Vu la requête enregistrée le 26 décembre 1996 au greffe de la Cour, présentée pour Mme Claudine Y..., demeurant Le Portail, route de Mesland à Monteaux (Loire-et-Cher), par Me X..., avocat ;
Mme Y... demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement en date du 24 octobre 1996 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté ses demandes tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 1985, 1986 et 1987 et des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période correspondant auxdites années ;
2 ) de lui accorder la décharge des impositions contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er décembre 1998 :
- le rapport de A. de MALAFOSSE ;
- et les conclusions de D. PEANO, commissaire du gouvernement ;
Sur la procédure d'imposition :
En ce qui concerne le moyen tiré du détournement de procédure :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la perquisition, le 8 décembre 1987, du domicile et du magasin d'antiquités tenu par Mme Y... a été effectuée par les gendarmes de la compagnie de Guéret, qui ont requis l'assistance d'agents de la brigade de contrôle et de recherches de la Creuse, en exécution d'une commission rogatoire délivrée par le juge d'instruction du tribunal de grande instance de Guéret dans le cadre d'une information judiciaire ouverte à l'effet de rechercher les auteurs de vols d'objets de valeur ; que, dès lors, quelles que soient les conditions dans lesquelles cette perquisition a été conduite, le moyen tiré de ce qu'elle n'a été effectuée qu'en vue de procéder à des redressements en matière d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée manque en fait ;
En ce qui concerne les moyens tirés de la violation des articles L. 47 et L. 52 du livre des procédures fiscales :
Considérant, en premier lieu, que les investigations menées par les agents de la brigade de contrôle et de recherches à l'occasion de la perquisition dirigée par les gendarmes, n'ont pas excédé celles pour lesquelles ils avaient été requis, et ne sauraient, par suite, être regardées comme ayant constitué une vérification de comptabilité, laquelle n'a été engagée que le 26 juillet 1988, après envoi en temps utile d'un avis de vérification ; que, par suite, Mme Y... ne saurait valablement soutenir que ladite perquisition a constitué le début de la vérification de comptabilité, que celle-ci aurait été engagée sans être précédée de l'envoi d'un avis de vérification et qu'elle aurait duré plus de trois mois ;
Considérant, en second lieu, que l'administration, qui a demandé à l'autorité judiciaire la communication des pièces de l'information judiciaire susmentionnée avant d'engager la vérification de comptabilité, n'était pas tenue de soumettre ces pièces au débat oral et contradictoire auquel avait droit Mme Y... dans le cadre de cette vérification ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la "communication tardive" des procès-verbaux établis dans le cadre de l'information judiciaire :
Considérant que le vérificateur, qui a indiqué dans la notification de redressements les résultats des constatations faites lors de la perquisition du 8 décembre 1987, n'était pas tenu de communiquer spontanément à Mme Y... les documents relatifs à ces constatations ; que ces documents ont été communiqués à Mme Y... lorsqu'elle en a fait la demande ; que le moyen susanalysé doit, par suite, être écarté ;
En ce qui concerne le moyen tiré du défaut de "confirmation de redressements rectificative" :
Considérant que, par un courrier en date du 21 décembre 1989, le service a informé Mme Y... des nouvelles bases d'imposition retenues, alors même qu'il n'y était pas tenu dès lors que ces nouvelles bases étaient inférieures à celles auparavant notifiées ; que la circonstance que cette information n'ait pas pris la forme d'une "confirmation de redressements rectificative" est sans influence sur la régularité de la procédure ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la saisine tardive de la commission départementale des impôts :
Considérant que, contrairement aux affirmations de Mme Y..., le service a procédé, avant que ne soit saisie la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, au dégrèvement de la partie contestée des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée qui avaient été mis en recouvrement par avis du 26 novembre 1990 ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription :
Considérant que l'administration établit que les suppléments d'impôt sur le revenu en litige ont été mis en recouvrement le 31 décembre 1991 ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les impositions seraient atteintes par la prescription à défaut de preuve de leur mise en recouvrement au plus tard à cette date, doit être écarté ;
En ce qui concerne la reconstitution des recettes :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : "lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge" ;
