Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 13 août et 13 novembre 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE PAR ACTIONS SIMPLIFIEE CARON, dont le siège est rue Charles de Gaulle à Gamaches (80220) ; la société demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 13 juin 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Douai a rejeté sa requête tendant, d'une part, à l'annulation du jugement du 3 mai 2005 du tribunal administratif d'Amiens rejetant ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1996 et 1997 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ainsi que des pénalités correspondantes, d'autre part, à ce que soit prononcée la décharge demandée ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, Auditeur,
- les observations de la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de la SOCIETE PAR ACTIONS SIMPLIFIEE CARON,
- les conclusions de M. Laurent Olléon, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de la SOCIETE PAR ACTIONS SIMPLIFIEE CARON ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SOCIETE PAR ACTIONS SIMPLIFIEE (SAS) CARON, qui exploitait un magasin de distribution alimentaire à Gamaches (Somme) en vertu d'un contrat de franchise conclu avec la société Promodès, a résilié unilatéralement ce contrat à compter du 10 janvier 1994 ; que le capital de la SAS CARON a été cédé à la société OPE Intermarché qui l'a ensuite cédé à la société Viret ; que ces deux dernières sociétés ont conclu le 10 janvier 1994 une convention de garantie de passif et d'actif à laquelle était également partie la SAS CARON ; que celle-ci a été condamnée par une sentence arbitrale du 11 juillet 1996 à verser à la société Logidis, venant aux droits de la société Promodès, une indemnité de 333 863,35 euros (2 190 000 F) en principal pour rupture abusive du contrat de franchise et a déduit l'indemnité ainsi que les frais accessoires de son résultat imposable au titre des exercices clos en 1996 et 1997 ; qu'elle a également déduit du montant de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée la taxe correspondant à l'indemnité principale et aux frais accessoires ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la SAS CARON, l'administration a remis en cause la déduction des charges et le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à cette indemnité ; que des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement et assortis d'intérêts de retard et des pénalités pour mauvaise foi ; que, par un jugement du 3 mai 2005, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté les demandes de la SAS CARON ; que celle-ci se pourvoit en cassation contre l'arrêt en date du 13 juin 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Douai a rejeté sa requête ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant que, pour juger que l'administration avait à bon droit réintégré dans le résultat imposable de la SAS CARON au titre des exercices 1996 et 1997 les sommes correspondant à l'indemnité versée à la société Logidis en exécution de la sentence arbitrale du 11 juillet 1996, la cour s'est fondée sur la circonstance qu'en application de la convention de garantie d'actif et de passif, la société Viret avait accordé à la société OPE Intermarché une garantie du passif de la SAS CARON et que la société OPE Intermarché avait obtenu de la société Viret une réduction du prix de vente des actions de la société requérante ; qu'en statuant ainsi, alors qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment des termes mêmes de cette convention, que la garantie de passif a été accordée par la société OPE Intermarché, garant, à la société Viret, bénéficiaire de la garantie, et que la réduction du prix de cession des actions de la SAS CARON a été consentie au profit de la société Viret, cessionnaire des actions et non au profit de la société OPE Intermarché, cédant, la cour a procédé à une constatation entachée d'inexactitude matérielle des faits ; que la SAS CARON est fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) b. ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; / c. ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution (...) d'une convention. / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier les réintégrations litigieuses, l'administration, tant dans les notifications de redressement qu'ultérieurement devant le juge de l'impôt, n'a pas écarté la convention de garantie d'actif et de passif au motif qu'elle dissimulerait une réalité différente, ni remis en cause la sincérité de cette convention, mais s'est bornée, comme elle était en droit de le faire, à rechercher l'objet des clauses de la convention et les conséquences fiscales de leur application, et à constater qu'aucune pièce justificative ni aucune clause de cette convention ne permettait à la société requérante ni de comptabiliser l'indemnité versée à la société Logidis en charges ayant pour contrepartie la constatation d'une dette au profit de sa société mère ni de déduire la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ces sommes ; que, dès lors, la SAS CARON n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait eu recours de manière implicite à la procédure d'abus de droit sans respecter les dispositions prévues pour sa mise en oeuvre ;
Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par l'article I-14 intitulé litiges de la convention de garantie d'actif et de passif, à laquelle la SAS CARON était partie, la société OPE Intermarché s'est engagée à se substituer au paiement de l'indemnité éventuellement due par la société requérante à la société Logidis, en raison de la rupture du contrat de franchise qui la liait à cette société ; que cette convention comportait également à l'article II intitulé garanties une clause par laquelle la société OPE Intermarché s'engageait à garantir, au profit du cessionnaire, le passif de la SAS CARON, sous la forme d'un remboursement du prix perçu sur les actions cédées ; que la clause de substitution de paiement qui s'insère dans la convention de garantie de passif et d'actif constitue une clause consistant dans le désintéressement par le cédant des créanciers sociaux, distincte et autonome de la clause prévoyant que le cédant indemnise le cessionnaire du montant du passif imprévu et libère la société cédée de sa dette ; qu'en conséquence, sa mise en jeu ne devait être prise en compte que dans les écritures des sociétés OPE Intermarché et Caron et était sans influence sur le compte courant d'associé de la société cessionnaire dans les écritures de la SAS CARON ; que, dans ces conditions, la société CARON devait passer les écritures correspondant à sa dette à l'égard de la société Logidis et à sa créance sur la société OPE Intermarché et, lorsque cette dette a été acquittée pour son compte par la société OPE Intermarché, devait constater la disparition de sa dette à l'égard de la société Logidis et de sa créance à l'égard de la société OPE Intermarché et ne pouvait déduire de ses résultats imposables au titre des exercices clos en 1996 et 1997, comme elle l'a fait, l'indemnité ainsi que les frais accessoires à cette indemnité et inscrire en contrepartie une somme de même montant au crédit du compte courant d'associé de la société Viret ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré au résultat imposable des exercices clos en 1996 et 1997 les sommes correspondant à l'indemnité et aux frais accessoires ;
Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ; qu'aux termes de l'article 266 du même code : 1. La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations (...) ;
Considérant que le versement à la société Logidis de l'indemnité par la société OPE Intermarché, se substituant dans le paiement à la SAS CARON, ne constituait pas la contrepartie directe et la rémunération d'une prestation individualisable de la société Logidis au profit de l'une de ces sociétés, mais avait pour objet de réparer le préjudice subi par la société Logidis du fait de la résiliation unilatérale du contrat de franchise par la SAS CARON ; que, dès lors, cette indemnité ne pouvait être regardée comme entrant dans le champ d'application des dispositions des articles 256 et 266 du code général des impôts ; que, par suite, la SAS CARON ne pouvait, en tout état de cause, prétendre au bénéfice d'un droit à déduction du montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui aurait été acquittée lors du paiement de cette indemnité ;
Sur les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'époque des infractions en cause : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de quarante pour cent si la mauvaise foi est établie (...) ;
Considérant que la SAS CARON ne pouvait ignorer qu'elle n'était pas en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que l'indemnité versée à la société Logidis n'entrait pas dans le champ des opérations taxables et n'avait au demeurant fait l'objet d'aucune refacturation par la société OPE Intermarché ; qu'ainsi, s'agissant des pénalités dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration établit la mauvaise foi de la société requérante ;
Considérant, en revanche, qu'en se bornant à soutenir que la société avait comptabilisé une charge ayant pour contrepartie la constatation d'une dette au profit de sa société mère sans aucune justification, alors que la convention posait une question d'interprétation juridique, l'administration n'établit pas, dans les circonstances de l'espèce, que la SAS CARON ait eu l'intention délibérée d'éluder l'impôt ; qu'il y a lieu en conséquence de la décharger des pénalités pour mauvaise foi correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % au titre des années 1996 et 1997 ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS CARON est seulement fondée à demander la réformation, sur ce dernier point, du jugement attaqué ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Douai du 13 juin 2007 est annulé.
Article 2 : La SAS CARON est déchargée des pénalités pour mauvaise foi correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1996 et 1997.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif d'Amiens du 3 mai 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par la SOCIETE PAR ACTION SIMPLIFIEE CARON devant la cour administrative d'appel de Douai est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à la SOCIETE PAR ACTIONS SIMPLIFIEE CARON et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.
