Vu la requête sommaire, enregistrée au greffe de la cour le 23 février 1993 présentée par M. Francis X... demeurant ... (Gironde) ;
M. Francis X... demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement en date du 5 novembre 1992 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1987 dans les rôles de la commune d'Arcachon ;
2°) de prononcer la décharge desdites cotisations supplémentaires ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 mars 1995 :
- le rapport de M. TRIOULAIRE, conseiller ; - et les conclusions de M. CIPRIANI, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant que si M. X... soutient que le jugement attaqué est irrégulier en tant que le tribunal administratif a omis de statuer sur le moyen tiré du défaut de motivation de la réponse du service en date du 20 juin 1988 aux observations qu'il avait formulées le 11 mai 1988, ce moyen qui a été présenté dans un mémoire ampliatif enregistré à la cour le 6 octobre 1993 après l'expiration du délai d'appel, est irrecevable ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En tant qu'elle méconnaîtrait l'article L.47 du livre des procédures fiscales :
Considérant que l'article L.47 du livre des procédures fiscales dispose qu' "un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil" ;
Considérant que M. X... soutient que les cotisations à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers qui lui ont été assignées au titre de l'année 1987 à concurrence des droits qu'il détient dans la SCI X..., ont été établies non à l'issue d'un contrôle sur pièces mais d'une nouvelle vérification de comptabilité de la SCI précitée ou de la poursuite de celle qui s'est déroulée du 28 octobre 1987 au 10 décembre 1987 et a porté sur les années 1984 à 1986 et que, par suite, l'administration a méconnu les garanties accordées aux contribuables par les dispositions de l'article précité du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte cependant de l'instruction que la vérification de la comptabilité de la SCI X... et la notification de redressements qui en est résulté sont intervenues à des dates auxquelles ladite société n'avait pas clôturé son exercice 1987 ; que la notification de redressements servant de base à l'imposition litigieuse trouve son origine dans un contrôle opéré par le service à partir des pièces qu'il détenait, que le recoupement qui a pu être effectué entre des documents internes à l'administration a été étranger à la vérification de comptabilité de la SCI X... ; qu'ainsi le requérant n'est pas fondé à soutenir que la procédure suivie par le service a méconnu les obligations de l'article L.47 du livre des procédures fiscales ;
En tant qu'elle serait insuffisamment motivée :
Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée" ;
Considérant, d'une part, que la notification de redressements du 5 avril 1988 indiquait que le retour en fin de bail, soit le 30 décembre 1987, des travaux réalisés par la société "Etablissements X..." s'est effectué sans versement d'une indemnité, qu'il en résultait un supplément de loyer constituant pour la SCI X... un revenu foncier imposable au titre de l'année considérée ; qu'elle comportait la description des travaux effectués ainsi que leurs coûts tels que figurant au bilan de la société "Etablissements X..." ; qu'elle mentionnait enfin les modalités de calcul des revenus fonciers en ayant découlé ; qu'ainsi l'ensemble de ces éléments étaient suffisants pour éclairer le contribuable sur la nature et les motifs des redressements envisagés et lui permettre de discuter valablement leur bien-fondé ;
Considérant que si les réponses par lesquelles l'administration rejette les observations du contribuable doivent être motivées, il ressort des pièces versées au dossier qu'en réponse à la notification de redressement susmentionnée, M. X... s'est borné par lettre du 11 mai 1988 à indiquer qu'il refusait les redressements en cause et à invoquer leur caractère arbitraire ; que, dès lors l'administration a pu sans méconnaître les prescriptions de l'article L.57 précité répondre aux observations du contribuable en se référant aux motifs de la notification initiale ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition ne peuvent être accueillis ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant que par un bail conclu pour une période de 9 ans arrivant à terme le 30 décembre 1987 la SCI X... a donné en location à la société "Etablissements X..." un immeuble à usage industriel et commercial situé au lieu-dit "Le Lapin Blanc" à la Teste-de-Buch ; que le contrat de location stipulait, d'une part, que "-Toute construction nouvelle qui serait faite par le preneur, même avec l'autorisation du bailleur, ne deviendra la propriété du bailleur qu'au 30 septembre 1987, date de l'expiration du présent bail, sauf report expressément convenu par les parties antérieurement à la fin du bail" et, d'autre part, que "-le preneur ne pourra en fin de jouissance, reprendre aucun élément ou matériel qu'il aura incorporé aux biens loués à l'occasion d'une amélioration ou d'un embellissement : ces éléments ou matériaux ne peuvent être détachés sans être fracturés, détériorés ou sans briser ou détériorer la partie du fonds à laquelle ils sont attachés" ;
