Vu la décision en date du 31 mars 1995 par laquelle le Conseil d'Etat, statuant sur le pourvoi en cassation introduit par M. Gilles X..., a annulé l'arrêt du 22 février 1990 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a, sur le recours du ministre de l'économie et des finances :
1 ) annulé le jugement du 7 décembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Poitiers lui avait accordé décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 1980 ;
2 ) remis intégralement à sa charge ces impositions et a renvoyé l'affaire devant la cour administrative d'appel de Bordeaux statuant dans une autre formation ;
Vu le recours enregistré au greffe de la cour le 6 avril 1989, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; le ministre demande que la cour :
- annule le jugement du 7 décembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a accordé à M. Gilles X... la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auquel il avait été assujetti au titre de l'année 1980 ;
- remette intégralement l'imposition contestée à la charge de M. X... ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 décembre 1996 :
- le rapport de M. BEC, rapporteur ;
- et les conclusions de M. BRENIER, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. Gilles X... est associé dans quatre sociétés en nom collectif "Pujos", "Mussard", "Mage" et "Sabran", constituées en 1970 en vue de l'acquisition d'un terrain situé dans la commune de Valbonne (Var), pour y réaliser une opération de construction d'immeubles destinés à la vente ; qu'à la suite des difficultés rencontrées pour obtenir les autorisations administratives de construction des immeubles, lesdites sociétés ont décidé, le 5 septembre 1974, la modification de leur objet social, élargi à "la gestion d'un patrimoine immobilier et à son exploitation sous toutes formes possibles, les prestations de services dans tous les domaines ayant trait à l'immobilier, et généralement toutes opérations quelconques pouvant se rattacher directement à l'objet ci-dessus défini" ; que le 25 avril 1980, le terrain en cause a néanmoins été cédé, après obtention d'une autorisation de lotissement portant sur une partie de sa superficie, à la S.A. "Corail", dont M. Jérôme X..., gérant majoritaire des quatre S.N.C., est également l'associé et le dirigeant ;
Considérant que pour décharger M. Gilles X... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de sa quote-part de la plus-value réalisée à l'occasion de cette opération, le tribunal administratif de Poitiers a considéré dans son jugement en date du 7 décembre 1988 que, la réalité de l'activité de promoteur immobilier exercée par M. Jérôme X... n'étant pas établie, la condition d'habitude exigée par les dispositions de l'article 35-1-1 du code général des impôts ne se trouvait pas remplie ; que ce jugement a été annulé par la cour administrative d'appel de Bordeaux par un arrêt en date du 22 février 1990 qui a été annulé par une décision du Conseil d'Etat en date du 31 mars 1995 ; qu'après renvoi de l'affaire devant la cour administrative d'appel de Bordeaux, le ministre, qui renonce à apporter la preuve de la réalité et du caractère habituel de l'activité immobilière exercée par les sociétés précitées ou leurs associés soutient, en revanche, que la plus-value doit être imposée par application des articles 150 A et suivants du code général des impôts ;
Considérant que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier l'imposition en substituant une base légale à une autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi ;
Considérant qu'aux termes de l'article 150 A du code général des impôts : "Sous réserve des dispositions particulières qui sont propres aux bénéfices professionnels et aux profits de construction, les plus-values effectivement réalisées par des personnes physiques ou des sociétés de personnes lors de la cession à titre onéreux de biens ou de droits de toute nature sont passibles : ... 2 De l'impôt sur le revenu suivant les règles particulières définies aux articles 150 B à 150 T, selon que ces plus-values proviennent de biens immobiliers cédés plus de deux ans ou de biens mobiliers cédés plus d'un an après l'acquisition" ;
Considérant que M. Gilles X... soutient que les plus-values réalisées ne pouvaient être imposées selon le régime défini par l'article 35-1 du code général des impôts, applicable aux marchands de biens, ce qui n'est plus contesté par le ministre ; qu'il ne ressort pas de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas allégué par M. Gilles X..., que la substitution de base légale demandée par le ministre méconnaîtrait les règles de la procédure de redressement applicables ni contreviendrait aux garanties accordées par la loi au contribuable ;
Considérant toutefois que M. Gilles X... soutient que la plus-value réalisée à l'occasion de la vente du terrain doit être exonérée en application de l'article 151 septies du code général des impôts, lequel dispose : "Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas la limite du forfait ou de l'évaluation administrative sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application de l'article 691" ;
Considérant que la circonstance que, postérieurement à l'acquisition du terrain de Valbonne, les différentes sociétés en nom collectif aient été amenées à modifier leurs statuts et à étendre leur activité afin de rechercher des ressources permettant de faire face aux charges financières liées à cette acquisition, ne suffit pas à établir que ce terrain aurait cessé d'être destiné à la revente, ni que sa présence dans le patrimoine desdites sociétés aurait été nécessaire à l'exercice de leur nouvelle activité, et que, par suite, il aurait cessé de constituer un stock, pour devenir un élément de l'actif immobilisé ; que ce terrain a d'ailleurs été effectivement revendu par les sociétés en nom collectif concernées ; que dès lors, la plus-value dégagée à l'occasion de cette cession ne pouvait bénéficier de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts précité ; que si M. Gilles X... soutient qu'eu égard aux délais dans lesquels serait intervenue la revente, ainsi qu'à la nécessité de céder gratuitement la majeure partie du terrain, la revente du terrain n'aurait dégagé aucune plus-value réelle, il n'accompagne ce moyen d'aucune précision permettant d'en apprécier la portée ;
Considérant que le ministre est par suite fondé à demander le rétablissement des impositions litigieuses sur le fondement des articles 150 A et suivants du code général des impôts, dans la limite des suppléments d'imposition sur le revenu primitivement notifiés, l'annulation du jugement susvisé du tribunal administratif de Poitiers en date du 7 décembre 1988 ainsi que le rejet de la demande de M. Gilles X... devant ce tribunal ;
Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
Considérant que le bien-fondé de ces conclusions doit être apprécié au regard des dispositions applicables à la date du présent arrêt ;
Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ;
Considérant que M. Gilles X... succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat soit condamné à lui verser une somme au titre des frais qu'il a exposés doit, en conséquence, être rejetée ;
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 7 décembre 1988 est annulé.
Article 2 : La demande de M. Gilles X... est rejetée.
