Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 24 juin 1994, présentée par le MINISTRE DU BUDGET ;
Le MINISTRE DU BUDGET demande à la cour :
1°) de réformer le jugement n 891950-891951 en date du 23 février 1994 en tant que le tribunal administratif de Montpellier a déchargé Mme X... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie avec son mari au titre de l'année 1985 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à M. Lucien X... pour la période du 1er avril 1984 au 31 mars 1986 ;
2 ) de remettre à la charge de Mme X... lesdites impositions ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administrative d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mai 1996 :
- le rapport de M. LABORDE, conseiller ; - et les conclusions de M. BOUSQUET, commissaire du gouvernement ;
Considérant que le MINISTRE DU BUDGET demande à la cour de remettre à la charge de Mme X... les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et les pénalités y afférentes dont le tribunal administratif l'a déchargée au titre de l'année 1985 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont le tribunal administratif l'a déchargée au titre de la période du 1er avril 1984 au 31 mars 1986 ; que Mme X... par la voie du recours incident demande à la cour de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie avec son mari au titre de l'année 1984 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui a été réclamé à son mari au titre de l'exercice clos le 31 mars 1984 ;
Sur le recours incident de Mme X... :
Considérant que le recours incident de Mme X..., présenté après l'expiration du délai d'appel, est irrecevable en tant qu'il concerne l'impôt sur le revenu de l'année 1984 qui ne fait pas l'objet d'un appel principal du MINISTRE DU BUDGET ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : "Peuvent être évalués d'office : 1 ) Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales ou d'exploitations agricoles lorsque ces contribuables sont imposables selon un régime de bénéfice réel et que la déclaration annuelle des résultats n'a pas été déposée dans le délai légal" ; qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : "Sont taxés d'office : ... 3 Aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes" ; qu'aux termes de l'article 68 du livre des procédures fiscales issu de la loi n 86-1317 du 30 décembre 1986 : "La procédure de taxation d'office prévue aux 2 et 5 de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure" ;
Considérant que pour soutenir que le tribunal administratif de Montpellier aurait, à tort, considéré que la procédure de vérification de comptabilité avait été irrégulière en ce qui concerne les rappels d'impôt sur le revenu de l'année 1985 et de la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er avril 1984 au 31 mars 1986, le MINISTRE DU BUDGET se prévaut, comme il est en droit de le faire à tout moment de la procédure contentieuse, de ce que M. X... était en situation de voir ses bénéfices imposables de l'année 1985 évalués d'office et d'être taxé d'office aux taxes sur le chiffre d'affaires réalisé au cours de la période du 1er avril 1983 au 31 mars 1986, du fait qu'il n'avait pas souscrit en temps utile ses déclarations ;
Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que M. X... n'a pas souscrit au titre de l'exercice clos en 1984 la déclaration annuelle prévue à l'article 242 sexies de l'annexe II au code général des impôts et a souscrit avec retard les déclarations annuelles au titre des exercices clos en 1985 et 1986 ; que l'administration établit ainsi à partir de ces constatations, qui ne procédent pas de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet, que M. X... se trouvait en situation d'être taxé d'office à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 1er avril 1983 au 31 mars 1986, sans qu'il ait été nécessaire pour le vérificateur de lui adresser préalablement une mise en demeure, laquelle n'est pas prévue dans le cas de mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions de l'article L. 66-3 du livre du livre des procédures fiscales ;
Considérant, d'autre part, que la requérante, qui ne conteste pas que la déclaration annuelle des résultats de l'exercice clos en 1985 a été déposée avec retard, soutient que l'administration n'aurait pu être en droit de procéder à l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux de M. X... faute de l'avoir, avant d'établir l'imposition, mis en demeure de souscrire sa déclaration ainsi que l'exigent les dispositions de l'article 81-II de la loi du 30 décembre 1986 codifiée à l'article L. 68 du livre des procédures fiscales précité ; que, toutefois, ces dispositions de la loi du 30 décembre 1986 ne s'appliquent pas dans le cas où, comme en l'espèce, le délai pour souscrire une déclaration était expiré à la date d'entrée en vigueur de cette loi ; que le commentaire fait par l'administration sur la date d'entrée en vigueur de l'article 81-II de la loi du 30 décembre 1986 ne constitue pas une interprétation