Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés le 7 décembre 2005 et le 7 avril 2006 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. et Mme A demeurant ... ; M. et Mme A demandent au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 6 octobre 2005 de la cour administrative d'appel de Nancy en tant que, par cet arrêt, la cour n'a pas entièrement fait droit aux conclusions de l'appel qu'ils ont interjeté du jugement du 18 décembre 2001 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne n'avait lui-même fait que partiellement droit à leurs demandes tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1990 à 1997 ainsi que du supplément de contribution sociale généralisée qui leur a été réclamé au titre de l'année 1995 ;
2°) statuant au fond, de faire droit à leurs conclusions de première instance et d'appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean Courtial, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Nicolaÿ, de Lanouvelle, avocat de M. et Mme A,
- les conclusions de M. Emmanuel Glaser, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme A sont propriétaires à Droup Saint-Basle d'un château qui constitue leur résidence principale et dont certaines parties ont été inscrites à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques par deux arrêtés préfectoraux en date du 3 août 1987 et du 25 février 1993 ; que les intéressés ont déduit de leurs revenus imposables déclarés au titre des années 1990 à 1997, sur le fondement des dispositions du 1° ter du II de l'article 156 du code général des impôts, des dépenses de fournitures et de travaux relatives à la restauration de cet immeuble et de ses dépendances ; que l'administration fiscale leur a notifié des redressements procédant notamment de la remise en cause d'une partie des déductions ainsi pratiquées ainsi que de la remise en cause de l'imputation sur les bénéfices non commerciaux de M. A d'un résultat déficitaire d'une société civile immobilière ; qu'ils demandent l'annulation de l'arrêt du 6 octobre 2005 de la cour administrative d'appel de Nancy en tant que, par cet arrêt, la cour n'a fait que partiellement droit aux conclusions en décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu résultant de ces redressements et n'a réformé que dans cette mesure le jugement du 18 décembre 2001 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ;
Sur les impositions établies au titre des années 1990 à 1994 :
En ce qui concerne la procédure de contrôle des déclarations souscrites au titre des années 1990, 1991 et 1992 :
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que l'administration a entrepris une vérification de la comptabilité de l'étude de M. A, titulaire d'un office de notaire à Troyes, à l'issue de laquelle des redressements concernant les bénéfices non commerciaux qu'il a réalisés au cours des années 1990, 1991 et 1992 lui ont été notifiés le 24 décembre 1993 et le 19 mai 1994 ; que la vérificatrice ayant parallèlement contrôlé les déclarations de revenu global souscrites par M. et Mme A au titre des mêmes années, elle a notifié à ceux-ci, le 23 décembre 1993 et le 19 mai 1994, des redressements résultant de la remise en cause des déductions de charges foncières afférentes à la restauration du château de Droup Saint-Basle ; que les contribuables ayant contesté devant elle la régularité du contrôle dont procèdent ces derniers redressements, la cour administrative d'appel a jugé, d'une part, que les requérants n'établissaient pas que ce contrôle présentât le caractère d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle et, d'autre part, qu'il ne résultait pas de la seule circonstance que la vérificatrice ait complété le dossier fiscal des contribuables en sollicitant de M. A, au cours de la vérification de comptabilité, des renseignements sur les travaux réalisés au château, que les redressements afférents aux charges foncières aient été illégalement établis dans le cadre de la vérification de comptabilité ;
Considérant, en premier lieu, que la cour administrative d'appel a relevé que si les requérants faisaient état des précisions et des justifications que la vérificatrice avait oralement sollicitées de M. A en vue de contrôler le caractère déductible des charges foncières supportées au titre de la restauration du château de Droup Saint-Basle, ils n'apportaient pas d'éléments de nature à établir que, préalablement à la notification des redressements affectant le revenu global du foyer fiscal de M. et Mme A, le service aurait confronté les déclarations souscrites par ces contribuables avec leur situation patrimoniale, leur situation de trésorerie et leur train de vie ; que la cour a pu sans erreur de qualification juridique déduire de l'appréciation souveraine et exempte de dénaturation des faits à laquelle elle s'est ainsi livrée que les redressements en cause ne procédaient pas d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A ;
Considérant, en second lieu qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances./ Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. / A cette fin elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés (...) ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire ou aucun principe protégeant les droits des contribuables ne fait obstacle à ce que, dès lors qu'il est compétent pour le faire, un même agent des impôts procède à une vérification de comptabilité d'un contribuable dans une hypothèse où une telle vérification est prévue et, parallèlement, à un contrôle, conformément aux dispositions de l'article L. 10 précité, des déclarations dont l'examen ne relève pas de la procédure de vérification de comptabilité ; qu'après avoir relevé que l'administration s'était fondée sur le dossier fiscal de M. et Mme A complété par des renseignements fournis par M. A, la cour administrative d'appel a pu, sans dénaturer les pièces du dossier qui lui était soumis ni entacher sa décision de contradiction de motifs, estimer que la remise en cause des déductions de charges foncières ne procédait pas d'une extension irrégulière de la vérification de comptabilité mais d'un contrôle entrant dans les prévisions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne la procédure de redressement suivie au titre de l'année 1993 :
Considérant, d'une part, que la cour administrative d'appel a suffisamment motivé son arrêt en relevant que si la lettre en date du 14 décembre 1998, par laquelle l'administration a répondu aux observations que les contribuables avaient émises au sujet de la remise en cause de la déduction des charges foncières qu'ils avaient mentionnées sur leur déclaration de revenus pour 1993, ne comportait pas la référence de la documentation de base relative à une interprétation administrative de la loi fiscale qu'ils avaient invoquée sur ce point, le contenu de la lettre répondait à l'observation prenant appui sur cette interprétation ;
