Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 4 décembre 2006 et 28 février 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Olivier A, demeurant ... ; M. A demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 3 octobre 2006 par lequel la cour administrative d'appel de Douai a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 7 avril 2005 du tribunal administratif de Lille rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1995 à 1997 ainsi que des pénalités correspondantes et à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1996 et des cinq années suivantes ;
2°) réglant l'affaire au fond, de lui accorder la décharge et la réduction des impositions et pénalités litigieuses ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code civil ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Caroline Martin, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Célice, Blancpain, Soltner, avocat de M. A,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A, qui était associé des SNC Baninvest et Le Lamentin dont le siège social est situé à Fort-de-France (Martinique), a fait l'objet, à l'issue des vérifications de comptabilité de ces sociétés portant sur la remise en cause des déductions opérées sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts, de redressements de ses bases imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 1995, 1996 et 1997, à raison de sa quote-part dans les résultats de ces sociétés ; qu'il se pourvoit en cassation contre l'arrêt de la cour administrative d'appel de Douai du 3 octobre 2006 qui a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif de Lille du 7 avril 2005 ;
Sur les redressements procédant de la vérification de comptabilité de la SNC Le Lamentin :
En ce qui concerne la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration et la société elle-même ;
Considérant que la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant qu'il résultait de ces dispositions que la procédure contradictoire de redressement d'imposition devait être suivie entre la SNC Le Lamentin et l'administration fiscale et non entre cette dernière et chacun des membres de la société et qu'en conséquence, alors que l'administration avait seulement l'obligation de notifier à chacun d'entre eux à proportion de ses droits sa quote-part des rehaussements des bénéfices de la société, la circonstance que la lettre en date du 11 mai 1999 par laquelle le service a répondu aux observations de M. A n'a pas été signée n'était pas de nature à entacher d'irrégularité la procédure d'imposition ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts alors en vigueur : I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements définis à l'alinéa précédent et dont le montant total par programme est supérieur à 30 000 000 F doivent avoir été portés préalablement à leur réalisation à la connaissance du ministre chargé du budget et n'avoir pas appelé d'objection motivée de sa part dans un délai de trois mois... ; que les dispositions du III ter du même article prévoit que pour les investissements dans certains secteurs, les projets doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre du budget ; qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies D de l'annexe III au code, alors applicable : La déduction est pratiquée par l'entreprise propriétaire. Elle est opérée sur les résultats imposables, déterminés avant toute autre déduction ou abattement, de l'exercice au cours duquel l'immobilisation a été livrée à l'entreprise ou créée par elle. ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SNC Le Lamentin a décidé au cours de l'année 1995 d'implanter dans le département de la Martinique une usine achetée clés en main comprenant une unité de fabrication et d'usinage de pièces mécaniques et une unité de rénovation de pièces détachées et qu'elle a porté à la connaissance de l'administration son projet par un courrier du 25 août 1995 complété le 17 novembre suivant, auquel il a été répondu le 18 décembre 1995 que le projet était éligible au régime fiscal sollicité sous réserve des conditions prévues à l'article 238 bis HA du code ; que l'administration, à l'issue de la vérification de comptabilité de la SNC Le Lamentin, a remis en cause la déduction opérée en 1995 sur le fondement de l'article 238 bis HA ainsi que les amortissements comptabilisés à compter du 29 décembre 1995 ;
Considérant, en premier lieu, que le moyen tiré de ce que la cour aurait dénaturé les pièces du dossier et méconnu les dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, alors que le courrier du 18 décembre 1995 constituait une prise de position formelle sur sa situation de fait est nouveau en cassation et n'est, de ce fait, pas recevable ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions des articles 238 bis HA et 46 quaterdecies précités que le fait générateur de la déduction pour investissement prévue à l'article 238 bis HA est la date de la livraison effective de l'immobilisation ou de sa création dans le département d'outre-mer ; que, dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise dispose matériellement de l'investissement productif et peut commencer son exploitation effective ; que, par suite, s'agissant de l'achat d'une usine clés en main, dont la construction s'est faite en 1996, la cour n'a pas commis d'erreur de droit, en jugeant que ne pouvait être retenue la date de la vente telle qu'elle est définie par les articles 1138 et 1583 du code civil et telle qu'elle est rappelée par la réponse ministérielle à M. B, député, publiée au Journal officiel du 16 juin 1961 sous le n° 9278, celle-ci ne concernant, en tout état de cause, que la détermination de la première année d'amortissement ;
