Vu le recours, enregistré au greffe de la cour le 22 mars 1989, présenté pour le MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET, et tendant à ce que la cour :
- annule le jugement du 8 novembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Pau a accordé à M. Y... décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1980 à 1982 ainsi que des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1982 dans les rôles de la commune de Coarraze, département des Pyrénées-Atlantiques ;
- remette à la charge de M. Y... la totalité de la taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont la décharge a été prononcée par ledit jugement ;
- rétablisse M. Y... au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1980 à 1982 à raison, pour l'année 1980, d'un montant de 10.424 F en droits et de 5.786 F en pénalités, pour l'année 1981, de 100.354 F en droits et de 50.177 F en pénalités, pour l'année 1982, de 75.011 F en droits et de 37.506 F en pénalités ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 octobre 1990 :
- le rapport de M. VINCENT, conseiller ; - les observations de Me X..., substituant la S.C.P. PETIT-RYF-CASADEBAIG, avocat de M. Y... ; - et les conclusions de M. de MALAFOSSE, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. Y..., négociant en bestiaux exerçant à titre accessoire une activité de cultivateur et d'éleveur, a demandé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1980 à 1982 ainsi que des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1982 ; que le MINISTRE CHARGE DU BUDGET fait appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Pau a accueilli la demande de l'intéressé ;
Sur la régularité de la procédure de vérification :
Considérant qu'aux termes de l'article R 13-1 du livre des procédures fiscales : "les vérifications de comptabilité ... comportent notamment : ... b) l'examen de la régularité, de la sincérité et du caractère probant de la comptabilité, à l'aide particulièrement ... de contrôles matériels" ; que, par avis en date du 7 mars 1984, l'administration a informé M. Y... qu'il serait procédé à compter du 12 mars 1984 à la vérification de l'ensemble de ses déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées et portant sur la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1982 ; qu'il est constant que cette vérification a pris fin le 18 avril 1984 ; qu'afin de reconstituer, en l'absence de documents ayant valeur probante à cet effet, le stock des animaux à la date du 31 décembre 1982, le vérificateur a procédé, comme il en avait le droit en vertu des dispositions précitées, à l'inventaire des animaux détenus dans l'exploitation le 28 mars 1984, puis corrigé les données ainsi obtenues des entrées et sorties enregistrées du 1er janvier 1983 au 27 mars 1984 ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne s'opposait à ce que le vérificateur se fasse assister, afin d'effectuer ledit inventaire, par un agent de l'administration des impôts affecté à la brigade de contrôles et de recherches ; que, par suite, l'intervention de cet agent ne saurait être regardée comme effectuée au titre d'une vérification de comptabilité distincte de celle conduite depuis le 12 mars 1986 et soumise ainsi aux garanties accordées au contribuable à l'occasion de toute vérification de comptabilité ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE CHARGE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a prononcé la décharge des impositions contestées comme procédant d'une vérification irrégulière ; que, par suite, ledit jugement doit être annulé ;
Considérant toutefois qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. Y... tant devant la cour que devant le tribunal administratif ;
Sur le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de vérification :
Considérant que si le vérificateur a été amené, afin d'obtenir la situation exacte des stocks au 31 décembre 1982, à effectuer l'inventaire matériel des animaux à la date du 28 mars 1984, puis à corriger les données ainsi recueillies en recensant les entrées et sorties à l'aide des souches de carnets de chèques et des facturiers pour l'année 1984 et du registre des animaux vivants pour l'année 1983, de telles opérations ne sauraient être assimilées à une vérification de comptabilité des exercices clos en 1983 et en 1984, dès lors qu'elles n'ont eu ni pour objet, ni pour effet de contrôler la sincérité des déclarations souscrites au titre desdites années ; que, par suite, le moyen tiré par l'intéressé de ce que l'administration aurait étendu la vérification de sa comptabilité à la période du 1er janvier 1983 au 27 mars 1984 doit être rejeté ;
Sur la charge de la preuve :
Considérant que, après avoir écarté la comptabilité de M. Y... en tant qu'incomplète et entachée d'erreurs graves et répétées, l'administration lui a notifié des redressements suivant la procédure de rectification d'office ; que l'intéressé ne conteste pas la régularité de la procédure d'imposition ; que, par suite, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération de l'évaluation par l'administration de ses bases d'imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui ce qui concerne le redressement afférent à l'évaluation des stocks :
