Vu la requête, enregistrée le 31 janvier 1989 au greffe de la cour, présentée par M. Roger X..., demeurant ... et tendant à ce que la cour :
- annule le jugement du 21 novembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1982 et 1983 dans les rôles de la commune de Martel, département du Lot ;
- lui accorde la décharge des impositions et pénalités contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 février 1991 :
- le rapport de M. VINCENT, conseiller ; - et les conclusions de M. LABORDE, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. X..., gérant mandataire d'un magasin d'alimentation pour le compte de la société "l'Epargne" demande la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1982 et 1983 à raison de la réintégration dans ses bases d'imposition, d'une part, de sommes taxées d'office en tant que revenus d'origine indéterminée, d'autre part, de revenus de capitaux mobiliers ;
En ce qui concerne les sommes taxées d'office :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L 16 du livre des procédures fiscales : "En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des ... justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés" ; qu'aux termes de l'article L 69 du même livre : " ... Sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L 16" ;
Considérant, d'une part, qu'après avoir précisé l'objet des prélèvements et, lorsqu'elle était connue, l'origine des versements effectués sur chaque compte bancaire ouvert au nom de M. X... et pour chacune des années en litige, puis dressé une balance d'espèces afférente à chaque année, l'administration a demandé à l'intéressé de lui faire connaître l'origine et la nature des sommes qui lui ont permis de financer les apports par chèques demeurant inexpliqués ainsi que l'excédent de dépenses en espèces qu'elle a identifié ; que ladite demande était ainsi suffisamment précise et circonstanciée pour que le requérant puisse y apporter les réponses propres à justifier dans leur intégralité les discordances ainsi relevées ;
Considérant, d'autre part, que M. X... ayant répondu sans autre indication que le solde inexpliqué de la balance de trésorerie s'expliquait par le décalage entre l'encaissement sur ses comptes personnels des chèques perçus des clients et leur reversement à la société "l'Epargne", l'administration lui a alors adressé une demande complémentaire réitérant les conclusions de la première et précisant à titre indicatif la nature des justifications qui pourraient lui être apportées ; qu'en réponse à cette demande, l'intéressé s'est borné à produire l'accord collectif national des maisons d'alimentation le liant à la société, en invitant le vérificateur à se rapprocher du responsable de celle-ci, et à indiquer le montant annuel du chiffre d'affaires versé à ladite société ; que, compte tenu de leur caractère général et imprécis, les réponses ainsi apportées aux deux demandes de justifications pouvaient par suite être regardées comme équivalant à un défaut de réponse autorisant l'administration à taxer d'office le contribuable à raison des sommes dont l'origine n'avait pas été justifiée ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X..., régulièrement taxé d'office, ne peut obtenir la décharge des impositions qu'il conteste qu'en apportant la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration de ses bases d'imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant, d'une part, que M. X... soutient que les versements à ses comptes bancaires dont l'administration n'a pu déterminer l'origine, d'un montant respectif de 126.895 F en 1982 et de 77.366 F en 1983, s'expliquent par le décalage, pouvant atteindre plusieurs mois, entre l'encaissement des chèques portés sur ses comptes et leur versement à la société "l'Epargne" ; que s'il est constant que le requérant a remis à celle-ci le 26 mars 1984 un chèque excédant d'une somme de 80.674 F les règlements effectués sous cette forme par les clients au cours du premier trimestre 1984, il ne démontre pas comme il l'affirme que cet excédent représenterait en totalité des remises de chèques restant à effectuer au titre de l'année 1983, qu'il chiffre d'ailleurs dans le premier état de ses écritures à une somme de 43.842 F ; que s'il exclut l'hypothèse qu'un tel excédent puisse également ou exclusivement s'expliquer par le reversement par chèques de sommes versées en espèces par les clients, M. X... se borne à cet effet à affirmer qu'une telle éventualité est écartée en vertu des conventions le liant à la société et ne produit aucune justification chiffrée ; qu'ainsi le requérant n'apporte pas, à concurrence des sommes susvisées, la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ;
Considérant, d'autre part, que l'administration a fait figurer dans la balance espèces qu'elle a établie pour les années 1982 et 1983 une somme respective de 36.000 F et de 42.000 F qu'elle a estimé comme ayant été nécessairement acquittée sous cette forme afin de régler les dépenses de vie courante ; que M. X... n'établit pas que les dépenses dont s'agit seraient réglées en presque totalité par chèques ; que la seule circonstance que le magasin serait ouvert en permanence et que les dépenses de santé et d'entretien du véhicule familial seraient très faibles ne conduit pas à faire regarder les sommes susvisées comme exagérées, s'agissant d'un ménage composé de trois personnes, dont un enfant majeur poursuivant des études ;
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
Considérant qu'aux termes de l'article 125 du code général des impôts : " ... L'impôt est dû par le seul fait, soit du paiement des intérêts, de quelque manière qu'il soit effectué, soit de leur inscription au débit ou au crédit d'un compte ..." ; que M. X... ne conteste pas que l'attestation de propriété de onze conteneurs d'une valeur globale de 308.000 F lui a été remise en 1982 en remboursement d'un prêt consenti en 1980 à un tiers ; que s'il soutient que le chèque de 240.000 F qui lui a été remis lors de l'octroi de ce prêt représentait, à concurrence de 40.000 F, les intérêts versés pour l'année 1980, il est constant qu'il n'a pas encaissé ce chèque, qu'il a restitué à l'échéance à l'emprunteur ; qu'il n'apporte, en outre, aucune justification à l'appui de son affirmation selon laquelle les intérêts dudit prêt se seraient élevés en 1981 à une somme de 30.000 F, qu'il n'allègue d'ailleurs pas avoir alors perçue ; que c'est ainsi à bon droit que l'administration a estimé que la différence entre le montant de l'achat des conteneurs et la somme prêtée représentait les intérêts dus et réintégré par voie de conséquence une somme de 108.000 F dans les bases d'imposition de l'année 1982 ;
Sur les pénalités :
Considérant que M. X..., qui ne conteste pas ne pas avoir déclaré la somme susvisée de 108.000 F, ne saurait soutenir que l'administration aurait à tort assorti le redressement dont s'agit des pénalités prévues lorsque la mauvaise foi du redevable est établie ;
Considérant en revanche que l'importance des sommes taxées d'office par rapport aux revenus déclarés de M. X... ne saurait établir à elle seule la mauvaise foi du contribuable ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que, comme le soutient l'administration, la nature des insuffisances de déclaration relevées à l'encontre de M. X... et les circonstances dans lesquelles elles ont été constatées révèlent la mauvaise foi de ce dernier ; que, par suite, les intérêts de retard prévus aux dispositions alors applicables de l'article 1728 du code général des impôts doivent être substitués, dans la limite de son montant, à la pénalité de 50 % instituée par les dispositions alors en vigueur de l'article 1729 dudit code, dont ont été assorties les sommes taxées d'office ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui n'est entaché ni d'insuffisance ni de contradiction de motifs, le tribunal administratif de Toulouse n'a pas prononcé la substitution de l'intérêt de retard à la pénalité pour mauvaise foi appliquée aux sommes taxées d'office au titre des années 1982 et 1983 ;
Article 1er : Les intérêts de retard sont substitués, dans la limite du montant desdites pénalités, aux pénalités de 50 % mises à la charge de M. X... et afférentes au supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti à raison des sommes taxées d'office au titre des années 1982 et 1983.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse en date du 21 novembre 1988 est réformé en ce qu'il a ce contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