formelle du texte fiscal dont le redevable pourrait se prévaloir en application des dispositions de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... pouvait légalement être taxé d'office à la taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er avril 1983 au 31 mars 1986, et imposé sur un bénéfice évalué d'office au titre de l'année 1985 ; qu'ainsi les irrégularités dont serait entachée la vérification de sa comptabilité sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'il suit de là que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier s'est fondé sur l'emport irrégulier, par le vérificateur, des documents comptables de M. X..., pour accorder à Mme X... la décharge sollicitée des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M.et Mme X... ont été assujettis au titre de l'année 1985 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à M. X... au cours de la période du 1er avril 1984 au 31 mars 1986 ;
Considérant qu'il appartient à la cour saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel d'examiner les autres moyens soulevés par Mme X... tant devant le tribunal administratif que devant la cour ;
Sur la procédure de redressement et la charge de la preuve :
Considérant que les procédures de taxation d'office et d'évaluation d'office encourues faisaient obstacle au bénéfice des garanties accordées au contribuable lors de la mise en oeuvre d'une procédure contradictoire de redressement ; qu'ainsi le moyen tiré de ce que l'état mental de M. X... entraînant son incapacité à accomplir les actes de la vie civile faisait obstacle au déroulement de la procédure contradictoire suivie par le vérificateur est inopérant ;
Considérant qu'en application des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition incombe au contribuable qui demande la décharge de l'imposition établie d'office ;
Sur le bien-fondé de l'impôt :
Considérant que le vérificateur a reconstitué les recettes du débit de boissons qu'a exploité M. X... jusqu'au 2 décembre 1987 en appliquant aux achats commercialisés un coefficient multiplicateur moyen fixé à 3,2 au titre de l'exercice clos en 1984, et ramené à 3 à la suite des observations de l'épouse du contribuable, et à 3 au titre des deux exercices suivants à partir de l'extrapolation à cette période des constatations, faites du 17 décembre 1987 au 15 mars 1988, des prix pratiqués dans le débit de boissons lequel avait été pris en location gérance par la fille de M. X... à partir du 2 décembre 1987 ; que Mme X... ne peut pas apporter la preuve qui lui incombe de l'exagération des redressements à l'aide de la comptabilité tenue par son mari, laquelle étant incomplète est irrégulière et non probante, quelles que soient les causes de l'insuffisance de cette comptabilité ; qu'elle n'apporte au dossier aucun élément chiffré, ni ne conteste le calcul du coefficient auquel a abouti le vérificateur ; qu'ainsi elle n'établit pas que les conditions de l'exploitation du débit de boissons au cours de la vérification auraient été différentes de celles de la période vérifiée, notamment au regard des prix pratiqués, des pertes et des offerts, et de l'incidence de la libération des prix après une période de blocage ; que si elle critique la méthode d'extrapolation adoptée par le vérificateur, celle-ci, eu égard à l'absence totale de documents comptables à partir desquels aurait pu s'exercer la reconstitution du chiffre d'affaires et à la circonstance que l'exploitation de l'établissement s'est poursuivie dans des conditions semblables et sans que le nouveau régime de gestion du débit de boissons ait été signalé au vérificateur, n'a pas été excessivement sommaire ni radicalement viciée en son principe ; qu'il suit de là que la requérante qui ne propose pas une méthode permettant une meilleure approximation du montant des recettes réalisées, n'apporte pas la preuve du caractère exagéré des évaluations faites par le ificateur pour reconstituer le chiffre d'affaires taxable au titre de la période du 1er avril 1983 au 31 mars 1986 et des résultats de l'exercice clos en 1985 ;
Considérant qu'eu égard à la nature de la procédure de taxation et d'évaluation d'office encourue, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, Mme X... ne peut utilement invoquer une atteinte aux droits de la défense de nature à justifier l'application du 2ème alinéa de l'article L. 80C A du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a déchargé M. X... des suppléments d'impôt résultant de ces redressements de chiffre d'affaires ;
Article 1er : Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme X... ont été assujettis au titre de l'année 1985 et les compléments de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. X... pour la période du 1er avril 1984 au 31 mars 1986 sont remis à la charge de Mme X... en droits et pénalités.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier en date du 24 juin 1994 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le recours incident de Mme X... est rejeté.
