imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur le fondement de l'article 92-1 du code général des impôts ; que M. A demande l'annulation de l'arrêt du 21 janvier 2004 par lequel la cour administrative d' appel de Paris a confirmé le jugement du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1987 résultant de ce redressement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : « 1°. Sont considérés … comme des revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux … les bénéfices de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profit ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus » ;
Considérant que la cour administrative d'appel de Paris, qui a relevé que M. A avait personnellement accompli les démarches et diligences nécessaires au développement rapide de l'activité de marchand de biens de la société S.F.A.I.P dans le cadre de ses fonctions de directeur général au sein de cette société et de ses fonctions de directeur salarié de deux autres filiales du groupe Midland, n'a pu légalement déduire de ces seules constatations que la plus-value litigieuse devait être regardée comme un profit tiré d'une activité lucrative assimilable à des bénéfices non commerciaux en application des dispositions du 1° de l'article 92 du code général des impôts précitées ; que M. A est, par suite, fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu pour le Conseil d'Etat de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au fond ;
Considérant que, par une requête enregistrée devant la cour administrative d'appel de Paris le 2 juillet 1999, M. A demande l'annulation du jugement du tribunal administratif de Paris du 6 avril 1999 et la décharge de l'imposition litigieuse, et que, par une requête enregistrée le même jour, il demande qu'il soit sursis à l'exécution de l'article du rôle relatif à l'imposition contestée ; qu'il y a lieu de joindre ces requêtes pour statuer par une seule décision ;
Sur les conclusions de M. A tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif de Paris et à la décharge des impositions litigieuses :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Sur le moyen tiré de l'incompétence de la direction des vérifications de la région Ile-de-France Ouest :
Considérant d'une part, qu'aux termes de l'article 122 de la loi de finances pour 1997 : « Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les contrôles engagés par les services déconcentrés de la direction générale des impôts avant l'entrée en vigueur du décret n° 96-804 du 12 septembre 1996 et des arrêtés du 12 septembre 1996 régissant leur compétence ainsi que les titres exécutoires émis à la suite de ces contrôles pour établir les impositions sont réputés réguliers en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré de l'incompétence territoriale ou matérielle des agents qui ont effectué ces contrôles ou délivré ces titres à la condition que ces contrôles aient été effectués conformément aux règles de compétence fixées par les textes précités. » ; qu'ainsi le moyen tiré de l'incompétence matérielle de l'agent de la direction des vérifications de la région Ile-de-France Ouest (D.V.R.I.F. ouest) qui a procédé au contrôle de l'imposition de M. A doit être, en tout état de cause, écarté, dès lors qu'il est constant que le contrôle a été effectué conformément aux dispositions du décret et des arrêtés du 12 septembre 1996 mentionnés ci-dessus ; que le requérant ne peut en outre se prévaloir utilement, sur le fondement de l'article L80A du livre des procédures fiscales, de la doctrine figurant dans la documentation administrative 13 J 24 et 13 J214 du 1er mars 1988, qui est relative à la procédure d'imposition ;
Sur le moyen tiré de la violation des dispositions des articles L.10 et L 47 du livre des procédures fiscales :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : « L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. / A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications, ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. » et qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix » ;
Considérant, en premier lieu, que les dispositions de l'article L 10 précitées n'obligeaient pas l'administration à demander des renseignements au contribuable avant de procéder aux opérations de contrôle ;
Considérant, en deuxième lieu, que si l'administration a procédé à une vérification de la comptabilité de la société FIPROMI, exercé auprès de cette société et des sociétés Midland Bank SA et SFAIP le droit de communication prévu par les articles L. 81 à L. 96 du livre des procédures fiscales, et opéré un contrôle sur pièces des déclarations de M. A, elle n'a ainsi effectué aucune vérification de la comptabilité de M. A, dès lors qu'elle ne s'est livrée à aucun contrôle de la sincérité des déclarations fiscales souscrites par M. A en les comparant avec ses écritures comptables ni remis en cause l'exactitude de celles-ci ; que, d'ailleurs, une telle vérification n'était nullement un préalable obligatoire à sa décision d'imposer la plus-value litigieuse dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que le moyen tiré de ce que, faute d'avoir adressé au contribuable un avis de vérification, l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L47 du livre des procédures fiscales ne peut donc qu'être écarté ; qu'en outre M. A ne peut en tout état de cause utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine relative à l'exercice du droit de communication figurant dans la documentation administrative n°13 K 111, qui concerne la procédure d'imposition ;
Considérant, en troisième lieu, que M. A n'est pas davantage fondé à soutenir que le contrôle auquel a procédé l'administration, qui n'avait pas pour objet de vérifier la cohérence entre ses revenus et son patrimoine, sa trésorerie ou son train de vie, aurait présenté, dans les circonstances de l'espèce, le caractère d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu et aurait dû être précédé de l'envoi ou de la remise d'un avis de vérification en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;
Sur le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales :
Considérant que, pour procéder au redressement contesté, l'administration n'a, à aucun moment de la procédure, soutenu que l'acte de cession à la société Fipromi des parts sociales détenues par M. A dans la société S.F.A.I.P. avait un caractère fictif ou avait été inspiré par le seul motif d'éluder ou atténuer l'impôt normalement dû ; qu'ainsi M. A n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait dû mettre en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne le bien fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 150 A du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « Sous réserve des dispositions particulières qui sont propres aux bénéfices professionnels et aux profits de construction, les plus-values effectivement réalisées par des personnes physiques ou des sociétés de personnes lors de la cession de titres onéreux de biens ou de droits de toute nature sont passibles : /1° de l'impôt sur le revenu, lorsque ces plus-values proviennent de biens immobiliers cédés moins de deux ans après l'acquisition ou de biens mobiliers cédés moins d'un an après celle-ci ; 2° de l'impôt sur le revenu suivant les règles particulières définies aux articles 150 B à 150 T, selon que ces plus-values proviennent de biens immobiliers cédés plus de deux ans ou de biens mobiliers cédés plus d'un an après l'acquisition. A l'exception des gains définis à l'article 150 A bis, les plus-values consécutives à la cession de titres onéreux de valeurs mobilières ou de droits sociaux, ne sont pas imposables en application du présent article » ; que l'article 150 A bis disposait, dans sa rédaction alors applicable que : « Les gains nets retirés de cessions à titre onéreux de valeurs mobilières ou de droits sociaux des sociétés non cotées dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits portant sur ces biens relèvent exclusivement du régime d'imposition prévu pour les biens immeubles . Pour l'application de cette disposition, ne sont pas pris en considération les immeubles affectés par la société à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l'exercice d'une profession non commerciale (…) » ;
Considérant que si M. A a, ainsi qu'il a été dit, très activement travaillé au développement de l'activité de marchand de biens de la société SFAIP en tirant parti de sa réputation d'expert en matière immobilière et du soutien financier du groupe Midland, il ne résulte pas de ces seules circonstances que la plus-value qu'il a réalisée a constitué pour lui, non un gain en capital, mais un profit taxable dans la catégorie des bénéfices non-commerciaux au sens de l'article 92 du code général des impôts ; que, dès lors, M. A est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris s'est fondé sur les dispositions du 1° de l'article 92 du code général des impôts pour rejeter sa demande ;
Considérant, toutefois, que le ministre, qui est en droit à tout moment de la procédure contentieuse, y compris, contrairement à ce que soutient M. SERFTAY, lorsque la demande de substitution est présentée pour la première fois devant le Conseil d'Etat faisant application de l'article L. 821-2 du code justice administrative, de demander, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, que soit substituée une base légale à celle qui a été primitivement invoquée, dès lors que cette substitution peut être faite sans priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues en matière de procédure d'imposition, demande que la plus-value litigieuse soit imposée sur le fondement de l'article 150 A bis du code général des impôts ; qu'il est constant que l'actif de la S.FA.I.P. est principalement constitué d'immeubles ou de droits portant sur des immeubles ; que, par suite, les gains nets résultant de la cession des parts sociales détenues par M. A dans cette société à prépondérance immobilière relevaient du régime d'imposition prévu pour les biens immeubles, conformément aux dispositions rappelées ci-dessus de l'article 150 A bis du code général des impôts et non du régime d'imposition des plus-values résultant de la cession d'actions prévu par l'article 160 du code général des impôts alors applicable ; que dès lors, demande de substitution de base légale du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie doit être accueillie ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la décharge correspondant à la différence entre les droits et pénalités qui lui ont été assignés au titre de l'année 1987 et ceux qui résultent de l'imposition de la plus-value litigieuse à l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues par l'article 150 A bis du code général des impôts, ainsi que la réformation du jugement du tribunal administratif de Paris en ce qu'il a de contraire ;
Sur les conclusions de M. A tendant au sursis à exécution du rôle :
Considérant que la présente décision statue sur les conclusions de M. A tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1987 ; que les conclusions présentées aux fins de sursis à exécution du rôle correspondant sont, ainsi, devenues sans objet ;
Sur les conclusions de la requête n° 265791 :
Considérant que, dès lors que la présente décision statue sur la demande d'annulation de l'arrêt attaqué, les conclusions tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution de cet arrêt, présentées par M. A dans sa requête enregistrée sous le n° 265791, sont devenues sans objet ; qu'il n'y a, par suite, pas lieu de statuer sur ces conclusions ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761 ;1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions et de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des frais exposés par M. Aet non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
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Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête enregistrée sous le n° 265791 tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris en date du 21 janvier 2004.
Article 2 : L'arrêt du 21 janvier 2004 de la cour administrative d'appel de Paris est annulé.
Article 3 : M. A est déchargé de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 et le montant des droits et pénalités résultant de l'imposition de la plus-value litigieuse à l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues par l'article 150 A bis du code général des impôts.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 6 avril 1999 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par M. A devant la cour administrative d'appel de Paris est rejeté.
Article 6 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A tendant au sursis à exécution des articles du rôle correspondant à l'imposition contestée.
Article 7 :L'Etat versera une somme de 3000 euros à M. A au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 8 : La présente décision sera notifiée à M. Jean-Pierre A et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
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