Vu le recours, enregistré par télécopie au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux sous le n° 98BX00102 le 22 janvier 1998 et son original enregistré le 26 janvier 1998, présentés par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande que la cour :
- annule les articles 1 et 2 du jugement du 19 août 1997, par lequel le tribunal administratif de Toulouse a réduit la base de l'impôt sur le revenu assigné à M. X... au titre des années 1987 et 1988 respectivement de 274 909 F et 320 906 F et lui a accordé la décharge des droits et pénalités correspondant à cette réduction de base ;
- rétablisse, à titre principal, M. X... au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1987 et 1988 à raison de la totalité des droits et pénalités dégrevés par le tribunal administratif ou, à titre subsidiaire, ramène la réduction de bases aux sommes de 53 000 F et 99 600 F ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel et le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 juin 2002 :
- le rapport de Mme Boulard, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Heinis, commissaire du gouvernement ;
Sur la recevabilité de la demande devant le tribunal administratif :
Considérant qu'en vertu de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, "le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration" et que si l'article L. 199 C du même livre autorise "tout moyen nouveau", ce n'est que dans Ala limite du dégrèvement initialement sollicité ;
Considérant que, dans sa réclamation adressée le 13 décembre 1993 au directeur des services fiscaux, M. X... n'a contesté les compléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1987 et 1988 qu'en tant qu'ils procédaient de la taxation de sa rémunération de gérant et a expressément limité sa contestation à la somme en base de 53 000 F au titre de 1987 et de 99 600 F au titre de 1988 ; que, cependant, par ses mémoires enregistrés au greffe du tribunal administratif de Toulouse les 2 septembre 1994 et 21 octobre 1996, il a étendu sa contestation à d'autres chefs de redressements, comme les revenus d'origine indéterminée taxés d'office, et a présenté des conclusions en décharge excédant le quantum de sa réclamation préalable ; qu'il suit de là que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement dont il fait appel, le tribunal administratif a fait droit à des conclusions irrecevables en dégrevant les revenus taxés d'office au titre de 1987 et 1988 pour des sommes respectives en base de 274 909 F et 320 906 F ; que, dans cette mesure, le jugement doit être annulé et la demande présentée par M. X... devant le tribunal administratif doit être rejetée en tant qu'elle excède la réduction, en base de 53 000 F au titre de 1987 et de 99 600 F au titre de 1988, visée par la réclamation initiale ;
Sur la régularité de la procédure :
Considérant, s'agissant du surplus des conclusions du recours, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : "L'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu ... A l'occasion de cet examen l'administration peut contrôler la cohérence, entre d'une part, les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration" ;
Considérant qu'à l'appui de sa demande en décharge devant le tribunal administratif, M. X... a fait valoir que la période de l'examen de sa situation fiscale, dont il a été l'objet, ne pouvait être prorogée du délai nécessaire à l'obtention des relevés du compte bancaire ouvert au nom de sa mère et pour lequel il détenait une procuration ; qu'il a ainsi soutenu que, alors que l'avis de vérification l'avait invité à adresser ou à remettre au vérificateur les relevés des comptes financiers de toute nature sur lesquels lui-même et les membres de son foyer fiscal avaient réalisé des opérations de nature personnelle, ce compte n'avait enregistré aucune opération personnelle de sa part ni de la part des membres de son foyer fiscal au cours de la période vérifiée ; que le tribunal administratif a fait droit aux prétentions du contribuable en relevant d'office que, dès lors que "les relevés de compte d'une personne étrangère au foyer fiscal du contribuable dont la situation personnelle" est contrôlée ne pouvaient "être examinés sans l'envoi préalable d'un avis de vérification adressé à son titulaire", l'administration ne pouvait invoquer "la connaissance tardive de la procuration dont il s'agit pour prolonger au-delà du délai légal l'examen dont le requérant était l'objet" ;
Considérant que les dispositions précitées de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales définissent l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable comme un contrôle de cohérence entre les revenus déclarés par ce même contribuable et sa situation patrimoniale, sa situation de trésorerie et les éléments de train de vie des membres de son foyer ; que, par conséquent, si ces dispositions n'interdisent pas que la situation réelle du contribuable, notamment la situation de sa trésorerie, puisse être appréhendée au travers de mouvements retracés dans des comptes bancaires dont il n'est pas le titulaire, mais pour lesquels il détient une procuration, afin que soit contrôlée la cohérence entre les revenus déclarés par ce contribuable et les opérations financières qu'il a personnellement réalisées, elles n'impliquent pas qu'un avis de vérification soit préalablement adressé au titulaire des comptes bancaires à l'égard duquel ce contrôle de cohérence n'est pas exercé ; que, par suite, c'est à tort que les premiers juges se sont fondés sur l'absence de l'envoi préalable d'un avis de vérification au titulaire du compte dont il s'agit pour refuser la prorogation du délai de l'examen dont M. X... a fait l'objet et juger cet examen irrégulier ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour, saisie du litige qui subsiste et dont il est fait appel, d'examiner les moyens soulevés par M. X... devant le tribunal administratif de Toulouse et sur lesquels le tribunal administratif ne s'est pas prononcé ;
Considérant, en premier lieu, que le compte bancaire pour lequel M. X... disposait d'une procuration a enregistré, au cours de la période au titre de laquelle le contribuable était contrôlé, des mouvements qui procèdent, selon les affirmations du ministre en appel restées sans contredit, d'opérations financières menées à son initiative ; que, par conséquent et même si ces opérations, mentionnées dans la demande de justification mais dont l'origine a pu être, pour l'essentiel, identifiée, n'ont pas été comprises dans les revenus en définitive taxés d'office, le compte bancaire dont il s'agit doit être regardé comme un compte ayant enregistré des opérations personnellement réalisées par M. X... ; que le délai nécessaire à l'obtention des relevés d'un tel compte, que M. X... a été invité à produire, est donc au nombre des cas de prorogation du délai prévus par l'article L. 12 précité ; que, par suite, le moyen tiré par M. X... de ce que le compte dont il s'agit ne serait pas de nature à permettre une prorogation doit être écarté ;
Considérant que si M. X... a contesté le principe de la prorogation du délai, il n'a pas critiqué les modalités suivant lesquelles a été calculée par le service la prorogation correspondant aux délais nécessaires pour l'obtention des relevés du compte qu'il n'avait pas produits ; que cette prorogation, telle que calculée par le service, conduit à fixer au 28 décembre 1990 le terme légal de la période de contrôle ; que les redressements en litige ont été notifiés le 19 décembre 1990 ; que les opérations de contrôle doivent donc être regardées comme achevées avant l'expiration du délai légal ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable ( ...) au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ;
Considérant que les notifications de redressements du 19 décembre 1990 expliquent les raisons pour lesquelles les dispositions des articles L. 16 et L. 69 sont appliquées, rappellent, année par année, la nature ainsi que le montant des justifications demandées, en distinguant les crédits bancaires restés injustifiés, détaillés par compte, et les "excédents d'espèce utilisés" ; qu'une telle motivation satisfait aux prescriptions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre est fondé à demander l'annulation totale des articles 1 et 2 du jugement attaqué du tribunal administratif de Toulouse par lesquels a été prononcée la décharge des droits et des pénalités correspondant aux revenus de M. X... taxés d'office au titre de 1987 et 1988 et à demander le rétablissement de l'intégralité de ces droits et pénalités ;
Article 1er : Les articles 1 et 2 du jugement du tribunal administratif de Toulouse en date du 19 août 1997 sont annulés.
Article 2 : M. X... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 1987 et 1988 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui avaient été assignés.
