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§ France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 29 janvier 2009, 07BX00332

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Type d'affaire : Administrative
Type de recours : Contentieux fiscal

Numérotation :

Numéro d'arrêt : 07BX00332
Numéro NOR : CETATEXT000020252519 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;fr;cour.administrative.appel.bordeaux;arret;2009-01-29;07bx00332 ?

Texte :

Vu la requête, enregistrée le 15 février 2007, présentée pour M. Antonio et Mme Françoise X, demeurant ..., par Me Guilloux ; M. et Mme X demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0501015 et 0601386 du 7 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Pau a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998, 1999, 2000 et 2001 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

..........................................................................................................

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 décembre 2008 :

- le rapport de Mme Jayat, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ;

Considérant que M. et Mme X font appel du jugement du 7 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Pau a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998, 1999, 2000 et 2001 ;

Sur la régularité du jugement :

Considérant que dans leurs demandes présentées devant le tribunal administratif, M. et Mme X n'ont contesté la régularité de la prolongation de la durée d'un an de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 1998 et 1999 que pour ce qui concerne le délai supplémentaire de 224 jours estimé nécessaire par l'administration en vue d'obtenir les relevés bancaires du compte BNP de la SARL Berverly Hills ; que, le tribunal a relevé que, s'agissant de l'année 1998, le contrôle n'avait été prolongé que d'un mois ; qu'en l'absence de contestation propre à cette prolongation d'un mois, les premiers juges n'ont pas omis de répondre au moyen tiré de l'irrégularité de la prolongation du délai prévu à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ;

Considérant que, pour écarter le moyen soulevé par M. et Mme X, tiré de ce que l'administration n'apportait pas la preuve du caractère excessif de rémunérations qu'elle a imposées en application du d de l'article 111 du code général des impôts, le tribunal a relevé les éléments qui lui ont paru corroborer le caractère excessif des rémunérations en cause et a estimé qu'au vu de ces éléments, l'administration n'avait pas inexactement apprécié la rémunération que devait normalement percevoir M. X ; qu'il a ainsi répondu au moyen soulevé sur ce point par les demandeurs ;

Considérant en revanche que, dans le cadre de leur demande n° 0501015, M. et Mme X ont invoqué devant le tribunal administratif un moyen tiré de ce que, s'agissant des suppléments d'impôt établis au titre de l'année 1998, l'administration ne les avait pas informés des modifications apportées aux rehaussements entre la lettre du 18 novembre 2003 et la mise en recouvrement des impositions, en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; que les premiers juges, en ne répondant pas à ce moyen, ont entaché leur jugement d'irrégularité ; que, par suite, M. et Mme X sont fondés à demander l'annulation du jugement en tant qu'il concerne les impositions afférentes à l'année 1998 ;

Considérant qu'il y a lieu pour la Cour d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions de la demande n° 0501015 de M. et Mme X tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1998 et de statuer par la voie de l'effet dévolutif de l'appel sur les autres conclusions ;

Au fond :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : « ... Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable ... pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ... » ; que le point de départ des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte court dès le soixante-et-unième jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ; que la prorogation des délais cesse à la date à laquelle l'administration reçoit l'intégralité des relevés demandés ;

Considérant que l'administration admet que M. et Mme X ont reçu le 16 février 2001 l'avis d'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle s'agissant des années 1998 et 1999 et le 11 juin 2001, l'avis d'extension du contrôle à l'année 2000 ; que, s'agissant des années 1998 et 1999, d'une part, et 2000, d'autre part, le contrôle doit être regardé comme s'étant achevé, respectivement, avec les notifications de redressement du 21 octobre 2002, reçues le 23 octobre suivant, et la notification du 17 juin 2002, reçue le 18 juin suivant, dès lors que la notification de redressement ultérieure, du 18 novembre 2003, se borne à rappeler celle du 21 octobre 2002 et ne révèle aucune investigation postérieure au 21 octobre 2002, et que celles des 27 octobre et 4 septembre 2003 et 1er octobre 2004 font suite non aux investigations liées à l'examen de la situation fiscale de M. et Mme X, mais à la vérification de comptabilité de la SCI Achristola et de la SARL Michel-Ange dont les contribuables sont associés ;

