Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 18 février et 15 mai 2008 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL, dont le siège est chez Me Moisand, 4 avenue Van Dyck à Paris (75008) ; la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt n° 05PA03744 du 12 décembre 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement n° 9820271/2 du 8 juillet 2005 du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 1990, 1991 et 1992 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1992 ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention fiscale conclue entre la France et les Etats-Unis le 28 juillet 1967 et publiée au Journal officiel de la République française du 27 octobre 1985 ;
Vu le code de commerce ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Frédéric Aladjidi, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano, avocat de la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL,
- les conclusions de Mme Claire Legras, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano, avocat de la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL, organisme de droit californien à but non lucratif exerçant des activités de recherche et de conseil, disposait à Paris d'un bureau rattaché à sa division "affaires", constitué en 1984 sous la forme d'une succursale, dépourvue de la personnalité morale, destiné à développer son activité de conseil à l'égard des entreprises françaises ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité débutée en octobre 1993, l'administration fiscale a contesté la méthode utilisée par la société pour calculer le résultat de son activité réalisée en France, par application au résultat mondial d'un ratio rapportant les charges du bureau parisien à l'ensemble des charges de la société, et a reconstitué son chiffre d'affaires à partir des ratios habituellement constatés dans les sociétés étrangères ayant une activité similaire ; que la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL se pourvoit en cassation contre l'arrêt par lequel la cour administrative d'appel de Paris a confirmé le jugement du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre respectivement des exercices clos les 31 décembre 1990, 1991 et 1992 et de la période comprise entre le 1er janvier 1991 et le 31 décembre 1992 ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 53 A du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : "(...) les contribuables (...) sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent" ; qu'aux termes de l'article 54 du même code : "Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. / Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'administration" ; qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : "Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69" ;
Considérant que les succursales françaises des sociétés étrangères, alors même qu'elles ne sont pas soumises à l'obligation de tenir une comptabilité selon les modalités prévues par les dispositions des articles 8 et suivants de l'ancien code de commerce, reprises aux articles L. 123-12 et suivants du nouveau code de commerce, doivent présenter à l'administration, sur demande de celle-ci, les documents comptables et pièces mentionnés à l'article 54 du code général des impôts de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans les déclarations qu'elles ont souscrites, en application des dispositions précitées de l'article 53 A ; que si elles ne présentent aucun de ces documents et pièces, de même que si elles ne présentent que des documents et pièces présentant des lacunes telles que leur situation peut être assimilée à celle d'un contribuable dont la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'administration établit l'imposition conformément à l'avis de l'une des commissions visées à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, elles supportent, en application de l'article L. 192 du même livre, la charge de la preuve en cas de réclamation ; que dans les autres cas, c'est l'administration qui supporte cette charge dans les conditions de droit commun ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, et en particulier de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 4 décembre 1996, que la société requérante a, au cours de la vérification de comptabilité dont sa succursale française a fait l'objet à propos des résultats qu'elle avait déclarés au titre des exercices clos les 31 décembre 1990, 1991 et 1992, présenté des comptes retraçant les charges de cette dernière, un cahier de taxe sur la valeur ajoutée et, en réponse à une mise en demeure, une reconstitution des produits tirés des activités relevant directement de l'établissement pour l'exercice clos en 1991 ; qu'ainsi la cour a entaché son arrêt de dénaturation en estimant qu'il était constant que la société n'avait présenté aucun des documents mentionnés à l'article 54 du code général des impôts à l'occasion de cette vérification de comptabilité ; que, par suite et dès lors que les impositions litigieuses n'ont pas été établies conformément à l'avis de la commission, celle-ci ayant estimé ne pas avoir à se prononcer sur la reconstitution des recettes opérées par l'administration eu égard aux questions de droit préalables soulevées par la réclamation, la cour n'a pu légalement, alors même que les pièces présentées comportaient de graves lacunes en ce qui concerne les recettes, en déduire qu'il appartenait à la société d'apporter la preuve de l'exagération des rehaussements d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la reconstitution de celles-ci ; qu'il suit de là que la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL est fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;