Considérant, en troisième lieu, que, sauf disposition contraire, un équipement ne peut donner lieu à amortissement qu'à compter de sa date de mise en service ; que, par suite, lorsque cette dernière intervient en cours d'année, la première annuité d'amortissement ne saurait être imputée au titre de cette année qu'en proportion du temps d'utilisation de cet équipement au cours de l'année ; qu'en conséquence, alors qu'il ressort des pièces du dossier soumis au juge du fond que les travaux de construction de l'immeuble n'ont fait l'objet d'une déclaration d'achèvement que le 29 août 1996 et que le certificat de conformité au permis de construire n'a été délivré à la SNC Le Lamentin que le 9 décembre 1996, la cour n'a entaché son arrêt ni d'insuffisance de motivation ni d'erreur de droit en jugeant que la SNC Le Lamentin ne pouvait effectuer de première dotation aux amortissements qu'à compter du 9 décembre 1996, date de délivrance du certificat de conformité, en relevant dans le cadre de son pouvoir d'appréciation souveraine que le requérant n'apportait aucun élément permettant d'établir que les biens auraient été mis en service antérieurement à cette date ;
Sur les redressements procédant de la vérification de comptabilité de la SNC Baninvest :
Considérant qu'il résulte des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SNC Baninvest a acquis en 1995 auprès de l'EURL Groupe Bananier qu'elle avait mandatée pour passer commande de cet équipement un ensemble d'immobilisations consistant notamment en des systèmes d'irrigation pour un montant total de 10 579 542 F ; que l'administration a remis en cause la déduction de l'investissement opérée en 1995 par la SNC Baninvest sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts et a refusé à M. A le bénéfice des dispositions du 1° bis du I de l'article 156 du même code pour l'imposition de ses revenus de l'année 1996 ;
En ce qui concerne l'année 1995 :
Considérant qu'après avoir relevé que, si l'ensemble des biens destinés à l'exploitation des cultures a été vendu par la société Groupe Bananier le 15 novembre 1995 à la SNC Baninvest, ces matériels et équipements n'ont pas été réceptionnés dans leur totalité à cette date, les motopompes destinées au fonctionnement du système d'irrigation et indissociables des autres éléments de ce système n'ayant été livrées en Martinique qu'en janvier et mai 1996, ce qui excluait que l'exploitation des bananeraies puisse commencer, la cour n'a pas commis d'erreur de droit, en jugeant que l'octroi de l'avantage fiscal prévu par l'article 238 bis HA du code général des impôts étant subordonné à la livraison ou à la réalisation de l'investissement, M. A ne pouvait en revendiquer le bénéfice au titre de l'année 1995 au seul motif que la vente des immobilisations aurait été parfaite au sens de l'article 1583 du code civil ;
En ce qui concerne l'imputation des déficits sur le revenu global de l'année 1996 :
Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'imposition de l'année 1996 : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé... sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : ... 1° bis. Des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels et commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. ... Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit provenant de l'exploitation : ... de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er janvier 1996 et ayant donné lieu à cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix. ;
Considérant que pour refuser à M. A le bénéfice des dispositions transitoires précitées, la cour a entaché son arrêt d'insuffisance de motivation en se bornant à relever qu'il ne résultait pas de l'instruction que la SNC Baninvest constituée seulement le 7 décembre 1995 ait pu verser avant le 1er janvier 1996 des acomptes au moins égaux à 50 % du prix de l'investissement sans expliquer les raisons pour lesquelles elle écartait les écritures comptables de la SNC produites par le requérant pour justifier du paiement de ces acomptes ; que, par suite, M. A est fondé à demander, sur ce point, l'annulation de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Douai ;
Considérant qu'en application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, il ya lieu de régler l'affaire au fond en ce qui concerne ces conclusions ;
Considérant que si, pour l'application des dispositions précitées, l'investisseur peut passer une commande auprès du fournisseur ou auprès d'un intermédiaire mandaté à cet effet et s'acquitter du paiement des acomptes auprès de ce fournisseur ou de ce tiers, M. A, qui soutient que la SNC Baninvest se serait acquittée de plus de 50 % du montant des acomptes auprès de l'EURL Groupe Bananier, se borne à produire un extrait du grand-livre général de la SNC dont il résulte que le compte fournisseur de l'EURL Groupe Bananier, créditeur d'une somme équivalente au montant total des achats, a été débité le 29 décembre 1995 des sommes de 3 410 400 F et 3 659 829 F correspondant respectivement au dépôt de garantie de la SARL Plaisance et à une créance détenue sur une tierce société, sans justifier que les conditions de la compensation qu'il invoque seraient remplies et sans corroborer ce document par aucun autre élément de nature à établir la réalité de ce paiement ; qu'il ne saurait utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction du 1er août 1996 publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence 4 A-7-96 qui ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il a été fait application ; que, par suite, M. A ne pouvant bénéficier des dispositions transitoires prévues par le 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts, les conclusions de sa requête d'appel tendant à la réduction des impositions primitives auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1996 et des années suivantes ne peuvent qu'être rejetées ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative s'opposent à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante en la présente affaire, verse à M. A la somme qu'il réclame sur ce fondement ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Douai du 3 octobre 2006 est annulé en tant qu'il statue sur les conclusions de la requête d'appel de M. A relatives à l'imputation sur le revenu de l'année 1996 et des années suivantes du déficit industriel et commercial.
Article 2 : Les conclusions de la requête d'appel relatives à l'imputation sur le revenu global de l'année 1996 et des années suivantes du déficit industriel et commercial sont rejetées.
Article 3 : Le surplus des conclusions du pourvoi est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. Olivier A et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
