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§ France, Conseil d'État, 3ème et 8ème sous-sections réunies, 25 novembre 2009, 306540

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Type d'affaire : Administrative
Type de recours : Plein contentieux

Numérotation :

Numéro d'arrêt : 306540
Numéro NOR : CETATEXT000021345386 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;fr;conseil.etat;arret;2009-11-25;306540 ?

Analyses :

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPÔTS SUR LES REVENUS ET BÉNÉFICES - RÈGLES GÉNÉRALES - IMPÔT SUR LE REVENU - DÉTERMINATION DU REVENU IMPOSABLE - IMPUTATION DES DÉFICITS CATÉGORIELS SUR LE REVENU GLOBAL (ART - 156 DU CGI) - EXCLUSION DES DÉFICITS INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX PROVENANT DE LA LOCATION DE LOCAUX D'HABITATION MEUBLÉS - SAUF POUR LES LOUEURS PROFESSIONNELS - BAILLEUR DONNANT EN LOCATION DES APPARTEMENTS MEUBLÉS DANS UNE RÉSIDENCE OFFRANT DES PRESTATIONS HÔTELIÈRES - IMPUTATION EXCLUE DÈS LORS QUE C'EST LE PRENEUR QUI RÉALISE LES PRESTATIONS ET SUPPORTE LE RISQUE D'EXPLOITATION [RJ1].

19-04-01-02-03 Il résulte de l'article 156 du code général des impôts (CGI) que les déficits constatés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ne peuvent être imputés sur le revenu global lorsqu'ils proviennent de l'activité de location de locaux d'habitation meublés, sauf pour les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies du même code. Une personne qui donne en location des appartements meublés dans une résidence offrant des prestations de nature hôtelière doit être regardée, pour l'application de ces dispositions, comme exerçant une activité de loueur non professionnel de locaux meublés, et non une activité de prestation de services hôteliers, dès lors que les prestations sont réalisées non par le bailleur mais par le preneur qui supporte seul le risque d'exploitation de la résidence.

Références :


[RJ1] Rappr., s'agissant de la démarche suivie pour déterminer si l'activité relève du louage de chose ou de service, 22 mai 1992, Tenin, n° 70475, T. p. 918 ; sur la qualification retenue en l'espèce, 28 juillet 2000, Epoux le Guillec, n° 201789 et Mme Cubadda, n° 201793, aux Tables sur un autre point, RJF 11/00 n° 1208.


Texte :

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 13 juin et 13 septembre 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Joseph A, domicilié à ... ; M. A demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler l'arrêt du 12 avril 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille, confirmant le jugement du 30 janvier 2003 du tribunal administratif de Bastia, a rejeté sa requête tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1995 à 1997 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de Mme Anne Egerszegi, Maître des Requêtes,

- les observations de la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de M. A,

- les conclusions de M. Edouard Geffray, Rapporteur public ;

- La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Delaporte, Trichet, avocat de M. A ;

Considérant que M. A se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 12 avril 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille, confirmant le jugement du tribunal administratif de Bastia du 30 janvier 2003, a rejeté sa requête tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignés au titre des années 1995 à 1997, en conséquence de la réintégration, dans son revenu global, des déficits industriels et commerciaux constatés à raison de l'activité de l'EURL Orideauville 301 dont il était l'associé unique et qui a pris en crédit-bail un lot d'une résidence hôtelière située à Deauville ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant que la cour n'a pas dénaturé les pièces du dossier ni insuffisamment motivé sa décision en jugeant que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales devait être écarté au motif que l'administration fiscale avait procédé aux redressements à la suite d'un contrôle sur pièces de l'EURL Orideauville 301 et non d'une vérification de comptabilité, ainsi que l'indiquait par erreur la notification de redressements adressée au contribuable le 15 décembre 1999 ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions de l'année 1995 : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...), sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...). Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 4° Des déficits réalisés par des personnes, autres que les loueurs professionnels au sens du sixième alinéa de l'article 151 septies, dernier alinéa, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés ; ces déficits s'imputent exclusivement sur les bénéfices retirés de cette même activité au cours des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement; qu'aux termes du même article 156, dans sa rédaction issue de l'article 72 de la loi de finances pour l'année 1996 et applicable aux impositions des années 1996 et 1997 : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...), sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...). Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les cinq années suivantes. Ces modalités d'imputation sont applicables aux déficits réalisés par des personnes autres que les loueurs professionnels au sens du sixième alinéa de l'article 151 septies, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés.(...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour l'ensemble des années d'imposition en litige, sauf pour les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies, les déficits constatés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux sont exclus du bénéfice de l'imputation sur le revenu global, lorsqu'ils proviennent de l'activité de location de locaux d'habitation meublés ;

Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que, par contrat du 11 mai 1995, l'EURL Orideauville 301 a donné à bail le lot n° 54 d'un immeuble qu'elle a acquis en crédit-bail par acte du même jour, à la société FBM, aux fins que celle-ci y exerce une activité d'exploitation de résidence de tourisme classée ; qu'en jugeant que devait être regardé comme exerçant l'activité de loueur non professionnel de locaux d'habitation meublés entrant dans le champ d'application des dispositions de l'article 156 du code général des impôts, le bailleur d'appartements meublés dans une résidence offrant à ses résidents des prestations de nature hôtelière, dès lors que ces prestations étaient réalisées non par le bailleur mais par le preneur qui supportait seul le risque d'exploitation de la résidence, la cour n'a pas commis d'erreur de droit ; qu'elle a exactement qualifié les faits en jugeant, d'une part, que la circonstance qu'aux termes du contrat conclu entre l'EURL Orideauville 301 et la société FBM qui exploitait la résidence de tourisme, les prestations hôtelières étaient effectuées au risque de cette seule société contre le paiement à l'EURL d'un loyer fixé indépendamment des résultats d'exploitation, faisait obstacle à ce que ce contrat présente le caractère d'une convention de louage de services et, d'autre part, que l'EURL, qui ne réalisait directement aucune prestation de nature hôtelière au bénéfice des résidents mais se bornait à confier la jouissance de l'appartement meublé dont elle était propriétaire à la société FBM, exerçait l'activité de loueur de locaux d'habitation meublés ; qu'enfin, le moyen tiré de ce que la cour aurait commis une erreur de droit et inexactement qualifié les faits dont elle était saisie en jugeant, pour écarter le moyen tiré de ce que l'EURL Orideauville 301 n'exerçait pas une activité de location de biens immobiliers mais une prestation de service de type hôtelier placée hors du champ d'application des dispositions de l'article 156 du code général des impôts, que l'EURL devait être regardée comme se livrant à une activité de loueur de locaux d'habitation meublée au sens de l'article 34 du même code et non à une activité commerciale de nature hôtelière au sens de l'article 35 de ce code, ne peut qu'être écarté, dès lors que la cour a ainsi, en tout état de cause, répondu à titre surabondant à un moyen inopérant ;

Considérant, en second lieu, qu'il résulte de ce qui précède que la cour n'a pas dénaturé les pièces du dossier ni commis d'erreur de droit en jugeant que le contribuable n'était pas fondé à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation administrative contenue dans l'instruction 4 A-7-96 du 1er août 1996, dès lors que celle-ci concerne les conventions d'hébergement assorties de prestations de services ;

Considérant que M. A n'est dès lors pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque ; qu'il y lieu par suite de rejeter, les conclusions qu'il présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

D E C I D E :

--------------

Article 1er : Le pourvoi de M. A est rejeté.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. Joseph A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.


Publications :

Proposition de citation: CE, 25 novembre 2009, n° 306540
Mentionné aux tables du recueil Lebon
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Composition du Tribunal :

Président : M. Daël
Rapporteur ?: Mme Anne Egerszegi
Rapporteur public ?: M. Geffray Edouard
Avocat(s) : SCP DELAPORTE, BRIARD, TRICHET

Origine de la décision

Formation : 3ème et 8ème sous-sections réunies
Date de la décision : 25/11/2009

Fonds documentaire ?: Legifrance

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