Vu la requête enregistrée le 6 décembre 1993 au greffe de la cour, présentée pour M. Pierre Y..., demeurant Château Tayac à Bourg-sur-Gironde (Gironde), par Me X..., avocat ;
M. Y... demande à la cour :
1 ) d'annuler le jugement en date du 2 juin 1993 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1984, 1985 et 1986 ainsi que des pénalités y afférentes ;
2 ) de lui accorder la décharge des impositions et pénalités contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 juin 1996 :
- le rapport de M. de MALAFOSSE , rapporteur ; - et les conclusions de M. BOUSQUET, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'en vertu de l'article 8 du code général des impôts, les associés des sociétés civiles sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société et qu'aux termes de l'article L.53 du livre des procédures fiscales : "en ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même" ;
Considérant que, par trois notifications adressées le 17 décembre 1987, le 1er juin 1988 et le 7 juillet 1989 à M. Y..., associé et gérant de la société civile agricole du château de Tayac, le vérificateur a fait connaître à celui-ci que les redressements qu'il se proposait d'apporter à ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu étaient consécutifs à la vérification de la comptabilité de ladite société et lui a indiqué, pour chacune des années concernées, les montants de ces redressements ; que ces notifications étaient suffisamment motivées, eu égard aux dispositions combinées de l'article 8 du code général des impôts et de l'article L53 du livre des procédures fiscales ; que l'instruction administrative 13 L.3.92 du 3 juin 1992 ayant uniquement trait à la procédure d'imposition ne peut être utilement invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
Considérant que la circonstance que les notifications de redressements susmentionnées ont été adressées au contribuable le même jour que celles destinées à la société civile agricole du château de Tayac n'a pas été de nature à priver M. Y... du délai de trente jours prévu à l'article R 57-1 du livre des procédures fiscales, même si les premières notifications se référaient aux seconds, et ce, d'autant plus qu'en sa qualité de gérant de la société, M. Y... était également destinataire des notifications adressées à celle-ci ;
Considérant que M. Y... s'est borné, pour contester les redressements à lui notifiés, à se référer aux observations produites par la société civile ; que, par suite, et en tout état de cause, il n'est pas fondé à soutenir qu'en se bornant, dans ses réponses aux observations du contribuable, à se référer aux réponses aux observations de ladite société, le service aurait méconnu les dispositions du 2ème alinéa de l'article L57 du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 8 du code général des impôts et L53 du livre des procédures fiscales précitées, seule la société civile agricole du château de Tayac pouvait demander que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires fût saisie du différend sur les redressements de bénéfices qui lui avaient été notifiés ; que cette commission a d'ailleurs été effectivement saisie à la demande de la société ; que, par suite, M. Y... n'est pas fondé à soutenir que l'administration était, en ce qui concerne les redressements de ses bénéfices agricoles issus des rehaussements des bénéfices déclarés par la société, tenue également de saisir ladite commission, ainsi qu'il l'avait demandé, du différend l'opposant à l'administration ; que si, en outre, M. Y... s'et vu personnellement notifier des redressements consécutifs à la perte de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé, le désaccord existant sur ce point ne portait pas sur des questions de fait dont la commission eût été compétente pour connaître ; qu'enfin, en vertu de l'article L 59 A du livre des procédures fiscales, cette même commission n'était pas compétente pour connaître des pénalités de mauvaise foi dont ont été assorties les impositions contestées par le contribuable ; que, dans ses conditions, l'administration n'a pas méconnu l'obligation qui lui est faite par l'article L 59 du livre des procédures fiscales de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires lorsque le contribuable qui a exprimé son désaccord sur les redressements qui lui ont été notifiés la demande ;
Considérant enfin que les irrégularités qui peuvent entacher les décisions prises par le directeur des services fiscaux sur les réclamations contentieuses dont il est saisi sont sans influence sur le droit des contribuables à demander et, le cas échéant, à obtenir devant le juge de l'impôt la décharge ou la réduction des impositions qu'ils contestent, qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que le directeur aurait insuffisamment motivé la décision qu'il a prise sur la réclamation de M. Y... est inopérant ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les frais d'aménagement d'un chemin :
Considérant que la société civile agricole du château de Tayac, qui avait envisagé de construire un chai dans d'anciennes carrières, a supporté au cours de l'exercice clos le 31 août 1984 une dépense de 33.867 F correspondant à des frais d'aménagement d'un chemin destiné à desservir ces carrières ; que, même si le chai n'a finalement pas été construit à cet endroit, la somme ci-dessus mentionnée n'en a pas moins constitué un élément du prix de revient de l'immobilisation à construire, qui devait être inscrite à l'actif du bilan ; que l'administration a donc pu écarter à bon droit la déduction de cette somme à titre de frais généraux ;
En ce qui concerne les frais afférents à un voilier :