Considérant qu'en vertu de l'article 209 du code général des impôts, les bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions sont passibles de l'impôt sur les sociétés ; qu'aux termes du paragraphe 2 de l'article 6 de la convention entre la France et les Etats-Unis d'Amérique en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 28 juillet 1967, applicable aux années d'imposition en litige : "Lorsqu'un résident d'un Etat contractant exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, on attribue dans chaque Etat contractant à cet établissement stable les bénéfices industriels et commerciaux qui lui auraient été imputables s'il avait constitué une entité juridique indépendante exerçant des activités identiques ou analogues dans des conditions identiques ou analogues et traitant dans des conditions normales avec le résident dont il constitue un établissement stable" ; que, par suite, la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL était assujettie en France à l'impôt sur les sociétés à raison de l'activité du bureau dont elle disposait à Paris, dont il n'est pas contesté qu'il constituait un établissement stable au sens des stipulations précitées de la convention franco-américaine du 28 juillet 1967 ; qu'il n'est, par ailleurs, pas contesté que les prestations assurées par ce bureau étaient imposables en France au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, en application des articles 259 et suivants du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 54 du code général des impôts, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, que la succursale française d'une société étrangère doit présenter à l'administration, sur demande de celle-ci, les documents et pièces mentionnés par cet article de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans les déclarations qu'elle a souscrites, en application des dispositions de l'article 53 A du même code ; qu'en outre, aux termes de l'article 286 du même code : "Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : (...) / 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas (...) / 4° Fournir aux agents des impôts (...) pour chaque catégorie d'assujettis, tant au principal établissement que dans les succursales ou agences, toutes justifications nécessaires à la fixation des opérations imposables (...)" ;
Considérant, d'une part, que les stipulations du paragraphe 2 de l'article 6 de la convention franco-américaine du 28 juillet 1967, alors même qu'elles ne mentionnent pas expressément l'obligation d'un établissement stable de tenir une comptabilité respectant les règles du pays où il est installé, ne font pas obstacle à ce que la France applique aux établissements stables qui sont installés sur son territoire national ses règles fiscales en matière d'obligations comptables et notamment celles de l'article 54 du code général des impôts ;
Considérant, d'autre part, que si la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 27 mai 1969 qui indique, à propos de l'article 6 de la convention franco-américaine du 28 juillet 1967, que : "dans le cas où l'établissement stable français ne serait pas en mesure de tenir une comptabilité distincte, le bénéfice imputable à cet établissement pourrait être déterminé suivant des critères appropriés aux circonstances de fait selon la nature de l'activité exercée et notamment, lorsqu'il s'agit de simples bureaux, à titre de règle pratique, sur la base d'un pourcentage de leurs dépenses annuelles", il résulte de l'instruction que le bureau français de la société requérante était en mesure de tenir une comptabilité distincte, alors même que la société se prévaut de la complexité à y parvenir ; que, par ailleurs, elle ne peut se prévaloir de la documentation de base 4H-1422 et 4H-1414 dans sa rédaction postérieure aux impositions primitives ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale était en droit de réclamer à la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL les documents et pièces de nature à justifier que les résultats indiqués dans les déclarations qu'elle avait souscrites retraçaient correctement les bénéfices industriels et commerciaux qui auraient été imputables à son bureau parisien s'il avait constitué une entité juridique indépendante exerçant des activités identiques ou analogues dans des conditions identiques ou analogues et traitant dans des conditions normales avec la société requérante, de même que toutes justifications nécessaires à la détermination des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée ;
Mais considérant que si la situation de la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL, faute pour elle d'avoir présenté un document comptable retraçant l'ensemble des recettes imputables au bureau parisien et toutes les factures émises à l'égard des clients, pouvait être assimilée à celle d'un contribuable dont la comptabilité comporte de graves irrégularités, l'imposition n'a pas été établie, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, conformément à l'avis de l'une des commissions visées à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, l'administration supporte, en application de l'article L. 192 du même livre, la charge de la preuve du bien-fondé des redressements opérés ;
Considérant que pour établir les redressements litigieux, l'administration a substitué à la méthode initialement retenue par la société, consistant à appliquer au bénéfice mondial un ratio rapportant les frais de fonctionnement de l'établissement français aux frais de fonctionnement globaux, une méthode consistant à définir le chiffre d'affaires par application à la masse salariale, aux achats de prestations extérieures et aux achats de voyages et déplacements de cet établissement des coefficients respectivement de 2, 1,4 et 1,1, correspondant selon elle à la marge habituellement pratiquée par des sociétés étrangères exerçant une activité similaire ; que si l'administration pouvait, à titre exceptionnel, avoir recours à une telle méthode en l'état des éléments comptables dont elle disposait sur les recettes de l'établissement français, elle ne justifie pas avoir été dans l'impossibilité de tenir compte, pour la mettre en oeuvre, des données propres à l'activité de cet établissement, et notamment du taux d'utilisation de son personnel, dont la société faisait valoir la faiblesse au regard des autres sociétés du secteur ; qu'ainsi, faute pour l'administration d'établir, comme il lui revenait de le faire en l'espèce, que sa méthode était plus pertinente que celle de la société, laquelle reposait, malgré ses insuffisances, sur des données propres à la société et non contestées, cette dernière est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement du 8 juillet 2005, le tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions en décharge qu'elle avait présentées ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL de la somme de 6 000 euros au titre des frais exposés par elle tant devant le Conseil d'Etat que devant la cour administrative d'appel et le tribunal administratif ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 12 décembre 2007 de la cour administrative d'appel de Paris et le jugement du 8 juillet 2005 du tribunal administratif de Paris sont annulés.
Article 2 : La SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 1990, 1991 et 1992 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1992.
Article 3 : L'Etat versera à la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la SOCIETE STANFORD RESEARCH INSTITUTE INTERNATIONAL et à la ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement.