Considérant que la SARL Berverly Hills, constituée entre M. et Mme X, a été dissoute le 30 septembre 1996 et radiée du registre du commerce et des sociétés le 27 octobre 1997 après l'incendie, le 26 février 1996, de la discothèque « Le Tiffany's » qu'elle exploitait et qui sera ultérieurement reconstruite puis exploitée par la SARL Michel-Ange jusqu'à un nouveau sinistre le 4 janvier 1999 ; que le compte bancaire ouvert au nom de la SARL Beverly Hills auprès de la BNP a cependant continué à fonctionner jusqu'au 13 octobre 1999, M. X, liquidateur, ayant procuration sur ce compte ; que le service a relevé notamment, au cours des années 1998 et 1999, plusieurs débits sur ce compte que les contribuables expliquent par des remboursements partiels d'apports sans apporter d'éléments permettant d'étayer leurs affirmations, ainsi que des dépenses qui n'ont pu être rattachées au fonctionnement d'une société qui avait cessé toute activité depuis 1996 ; que, dans ces conditions, l'administration établit que M. et Mme X, qui avaient seuls la disposition de ce compte, l'ont utilisé à des fins personnelles ; que, si les contribuables ont fait état, au cours de l'examen contradictoire de leur situation fiscale, d'un virement de 188,24 F de leur compte bancaire personnel au compte de la SARL Beverly Hills, cette information ne saurait être assimilée à la communication par M. et Mme X des coordonnées exactes de l'intégralité des comptes bancaires qu'ils utilisaient à des fins personnelles ; qu'ainsi, et alors même que l'administration n'aurait pas exprimé sa demande à la BNP dès l'expiration du délai dont disposaient les contribuables pour produire leurs relevés de comptes, le délai prévu à l'article L. 12 précité du livre des procédures fiscales a pu être régulièrement prorogé du temps nécessaire à l'administration pour obtenir les relevés du compte ouvert au nom de la société, soit 224 jours, entre le soixante-et-unième jour suivant la demande des relevés de compte faite aux contribuables et la réception par l'administration des relevés de compte de la société ; qu'eu égard à la date de réception des avis de contrôle, le délai d'un an dont disposait l'administration pour réaliser le contrôle expirait le 15 février 2002 pour les années 1998 et 1999 et le 10 juin 2002 pour l'année 2000 ; que, toutefois, pour ce qui concerne les années 1998 et 1999, ce délai a pu être valablement prorogé, ainsi qu'il a été dit, de 224 jours auxquels s'ajoute le délai de 30 jours accordé aux contribuables en application de l'article L. 16. A du livre des procédures fiscales pour compléter leur réponse à la demande d'éclaircissements ou de justifications du 27 février 2002 ; que, par suite, le contrôle pouvait régulièrement se poursuivre, s'agissant de ces deux années, jusqu'au 27 octobre 2002 et que les actes intervenus avant cette date ne constituent pas une prolongation irrégulière des opérations ; que les opérations de contrôle s'étant, ainsi qu'il a été dit, achevées avec la notification de redressement reçue par les contribuables le 23 octobre 2002, les dispositions précitées de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues ; que, s'agissant de l'année 2000, les contribuables ne contestent pas la prolongation du délai de contrôle ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ... » ;

