Vu le recours, enregistré le 20 avril 2006, du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ;
Le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement du 1er décembre 2005 par lequel le tribunal administratif de Saint-Denis de la Réunion a prononcé la décharge, à hauteur de 82 100 euros, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1998, 1999 et 2000 ;
2°) de rétablir les impositions contestées et les pénalités y afférentes ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 février 2008 :
- le rapport de M. Margelidon, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. X, qui possédait la moitié des parts de la société en nom collectif (SNC) La rosa, laquelle exploite une officine de pharmacie, a acquis en 1994 de son co ;associé l'autre moitié des parts ; qu'il a souscrit à cette occasion, auprès de la caisse régionale de Crédit agricole, un emprunt de 9 millions de francs puis a déduit de ses bénéfices industriels et commerciaux des années 1998 à 2000 l'intégralité des intérêts versés au titre de cet emprunt ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration n'a admis en déduction qu'une partie de ces intérêts ; que, par ailleurs, a été engagée une vérification de la comptabilité de la SNC La rosa qui a conduit le service à réintégrer des charges dans ses résultats des exercices clos de 1998 à 2000 ; que, saisi par les époux La rosa d'une demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998, 1999 et 2000 consécutivement à ces rehaussements, le tribunal administratif de Saint-Denis leur a accordé la décharge de ces impositions ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE a fait appel de ce jugement ;
Considérant que le jugement attaqué a, dans ses motifs, accueilli un moyen qui ne concernait que les redressements consécutifs au contrôle sur pièces du dossier fiscal des contribuables, et a néanmoins, dans son dispositif, prononcé la décharge de la totalité des impositions contestées ; que ce jugement est ainsi entaché d'une contradiction entre ses motifs et son dispositif ; qu'il est, par voie de conséquence, irrégulier et doit être annulé pour ce motif ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. et Mme La rosa devant le tribunal administratif ;
Sur la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57 le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de redressement contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai » ;
Considérant, d'une part, qu'il résulte des termes mêmes de ces dispositions qu'elles ne trouvent à s'appliquer que lorsque les redressements sont consécutifs à un examen contradictoire d'une situation fiscale personnelle ou à une vérification de comptabilité ; que, par suite, le moyen que tirent M. et Mme La rosa de la méconnaissance de l'article L. 48 précité est inopérant en ce qui concerne les redressements consécutifs au contrôle sur pièces de leur dossier fiscal ;
Considérant, d'autre part, qu'en vertu des dispositions de l'article 8 du code général des impôts, les associés des sociétés en nom collectif sont, sauf lorsque la société a opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; que l'article L. 53 du livre des procédures fiscales prévoit que la procédure de vérification des déclarations déposées par une société dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits, est suivie directement entre l'administration et la société elle-même ; qu'il ressort de ces dispositions et eu égard aux modalités selon lesquelles sont imposés les résultats des sociétés de personnes que lorsque des redressements sont notifiés à une société en nom collectif, que la procédure suivie à son encontre soit une procédure contradictoire ou une procédure d'imposition d'office, l'administration fiscale n'est pas tenue, pour opérer les redressements du revenu global d'un associé résultant, à concurrence de ses droits non contestés dans la société, des rehaussements de bénéfices de celle-ci, de suivre à son égard une procédure contradictoire ou une procédure d'imposition d'office ; qu'il s'ensuit que cet associé ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, qui ne trouvent à s'appliquer que lorsqu'une procédure contradictoire de redressement est mise en oeuvre ; que, par suite, le moyen que tirent M. et Mme La rosa de la méconnaissance de l'article L. 48 précité est également inopérant en ce qui concerne les redressements qui procèdent de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SNC La rosa ;
Considérant, en second lieu, que la circonstance que, sur l'imprimé de la notification de redressement du 17 décembre 2001, le service a coché la seule case « ensemble du revenu imposable » en omettant de cocher la case « bénéfices industriels et commerciaux », est sans incidence sur la régularité de la procédure dès lors, d'une part, que cette notification mentionnait à plusieurs reprises, de façon explicite, de même que la réponse aux observations du contribuable, que les redressements concernaient la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, d'autre part, que les intéressés n'ont pas été privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, - qui ne pouvait au demeurant concerner que les redressements ne procédant pas de la vérification de comptabilité de la SNC La rosa -, la réponse de l'administration aux observations des contribuables faisant expressément mention de cette possibilité ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts : « Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des (…) bénéfices industriels et commerciaux, ses droits et parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93 comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession » ; qu'il résulte de ces dispositions que l'associé peut imputer, sur la part des bénéfices sociaux imposables à son nom, les dépenses exposées pour l'acquisition de ses droits sociaux et, notamment les frais et intérêts des emprunts contractés à cet effet ;
Considérant qu'il résulte de l'examen de la convention de prêt passée le 15 décembre 1994 entre la Caisse régionale de Crédit agricole et M. La rosa que le prêt d'un montant de 9 000 000 F souscrit par ce dernier a été affecté à l'acquisition des parts de la SNC La rosa pour un montant de 4 820 000 F, se décomposant en 4 559 000 F de prix d'acquisition et 261 000 F de frais liés à l'acquisition, et, pour le restant, à la souscription de deux contrats d'assurance-vie pour un montant total de 4 000 000 F et à d'autres dépenses non précisées pour 180 000 F ; que la convention prévoit également que ces contrats d'assurance-vie viendront en garantie de remboursement du prêt ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction, alors au contraire que, selon les termes de la convention, M. La rosa a « sollicité » du Crédit agricole la mise en place d'un prêt selon les modalités qui viennent d'être rappelées, que, comme le soutiennent les contribuables, M. La rosa ait été contraint, pour obtenir le prêt destiné à lui permettre d'acquérir les parts de la SNC, de souscrire les deux contrats d'assurance-vie dont il s'agit ; que, dans ces conditions, les intérêts afférents à la partie du prêt affectée à la souscription de ces contrats ne peuvent être regardés comme étant au nombre des dépenses exposées pour l'acquisition desdites parts ; que, par suite, les contribuables ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration n'a admis en déduction que les intérêts afférents à la partie du prêt affectée au paiement du prix et des frais d'acquisition de ces parts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Denis a prononcé la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ont été assujettis M. et Mme La rosa au titre des années 1998 à 2000 ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui, dans la présente instance, n'est pas la partie perdante, soit condamné à verser la somme demandée par M. et Mme La rosa au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Saint-Denis en date du 1er décembre 2005 est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. et Mme La rosa devant le tribunal administratif est rejetée.
Article 3 : M. et Mme La rosa sont rétablis au rôle de l'impôt sur le revenu à raison de l'intégralité des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998 à 2000.
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No 06BX00826