Considérant qu'il résulte des éléments fournis par l'administration que la comptabilité de Mme Y... ne comportait, pour les trois années en litige, aucun enregistrement des ventes des meubles ou objets donnés en dépôt par les clients, et que Mme Y... ne fournit à la Cour aucune explication sur cette lacune alors que l'administration relève que ces ventes représentaient une part significative de l'activité de l'intéressée ; que le compte caisse accuse, pour les années 1985 et 1986, des écritures de régularisation destinées à éviter que la caisse ne devienne créditrice et, pour l'année 1987, deux soldes mensuels créditeurs ; que des discordances importantes, sur l'ampleur desquelles Mme Y... n'a pas fourni d'explications convaincantes, ont été relevées entre les coefficients de marge ressortant de la comptabilité et ceux ressortant de la comparaison des prix d'achat et des prix de vente des meubles et objets destinés aux salons d'antiquité auxquels participait Mme Y... ; que ces éléments conduisent à regarder cette comptabilité comme dépourvue de caractère probant et comme entachée de graves irrégularités au sens des dispositions précitées ; que les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'il appartient, dès lors, à Mme Y... d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition contestées ;
Considérant que, compte tenu de l'absence de caractère probant de sa comptabilité, Mme Y... ne peut apporter au moyen de celle-ci la preuve qui lui incombe ; qu'elle ne saurait davantage apporter cette preuve au moyen d'une comptabilité matière reconstituée ; que le coefficient de bénéfice brut finalement retenu pour reconstituer les recettes du magasin ayant été fixé à 2,5 au lieu des coefficients de 3,08, 3,22 et 3,03 initialement retenus par le vérificateur, Mme Y... ne critique pas utilement les bases d'imposition litigieuses en contestant la façon dont ont été calculés les coefficients initialement fixés ; que si elle fait valoir qu'elle relevait d'une grave opération du dos lors de la perquisition effectuée le 8 décembre 1987, et qu'elle n'a donc pas pu fournir, alors, toutes les explications qui lui étaient demandées sur l'origine de certains meubles ou objets qui étaient dans son magasin ce jour-là, cette circonstance ne l'a pas mise dans l'impossibilité de prouver l'exagération des bases d'imposition en litige et ne la dispense pas de cette obligation de preuve ;
Sur le bénéfice de la déduction en cascade :
Considérant que Mme Y..., qui n'a pas demandé avant l'établissement des suppléments d'impôt sur le revenu litigieux, comme le prévoyaient les dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales dans leur rédaction antérieure à celle issue de l'article 101-II de la loi du 29 décembre 1989 portant loi de finances pour 1990, la déduction des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie, et qui n'a donc pas bénéficié de cette déduction, soutient que l'administration aurait dû, dès lors que les suppléments d'impôt sur le revenu ont été établis le 31 décembre 1991, la faire bénéficier des dispositions dudit article L. 77 dans leur nouvelle rédaction, issue de ladite loi de finances, qui prévoient que cette déduction est effectuée spontanément par le service, sauf demande expresse des contribuables formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la notification de redressements ;
Mais considérant que les dispositions de l'article L. 77 dans leur rédaction applicable à compter du 1er janvier 1990, impliquent que le service mentionne dans la notification de redressements la déduction qu'elles prévoient ; que, pour respecter les dispositions en vigueur depuis le 1er janvier 1990, dans le cas, qui est celui de l'espèce, où la notification de redressements a été envoyée au contribuable avant cette date et ne mentionne donc pas ladite déduction, l'administration serait tenue de procéder à une nouvelle notification de redressements faisant état de cette déduction et ce, dans un délai d'au moins un mois avant la mise en recouvrement des suppléments d'impôt sur le revenu, afin que le contribuable puisse, le cas échéant, renoncer expressément au bénéfice de cette déduction ; qu'une telle obligation faite à l'administration serait contraire aux dispositions de l'article 108 de la loi n 92-1376 du 30 décembre 1992, dont le I a été repris à l'article L. 284 du livre des procédures fiscales, aux termes desquelles : "I. Sauf disposition contraire, les règles de procédure fiscale ne s'appliquent qu'aux formalités accomplies après leur date d'entrée en vigueur, quelle que soit la date de mise en recouvrement des impositions. II. Les dispositions du I s'appliquent aux formalités accomplies avant la publication de la présente loi" ; qu'il s'ensuit que Mme Y... ne peut prétendre au bénéfice de ladite déduction dès lors que la notification de redressements lui a été adressée le 25 octobre 1988 ;
Sur les pénalités :
Considérant que si Mme Y... fait valoir que les majorations prévues en cas de mauvaise foi ont été établies irrégulièrement à défaut d'avoir été chiffrées avant leur mise en recouvrement, il résulte de l'instruction que ces majorations n'ont finalement pas été établies ; que la contestation de Mme Y... est, par suite, sans objet ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme Y... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 1985, 1986 et 1987 ;
Article 1ER : La requête de Mme Y... est rejetée.