Considérant que la notification de redressement du 26 décembre 2001, concernant l'année 1998, mentionne expressément que le délai de contrôle pourra être prorogé du temps nécessaire pour l'administration afin d'obtenir les relevés du compte BNP de la SARL Beverly Hills dont les contribuables n'avaient pas communiqué les coordonnées et n'indique pas qu'elle met fin à l'examen contradictoire pour l'année 1998 ; qu'ainsi qu'il a été dit, ce contrôle s'est effectivement poursuivi jusqu'à la notification de redressement du 21 octobre 2002 ; que la demande d'éclaircissements ou de justifications adressée à M. et Mme X le 27 février 2002, soit avant le 21 octobre 2002, n'a donc pas constitué un nouvel examen contradictoire engagé sans avis préalable ; que les notifications de redressements adressées aux contribuables après la fin du contrôle, qui se bornent soit à reprendre les notifications précédentes, soit à tirer les conséquences des vérifications de la comptabilité de sociétés dont les contribuables étaient associés, ne révèlent pas davantage l'engagement sans avis préalable d'un nouveau contrôle de la situation fiscale personnelle de M. et Mme X ;

Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ... lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de redressement contradictoire l'administration modifie les rehaussements ... cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai » ;

Considérant que, si les impositions supplémentaires mises en recouvrement au titre de l'année 1998 sont supérieures à celles résultant de la lettre du 18 novembre 2003 par laquelle l'administration a informé les contribuables de l'abandon, après avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, de certains rehaussements à raison de revenus d'origine indéterminée, le service a adressé à M. et Mme X, le même jour, 18 novembre 2003, une notification de redressement faisant état du montant d'impositions de 57 988 F correspondant au montant des impositions mises en recouvrement ;

Considérant, en quatrième lieu, que l'article L. 50 du livre des procédures fiscales dispose que : « Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts » ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, qu'invités durant l'examen contradictoire de leur situation fiscale à apporter des précisions et justificatifs relatifs aux comptes courants qu'ils détenaient dans les écritures de la SARL Michel-Ange et de la SCI Achristola, les contribuables se sont abstenus de faire état des sommes et avantages qui leur avaient été attribués par ces sociétés et, en particulier, des frais de décoration de leur habitation personnelle pris en charge par la SARL Michel-Ange en 1998, de diverses autres dépenses personnelles prises en charge par cette société ou par la SCI Achristola au cours des années 1998, 1999 et 2000 et des indemnités d'assurance qu'ils ont appréhendées alors qu'elles étaient destinées à ces sociétés après le sinistre ayant détruit en 1999 la discothèque « Le Tiffany's » exploitée par la SARL Michel-Ange et dont les locaux appartenaient à la SCI Achristola ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant que les contribuables lui ont fourni des éléments incomplets ou inexacts ; que, par suite, elle a pu leur notifier, les 23 décembre 2002, 27 octobre 2003 et 1er octobre 2004, de nouveaux redressements après l'achèvement de l'examen contradictoire de leur situation fiscale dès lors que ces redressements sont fondés sur les seuls éléments révélés par la vérification de la comptabilité des sociétés Achristola et Michel-Ange concernant les revenus distribués par ces sociétés à M. et Mme X ; que, par ailleurs, les bases d'imposition retenues dans la notification de redressement du 18 novembre 2003 n'étant pas supérieures à celles notifiées à la fin de l'examen contradictoire, cette notification ne traduit pas une méconnaissance de l'article L. 50 précité du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître ses observations ... » ; que, si l'administration a adressé aux contribuables douze notifications de redressements au titre des quatre années dont les unes reprennent des développements déjà contenus dans les précédentes, il résulte de l'examen de ces documents que l'administration a exposé sans ambiguïté ni confusion, dans chacun des documents, les motifs et les montants des redressements, en précisant pour certains la substitution de base légale et la modification correspondante de la catégorie d'imposition ; qu'en particulier, le redressement afférent au détournement par M. et Mme X des indemnités d'assurances destinées aux sociétés Achristola et Michel-Ange est motivé de façon précise et détaillée, l'administration ayant notamment fait état des chèques correspondants et indiqué le montant regardé comme destiné à l'une et à l'autre des deux sociétés ; que les redressements correspondant aux dépenses des sociétés que l'administration a estimé exposées dans l'intérêt personnel des contribuables sont également motivés de façon précise, par le caractère des charges dont s'agit ou par leur caractère excessif au regard de l'activité nécessairement réduite de ces sociétés après la destruction de la discothèque ; que ces indications permettaient aux contribuables de contester utilement les redressements notifiés, ce qu'ils ont d'ailleurs fait ;

