Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 2 juillet 1999 sous le n° 99BX01552, et le mémoire, enregistré le 22 février 2000, présentés par M. Didier X, demeurant ... ; M. X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement en date du 6 mai 1999 par lequel le tribunal administratif de Limoges en ce qu'il ne lui a accordé qu'une réduction de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1992 ;
2°) de lui accorder la décharge de l'intégralité des impositions contestées ;
3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 15 000 F au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
.......................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Classement CNIJ : 19-04-02-05-01 C+
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 avril 2003 :
- le rapport de M. Pouzoulet, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Chemin, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 41 du code général des impôts : I. La plus-value du fonds de commerce (éléments corporels et incorporels), constatée à l'occasion du décès de l'exploitant ou de la cession ou de la cessation par ce dernier de son exploitation, n'est pas comprise dans le bénéfice imposable lorsque l'exploitation est continuée, ...par un ou plusieurs héritiers ou successibles en ligne directe ou par le conjoint survivant... / L'application de cette disposition est subordonnée à l'obligation pour les nouveaux exploitants : 1° de n'apporter aucune augmentation aux évaluations des éléments d'actif figurant au dernier bilan dressé par l'ancien exploitant .../ II. Les dispositions du I cessent de s'appliquer aux plus-values constatées à l'occasion de transmissions d'entreprises à titre onéreux ou d'apports en sociétés, réalisés à compter du 1er avril 1981. A compter de la même date, elles sont applicables à toute transmission à titre gratuit d'entreprise individuelle ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 2 juillet 1986, M. Didier X a bénéficié de la part de son père de la donation à titre gratuit de l'office de notaire que ce dernier avait acquis en 1968 ; que la valeur de la finance de la charge n'a fait l'objet d'aucune inscription ni sur le registre des immobilisations tenu par le père du requérant ni dans le registre des immobilisations tenu par le requérant à l'ouverture du premier exercice d'exploitation de la charge ; qu'en effet, ce registre ne mentionnait que la reprise, pour le même montant de 20 392 F, des éléments de l'actif corporel déjà inscrits sur le registre des immobilisations tenu par le père du requérant ; qu'en 1992, l'étude de M. X a été incluse dans une donation-partage et a été inscrite au bilan de l'exercice pour une valeur de 540 000 F ; que l'administration a estimé que le requérant avait, de ce fait, perdu le bénéfice du sursis d'imposition prévu par l'article 41 précité et qu'en l'absence de toute inscription de l'actif incorporel à l'ouverture du premier exercice d'exploitation de l'étude, la valeur d'acquisition de celle-ci devait être considérée comme nulle ; qu'elle a donc imposé la plus-value de 519 607 F réalisée, selon elle, sur cet actif ; que le tribunal administratif a toutefois ramené le montant de la plus-value imposable à la somme de 310 940 F et réduit l'imposition, en jugeant que la valeur d'acquisition de la charge était égale au prix d'acquisition de cette dernière par le père du requérant, augmenté des indemnités pour suppression de charges versées par celui-ci ; qu'en appel M. X demande que soit prononcée la décharge de l'intégralité de ladite imposition ;
Considérant que M. X soutient que, dans les conditions rappelées ci-dessus, il devait être regardé comme ayant renoncé en 1986 à se placer sous le régime de l'article 41 du code général des impôts, dès lors que, selon lui, il n'avait pas procédé à l'établissement d'un bilan d'ouverture et fait valoir que si l'administration était fondée à taxer en 1986 la plus-value dégagée lors de la transmission de l'étude et de son inscription à l'actif de ce bilan, faute d'avoir été établie dans les trois années suivant son fait générateur, cette imposition serait désormais prescrite en raison de l'expiration du délai prévu par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ;
Considérant toutefois, que la finance d'une charge de notaire constitue un actif incorporel qui, par sa nature même, est affecté à l'exercice de cette activité non commerciale et doit par suite, obligatoirement être inscrit sur le registre des immobilisations prévu par l'article 99 du code général des impôts et dont la tenue est imposée aux officiers publics et ministériels par l'article 100 du même code ; que cette règle est d'ailleurs rappelée expressément par l'instruction 5 G-5-86 du 17 février 1986 dont se prévaut le requérant ; que la plus-value réalisée à la cession d'un actif incorporel tel qu'une étude notariale est par suite imposable en application des dispositions de l'article 93 du code général des impôts nonobstant la circonstance que cet actif n'aurait pas été inscrit sur le registre des immobilisations du cédant ; qu'il en est de même dans l'hypothèse où cet actif fait l'objet d'une réévaluation au bilan du notaire ;
Considérant qu'il est constant que, lors de la transmission à titre gratuit de l'office notarial, il n'a pas été procédé à l'enregistrement comptable de l'étude du donataire ; que, toutefois, d'une part, et contrairement à ce que soutient le requérant, il s'agit bien d'une erreur comptable qui ne pouvait être regardée par l'administration fiscale comme une renonciation par le nouvel exploitant au bénéfice du sursis d'imposition prévu par les dispositions précitées de l'article 41 du code général des impôts ; que, d'autre part, le requérant, qui allègue expressément avoir repris pour son propre compte les écritures ressortant de la comptabilité de l'étude telle qu'elle avait été tenue par son père, ne saurait sérieusement soutenir que lors de la transmission, il n'aurait pas procédé à l'établissement d'un bilan d'ouverture ;
Considérant que si M. X n'a pas inscrit en 1986 la finance de sa charge sur le registre des immobilisations de son étude, comme il en avait pourtant l'obligation, il ne doit pas moins être regardé comme ayant apporté une augmentation à l'évaluation de cet élément d'actif en procédant à son inscription au bilan de l'année 1992 pour un montant de 540 000F ; qu'ainsi, les conditions fixées par l'article 41 du code général des impôts ont cessé d'être remplies à cette occasion et que la plus-value apparue au cours de cet exercice était imposable entre les mains du requérant ; qu'il suit de là que le moyen tiré de la prescription de l'imposition d'une plus-value qui, selon le requérant, aurait dû être constatée en 1986, est sans influence sur le bien-fondé de l'imposition de la plus-value que M. X a enregistrée en 1992 en inscrivant son étude à l'actif de son bilan ;
Considérant que l'interprétation de la loi fiscale invoquée par le requérant, et notamment le paragraphe 38 de la documentation de base 5 G 244, rappelle que le bénéfice de l'exonération initiale de la plus-value prévu par l'article 41-II du code général des impôts est subordonné à l'obligation pour les nouveaux exploitants de n'apporter aucune modification aux évaluations des éléments affectés à l'exercice de la profession figurant sur le registre des immobilisations tenu par l'ancien exploitant, qu'il s'agisse des éléments amortissables ou non amortissables ; que, toutefois, M. X ne peut se prévaloir de cette documentation, qui se borne d'ailleurs à expliciter les dispositions de la loi fiscale précitée, dès lors que, comme il a été dit ci-dessus, il a modifié la valeur de l'actif immobilisé de son étude en inscrivant celle-ci à son bilan de l'exercice 1992 ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que les premiers juges ont à bon droit estimé que M. X avait entendu placer la transmission de l'étude de son père sous le régime de l'article 41 du code général des impôts et rectifié le montant de la plus-value dégagée en 1992 lors de l'inscription de l'étude au bilan du requérant en fonction de sa valeur d'origine ; qu'ainsi, M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges n'a fait droit que partiellement à sa demande ;
Sur les frais irrépétibles :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. X est rejetée.
99BX01552 - 4 -