Considérant que ladite société a porté dans ses charges de l'exercice clos le 31 août 1984 une somme de 16.600 F correspondant à l'achat de voiles destinées à un bateau appartenant à M. Y... ; que s'il est vrai que ce bateau portait l'appellation "Tayac" et a été engagé dans des compétitions de voile, il n'est pas établi que cette seule appellation était de nature à promouvoir la vente des vins produits par la société ni que ce bateau était exclusivement ou même principalement destiné à servir de support publicitaire pour les produits de la société ; que les frais dont il s'agit ne peuvent, dès lors, être regardés comme ayant été engagés dans l'intérêt de l'entreprise et ont été à bon droit réintégrés dans les bénéfices imposables de la société ;
En ce qui concerne l'évaluation des stocks de vin :
Considérant qu'aux termes de l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts, applicable aux bénéfices de l'exploitation agricole en vertu de l'article 38 sexdecies H de la même annexe : "les ... produits en stock et productions en cours au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût de revient. Le coût de revient est constitué ( ...) Pour les produits finis et les productions en cours, par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l'exclusion des frais financiers. Ces coût sont fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminés par des calculs ou évaluations statistiques" ;
Considérant que la société civile agricole du château de Tayac avait, à la clôture des trois exercices concernés, évalué ses stocks de vin en prenant pour référence le cours du warrant du Crédit agricole ; que le service a reconstitué les stocks desdits exercices en évaluant, ainsi que le prescrivent les dispositions précitées, leur coût de revient, dans lequel il a inclus les frais d'embouteillage ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dont l'avis a été suivi par l'administration pour l'établissement des impositions litigieuses, a déterminé un nouveau coût de revient à l'hectolitre égal à la moyenne du prix de revient proposé par le contribuable et du cours du jour constaté par le comité interprofessionnel des vins de Bordeaux, et y a ajouté les frais d'embouteillage tels qu'ils avaient été évalués par le service ;
Considérant que si M. Y... soutient que le calcul des frais d'embouteillage inclus dans le coût de revient néglige le fait que tous les vins en stock à la clôture des exercices litigieux n'étaient pas en bouteilles, il ne conteste pas que les inventaires tenus par la société ne permettaient pas de déterminer les quantités de vin en stock qui étaient en bouteilles et celles qui étaient en vrac ; qu'il ne propose d'ailleurs aucune estimation de la part des vins en stocks qui n'étaient pas encore en bouteilles à la clôture desdits exercices ; que, dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que les frais d'embouteillage ne pouvaient être pris en compte dans le coût de revient de tous les vins en stock ;
Considérant que, comme l'a relevé le jugement attaqué, qui n'est pas entaché de contradiction sur ce point, l'évaluation du coût de revient des vins en stock faite par la commission et finalement retenue par l'administration pour l'établissement des impositions en litige, a abouti à diminuer ce coût par rapport à celui initialement arrêté par le service, de sorte que, pour obtenir la réduction des impositions contestées, le contribuable ne peut se borner à soutenir que l'évaluation faite par la commission ne serait pas conforme aux règles définies par l'article 38 nonies précité de l'annexe III au code général des impôts ;
En qui concerne la perte de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé :
Considérant qu'aux termes du cinquième alinéa de l'article 158-4 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : "l'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent entraîne la perte de l'abattement pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué" ;
Considérant que la société civile agricole de Tayac a déduit de ses bénéfices des trois exercices clos le 31 août des années 1984, 1985 et 1986 les rémunérations qu'elle a versées aux associés à raison de leurs fonctions dans la société ; que M. Y..., bénéficiaire de ces rémunérations, gérant de ladite société et détenteur de 93 % des parts, ne pouvait ignorer que ces rémunérations n'étaient pas déductibles des bénéfices imposables de la société ; que l'administration, qui établit ainsi la mauvaise foi du contribuable, a donc pu à bon droit retirer à celui-ci le bénéfice dudit abattement ;
Sur les pénalités :
Considérant que, compte tenu des fonctions et des parts qu'il détenait dans ladite société, M. Y... ne pouvait ignorer ni que les rémunérations versées aux associés par la société n'étaient pas déductibles des bénéfices de celle-ci ni que l'évaluation des stocks de vin selon le cours du warrant du Crédit agricole n'était pas conforme aux règles d'évaluation définies par les textes applicables ; qu'ainsi, l'administration établit la mauvaise foi du contribuable en ce qui concerne ces redressements ;
Considérant, en revanche, que l'administration n'établit pas la mauvaise foi de M. Y... en ce qui concerne les autres chefs de redressements ; que, dans cette mesure, il y a lieu de substituer les intérêts de retard aux pénalités de mauvaise foi dont ont été assorties les impositions contestées et de réformer en ce sens le jugement attaqué ;
Article 1er : Les intérêts de retard sont substitués aux pénalités de mauvaise foi en tant que celles-ci ont été appliquées aux suppléments d'impôt sur le revenu litigieux résultant des redressements autres que ceux afférents à la réintégration des salaires versés aux associés et à la réévaluation des stocks de vins.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux en date du 2 juin 1993 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