Considérant que la société "Etablissements X..." a fait exécuter au cours des années 1981 et 1982 des travaux de construction ainsi que d'aménagements et d'agencements ; que M. X... ne conteste pas que l'ensemble de ces travaux sont revenus sans indemnité à la SCI X... et qu'il a déclaré avoir bénéficié de la totalité des revenus de cette dernière ; qu'ainsi le montant desdits travaux a constitué un supplément de loyer imposable au titre de ses revenus fonciers ; que le requérant soutient toutefois que le complément de revenu dont s'agit ne pouvait être imposé au titre de l'année 1987 à raison de la transmission en 1986 par la société "Etablissements X..." du bail qu'elle avait souscrit à un nouveau preneur et de ce que les travaux d'aménagements et d'agencements réalisés par le preneur sont entrés dans le patrimoine du bailleur au titre des années de leur réalisation ; qu'il fait en outre valoir que lesdits travaux n'ont pas entraîné une augmentation de la valeur vénale de l'immeuble ; qu'il critique enfin la méthode retenue par l'administration pour évaluer le profit réalisé ;
Considérant, en premier lieu, que contrairement à ce que soutient le requérant, la cession du droit au bail à une autre société intervenue en 1986 n'a pas eu pour effet, en l'absence de stipulation expresse en ce sens, de mettre un terme au bail et de faire accéder la SCI X... à la propriété des constructions réalisées sur son fonds avant le terme fixé par ledit bail ; que la circonstance que la société "Etablissements X..." ait été placée en liquidation judiciaire est sans incidence sur l'appréciation ainsi portée ; qu'il ne ressort en outre d'aucune stipulation du bail qu'ait été expressément prévue une clause relative au droit d'accession du bailleur non pas en fin de location mais dès leur achèvement à la propriété des aménagements et améliorations effectués par la société preneuse dans l'ensemble des locaux donnés à bail ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit réintégrer au titre des revenus fonciers dont le requérant était redevable la valeur de l'ensemble des aménagements et constructions réalisés par le preneur au titre de l'année où la SCI X... en a eu la disposition, soit l'année où en fin de bail, elle en a acquis la propriété ;
Considérant, en second lieu, que les travaux litigieux ont consisté en l'agrandissement de locaux, la création de bureaux, d'archives et de salles de conférence et en la réfection et l'aménagement d'un logement de fonction et des bureaux de l'atelier et du magasin et se sont incorporés à l'immeuble du bailleur ; que de tels travaux ne peuvent s'analyser en des travaux d'entretien dont la charge incombe normalement au preneur ; que ce dernier a inscrit leurs montants respectifs à ses bilans des années 1981 et 1982 ; qu'ainsi les travaux litigieux ont constitué une augmentation de la valeur vénale de l'immeuble dont s'agit ;
Considérant, en dernier lieu, que si M. X... allègue que le montant de l'indemnité due par le bailleur au preneur à raison des travaux susmentionnés devait être calculé conformément aux modes de détermination prévus par l'article 555.3 du code civil auquel le bail se référait expressément, l'administration a pu à bon droit, sur la base de ces dispositions, évaluer le supplément de loyer dont était redevable la SCI X... en prenant en compte le coût des matériaux et le prix de la main d'oeuvre correspondant aux travaux réalisés par le preneur et en les actualisant par application d'un coefficient d'érosion monétaire ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il soit besoin d'ordonner la mesure d'expertise sollicitée que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande ;
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux en date du 5 novembre 1992 est annulé en tant que le tribunal administratif a omis de statuer sur les conclusions de la requête relatives à la régularité de la réponse du service aux observations du contribuable.
Article 2 : Les conclusions présentées devant le tribunal administratif de Bordeaux et la requête de M. X... sont rejetées.