Considérant, d'une part, que si M. Y... soutient que l'évaluation par l'administration de la quantité de bovins en stock au 31 décembre 1982 est entachée d'une erreur matérielle, le nombre d'animaux qu'il propose de substituer à celui retenu par l'administration n'est étayé d'aucun moyen de preuve ;
Considérant, d'autre part, que, faute d'éléments suffisants lui permettant de connaître les derniers prix d'achat, l'administration a évalué la valeur de chaque catégorie d'animaux en stock au 31 décembre 1982 au prix moyen des achats individualisables des trois derniers mois de ladite année ; que si M. Y... fait valoir qu'il serait plus juste de prendre en considération le prix moyen d'achat sur l'année, dès lors que les animaux gardés en stock seraient ceux qui ont une faible valeur à l'achat et sont engraissés sur l'exploitation, il ne justifie ni du bien-fondé de cette affirmation, ni de la pertinence des bases de calcul des prix moyens sur lesquelles il se fonde ;
En ce qui concerne le redressement afférent à l'évaluation des ventes :
Considérant, en premier lieu, que M. Y... n'assortit d'aucune explication les montants annuels du chiffre d'affaires afférent à l'activité agricole qu'il se propose de substituer à ceux fixés par l'administration ;
Considérant , en second lieu, que la circonstance que le vérificateur se soit fondé, pour déterminer le chiffre d'affaires de l'activité de négoce, sur le livre des animaux vivants et non sur les déclarations fiscales et la centralisation des journaux est, en tout état de cause, sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition, dès lors que ce relevé n'a concouru qu'à faire ressortir des coefficients de bénéfice brut propres à l'entreprise, par comparaison avec les achats revendus et que, pour reconstituer les recettes afférentes au négoce, le vérificateur a appliqué un coefficient tiré de données extérieures à l'entreprise ;
Considérant, en dernier lieu, que si M. Y... critique le coefficient multiplicateur de 1,09, choisi par l'administration par référence à des entreprises similaires achetant dans la même région et vendant sur les mêmes marchés, il ne saurait valablement soutenir que ce coefficient serait excessif en se bornant à affirmer que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires des Pyrénées-Atlantiques aurait admis des coefficients de 1,06 et 1,07 dans cette activité et que l'administration aurait admis dans d'autres vérifications des coefficients inférieurs à 1,09 alors, d'une part, qu'il exerce une activité secondaire d'élevage, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que la moyenne des coefficients de son entreprise, calculée à partir des montants des ventes et achats indiqués par l'intéressé et pondérée par les achats revendus afférents aux années 1980, 1981 et 1982, s'élève à 1,0892 ;
Sur les pénalités :
Sans qu'il soit besoin de statuer sur le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des pénalités :
Considérant que l'administration n'établit pas la mauvaise foi du contribuable en se bornant à invoquer "la nature et le montant des redressements notifiés" ; que dès lors, les intérêts de retard et les indemnités de retard prévus aux articles 1.728 et 1.727 du code général des impôts dans leur rédaction en vigueur lors des impositions litigieuses doivent être, dans la limite du montant de ces pénalités, substitués à la pénalité de 50 % et à la pénalité de 60 % prévues respectivement par les dispositions alors en vigueur des articles 1.729 et 1.731 du même code ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il y ait lieu d'ordonner l'expertise sollicitée, M. Y... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que le directeur des services fiscaux des Pyrénées-Atlantiques n'a pas substitué les intérêts et indemnités de retard aux pénalités qui lui ont été infligées pour mauvaise foi ;
Article 1er : Le jugement du 8 novembre 1988 du tribunal administratif de Pau est annulé.
Article 2 : M. Y... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu à concurrence, au titre de l'année 1980, de 10.424 F en droits et, dans la limite d'une somme de 5.786 F, du montant de l'intérêt de retard afférent auxdits droits, au titre de l'année 1981, de 100.354 F en droits et, dans la limite d'une somme de 50.177 F, du montant de l'intérêt de retard afférent à ces droits et, au titre de l'année 1982, de 75.011 F en droits et, dans la limite d'une somme de 37.506 F, du montant de l'intérêt de retard correspondant auxdits droits.
Article 3 : La taxe sur la valeur ajoutée à laquelle M. Y... a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1980 au 31 décembre 1982 est remise à sa charge à concurrence d'une somme de 14.875 F en droits et, dans la limite d'une somme de 8.925 F, du montant de l'indemnité de retard afférente aux droits susvisés.
Article 4 : Le surplus des conclusions du recours du MINISTRE CHARGE DU BUDGET et le surplus des conclusions de la demande présentée par M. Y... devant le tribunal administratif de Pau sont rejetés.
