Vu la requête, enregistrée le 9 mai 2007 sous le n° 07BX00984, présentée pour M. et Mme René X, demeurant ..., par Me Natalis, avocat ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0501858 du 20 février 2007 par lequel le Tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 septembre 2008 :
- le rapport de Mme Dupuy, conseiller,
- les observations de Me Natalis pour M. et Mme X ;
- et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à l'issue d'un contrôle sur pièces portant sur l'année 2000, l'administration a notifié le 5 juin 2002 à M. et Mme X des redressements de leurs bases d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre de ladite année à raison de la réintégration d'une plus-value d'apport d'un montant de 1 244 734 F (189 758 euros) et a assorti les droits rappelés de la majoration de 40 % prévue, en cas de mauvaise foi, par les dispositions de l'article 1729-1 du code général des impôts ; que, pour prévenir l'irrégularité de la procédure d'imposition susceptible de résulter du défaut de réponse aux observations des contribuables, elle a prononcé, par décision du 26 mars 2004, le dégrèvement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités dont elle était assortie ; qu'elle a repris, sur les mêmes bases, la procédure d'imposition, en répondant, le 5 juillet 2004, aux observations des contribuables ;
Considérant que la seule obligation pesant sur l'administration, après avoir dégrevé dans un premier temps les impositions litigieuses établies suivant une procédure entachée du vice substantiel tiré du défaut de réponse aux observations du contribuable sur les redressements qui leur avaient été notifiés, était d'informer M. et Mme X, avant la mise en recouvrement, de la persistance de son intention de les imposer dans le délai de reprise, puis de répondre régulièrement auxdites observations ; qu'il résulte de l'instruction que, dans son avis de dégrèvement susmentionné du 26 mars 2004, l'administration précisait que la procédure serait reprise ultérieurement ; que, dans ces conditions, les requérants ont été suffisamment informés de son intention de maintenir les redressements préalablement notifiés ; que le moyen tiré de ce que la procédure de redressements serait irrégulière faute d'avoir procédé à une nouvelle notification des redressements avant la mise en recouvrement des impositions contestées doit donc être écarté ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne la prescription du droit de reprise :
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, le droit de reprise de l'administration pour l'impôt sur le revenu s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ; qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement » ; que l'interruption de la prescription par une notification de redressement conforme, en cas de mise en oeuvre de la procédure contradictoire, aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, reste acquise à l'administration, même dans le cas où, après avoir mis en recouvrement des impositions établies sur la base du redressement notifié, elle en prononce ultérieurement d'office le dégrèvement ; que, par suite, l'administration reste en droit de procéder à une nouvelle imposition, dans la limite du redressement antérieurement notifié, jusqu'à l'expiration du nouveau délai de répétition qui a recommencé à courir à compter de la notification ;
Considérant que la notification de redressements du 5 juin 2002 adressée le 7 juin 2002 à M. et Mme X, qui comportait les précisions exigées par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, a interrompu la prescription définie par l'article précité L. 169 du même livre ; que cette interruption est restée acquise à l'administration, alors même qu'elle a, le 26 mars 1994, prononcé d'office le dégrèvement des impositions supplémentaires initialement établies ; qu'elle restait ainsi en droit de procéder, dans la limite de ces redressements, à l'établissement de nouvelles impositions jusqu'à l'expiration du délai de répétition qui avait recommencé à courir le 7 juin 2002 ; qu'il s'ensuit qu'à la date du 30 novembre 2004, à laquelle les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement, le délai dans lequel pouvait s'exercer le droit de reprise de l'administration en ce qui concerne ces impositions n'était pas expiré ;
En ce qui concerne l'imposition de la plus-value d'apport :
Considérant qu'aux termes de l'article 151 octies du code général des impôts : « I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société soumise à un régime réel d'imposition d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité peuvent bénéficier des dispositions suivantes : a. L'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession, du rachat ou de l'annulation des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. Toutefois, en cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l'apport ou de la nue-propriété de ces droits, le report d'imposition est maintenu si le bénéficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impôt sur la plus-value à la date où l'un des événements prévus à la phrase précédente se réalise » ; qu'aux termes de l'article 39 quindecies du même code : « ... Le montant net des plus-values à long terme fait l'objet d'une imposition séparée au taux de 16 %. Il s'entend de l'excédent de ces plus-values sur les moins-values de même nature constatées au cours du même exercice » ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Charles X, père du requérant, a fait apport le 31 mai 1996 à la SARL ZAHAV du fonds de commerce qu'il exploitait à titre individuel ; que la plus-value constatée à l'occasion de cet apport a été placée sous le régime spécial d'imposition prévu par l'article 151 octies du code général des impôts ; que, le 9 juillet 1996, M. Charles X a transmis à titre gratuit les droits sociaux rémunérant cet apport à M. René X, requérant ; que ce dernier ayant pris l'engagement d'acquitter l'impôt sur la plus-value susmentionnée à la date à laquelle interviendrait l'un des événements prévus par l'article 151 octies dudit code, le report d'imposition a été maintenu ; que la société ZAHAV a procédé le 22 mai 2000 à la cession de son droit au bail ; que le service a estimé que cette cession avait mis fin au report d'imposition et a imposé, entre les mains des époux X, au titre de l'année 2000, la plus-value d'apport en cause ; que les intéressés, qui ne contestent pas le principe de l'imposition, soutiennent qu'une moins-value afférente à une perte de valeur sur titres devait être imputée sur la plus-value litigieuse ;
Considérant, en premier lieu, que la plus-value d'apport placée sous le régime de report d'imposition relevait du régime d'imposition prévu à l'article 39 quindecies précité du code général des impôts ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit refuser, au titre de l'année 2000, l'imputation sur la plus-value d'apport du fonds de commerce de la moins-value réalisée ultérieurement, en 2001, et résultant d'une perte de valeur sur titres ;
Considérant, en deuxième lieu, que M. et Mme X ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration dans la réponse ministérielle à M. Perez, député, publiée au Journal officiel (Assemblée nationale) du 6 juillet 1998, dès lors que cette réponse concerne les seuls contribuables ayant fait apport de leur entreprise individuelle à une société soumise au régime des sociétés de personnes et qu'il n'appartient pas au juge de l'impôt d'étendre son application aux contribuables qui, tels que M. Charles X, ont fait apport de leur entreprise individuelle à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa version alors en vigueur : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales » ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, et compte tenu notamment de ce que les requérants font valoir qu'ils ont considéré que la perte sur titres de la société ZAHAV pouvait s'imputer sur la plus-value d'apport devenue imposable, l'administration n'établit pas l'intention délibérée des intéressés d'échapper à l'impôt ; qu'il y a lieu, par suite, d'accorder à M. et Mme X la décharge de la majoration de 40 % pour absence de bonne foi à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge de la majoration de 40 % pour absence de bonne foi à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 300 euros au titre des frais exposés par M. et Mme X et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. et Mme X sont déchargés de la pénalité pour absence de bonne foi dont a été assortie la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Bordeaux du 20 février 2007 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme X une somme de 1 300 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
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N° 07BX00984