Mais considérant que la cour a, en revanche, omis de répondre au moyen tiré de l'absence de réponse, dans la même lettre, à une observation relative à un autre chef de redressement dont le bien-fondé n'était plus contesté en appel et consistant dans la remise en cause de l'imputation sur les bénéfices non commerciaux tirés de l'activité de l'étude, au titre de la même année 1993, de déficits subis par M. et Mme A en tant qu'associés de la société civile immobilière Paula à raison d'une activité de sous-location d'immeubles ; que les requérants sont fondés à demander, pour ce motif et dans la mesure où les conclusions d'appel sont relatives à la fraction d'imposition résultant de ce chef de redressement, l'annulation de l'arrêt attaqué ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions résultant de la réintégration des charges foncières dans le revenu global :
Considérant qu'il résulte de la combinaison des dispositions des articles 31 et 156 du code général des impôts et des articles 41 E à 41 J de l'annexe III audit code, pris sur le fondement du 1° ter du II de l'article 156 de ce code, qu'une quote-part des charges foncières se rapportant à des immeubles classés ou inscrits à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques est déductible, dans les conditions prévues par ces dispositions, du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu ; que, dans le cas où seules certaines parties du monument ont été classées ou inscrites, ne sont déductibles à ce titre que les dépenses se rapportant à des travaux, des fournitures ou des services qui sont nécessaires à la conservation et à l'entretien des parties classées ou inscrites, soit qu'ils concernent directement ces parties du monument soit qu'ils sont rendus indispensables par l'état général de l'immeuble à la préservation de celles-ci ;
Considérant que la cour administrative d'appel a constaté, par une appréciation souveraine des faits qui lui étaient soumis, que l'administration avait pris en compte les dépenses directement liées à la réparation et à l'entretien des parties inscrites du château et de ses dépendances, une fraction des dépenses de chauffage, d'eau et d'électricité et la rémunération de deux gardiennes et de deux ouvriers spécialisés dans la restauration de bâtiments anciens mais que, en revanche, elle n'avait pas retenu les dépenses se rapportant à des parties non inscrites, en particulier le parc, et celles figurant sur des factures trop imprécises ; que la cour a ajouté que les requérants n'apportaient pas d'éléments précis et justifiés de la prise en compte d'autres dépenses ; qu'en statuant ainsi, la cour n'a entaché sa décision ni d'insuffisance de motifs ni de dénaturation des faits en n'y mentionnant pas les attestations émanant de l'architecte des bâtiments de France et du chef du service départemental de l'architecture et du patrimoine et rédigées en termes trop généraux pour être prises en considération ;
Sur les impositions établies au titre des années 1995 à 1997 :
Considérant que les requérants ont contesté devant les juges du fond les impositions supplémentaires qui leur ont été assignées à raison de la réintégration dans leur revenu global au titre des années 1995, 1996 et 1997 des charges foncières qu'ils avaient déduites sur le fondement des dispositions susmentionnées des articles 31 et 156 du code général des impôts et des articles 41 E à 41 J de l'annexe III audit code ; qu'il ressort des pièces du dossier qui a été soumis à la cour administrative d'appel que celle-ci a admis, au vu d'un rapport d'expertise produit par les requérants et soumis à la procédure contradictoire, diverses dépenses se rapportant aux parties inscrites du monument et de ses dépendances et qu'elle énumère dans son arrêt, ainsi qu'une dépense relative à un système de détection d'intrusion dont elle a considéré qu'il était nécessaire à la conservation des parties inscrites ; que la cour a, en outre, réexaminé les conditions de déductibilité des dépenses de chauffage, d'eau, d'électricité et de rémunération de salariés ; qu'elle a indiqué qu'elle ne maintenait que la réintégration des dépenses de passementerie et de travaux se rapportant à des parties non inscrites des immeubles ainsi que celles portées sur des factures dont l'objet était imprécis ; qu'elle a fixé dans son arrêt les montants de dépenses qui n'avaient pas été retenues par l'administration et les premiers juges et dont elle a admis le caractère déductible ; que la cour a ainsi porté sur les éléments qui lui étaient soumis une appréciation souveraine dont les requérants, qui se bornent à affirmer qu'elle aurait dû admettre la déductibilité de toutes les factures, ne sont pas fondés à soutenir qu'elle serait entachée de dénaturation, et a suffisamment motivé sa décision ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants sont seulement fondés à demander l'annulation de l'arrêt attaqué en tant qu'il y est statué sur l'imposition établie au titre de l'année 1993 et résultant de la remise en cause de l'imputation sur les bénéfices non commerciaux de M. A d'un résultat déficitaire de la société civile immobilière Paula ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler, sur ce point, l'affaire au fond ;
Considérant qu'il ressort de la lettre en date du 14 décembre 1998, par laquelle l'administration a répondu aux observations des contribuables que si ce document ne comporte pas la référence de l'interprétation administrative de la loi fiscale qu'ils avaient invoquée sur ce point, son contenu répondait à l'observation prenant appui sur cette interprétation ; que les requérants ne sont donc pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a écarté le moyen tiré d'une irrégularité de la procédure d'imposition et a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge de l'imposition résultant de ce redressement ;
Sur les conclusions de M. et Mme A tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement à M. et Mme A de la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 6 octobre 2005 de la cour administrative d'appel de Nancy est annulé en tant qu'il y est statué sur la fraction d'imposition complémentaire établie au titre de l'année 1993 et résultant de la remise en cause de l'imputation sur les bénéfices non commerciaux de M. A d'un résultat déficitaire de la société civile immobilière Paula.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A et les conclusions présentées à la cour administrative d'appel tendant à la décharge de la fraction d'imposition mentionnée à l'article 1er sont rejetés.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme A et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