Considérant que les requérants ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction administrative 13 L-1513 du 17 janvier 1978 qui, relative à la procédure d'imposition, ne contient aucune interprétation d'un texte fiscal ;

Considérant, en sixième lieu, que les documents adressés aux contribuables avant la mise en recouvrement des impositions en litige indiquaient avec suffisamment de précision l'origine et la teneur des éléments recueillis par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication ; que, notamment, s'agissant des informations obtenues auprès des fournisseurs des sociétés regardées comme étant à l'origine de distributions en faveur des contribuables, l'administration a indiqué l'objet, le montant et le fournisseur correspondant à chaque charge, mettant ainsi les contribuables en mesure de demander communication des documents comportant les informations dont s'agit, alors même que n'étaient pas précisés les dates, libellés et références précises des factures obtenues ; que les requérants n'établissent pas avoir demandé avant la mise en recouvrement des impôts, des documents dont la communication leur aurait été refusée ;

Considérant, en septième lieu, que M. et Mme X soutiennent que la vérification de comptabilité des sociétés Achristola et Michel-Ange a été conduite avec un mandataire irrégulièrement désigné, par des agents territorialement incompétents et sans respect du débat oral et contradictoire ; que les irrégularités ainsi invoquées qui auraient affecté les vérifications de la comptabilité de la SCI Achristola et de la SARL Michel-Ange, toutes deux soumises à l'impôt sur les sociétés, sont par elles-mêmes sans incidence sur la régularité de la procédure d'établissement des impositions mises à la charge de M. et Mme X ;

Considérant, en huitième lieu, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; qu'en outre, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dans sa version en vigueur à la date du contrôle, rendue opposable à l'administration par l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, exige que le vérificateur ait recherché un tel dialogue avant même d'avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visée à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que les requérants soutiennent sans être contredits que, s'agissant de l'année 1998, le vérificateur s'est fondé pour mettre en oeuvre la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, sur le solde d'une balance des espèces sans avoir recherché avant l'envoi d'une demande de justifications, un dialogue contradictoire sur les informations dont il disposait ; que, par suite, M. et Mme X sont fondés à demander la décharge des impositions afférentes à l'année 1998 procédant de la mise en oeuvre de la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, pour un montant total, en bases, de 84 330 F, soit 12 856,03 euros ;

Considérant, enfin, qu'interrogés sur l'origine d'un versement en espèces de 36 000 F sur leur compte bancaire personnel en 2000, M. et Mme X ont répondu qu'il s'agissait d'un salaire versé par la SARL Michel-Ange dont M. X était le liquidateur ; que, toutefois, les contribuables n'ayant fait état d'aucun élément permettant de regarder la société comme étant à l'origine de ce versement, ni produit aucun bulletin de salaire, ni aucun autre document permettant de qualifier de salaire la somme dont s'agit, l'administration, ayant constaté que ladite somme ne figurait pas sur les déclarations de salaires souscrites par la société, a pu estimer que, compte tenu de son caractère invérifiable, la réponse des intéressés équivalait à une absence de réponse et taxer d'office le montant de 36 000 F en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ;

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant de la prescription du droit de reprise de l'administration :

Considérant qu'en ce qui concerne l'année 1998, la prescription a été interrompue par l'envoi d'une notification de redressement du 26 décembre 2001 dont l'administration soutient sans être contredite qu'elle a été reçue le 27 décembre suivant ; qu'ainsi, les notifications de redressement des 21 octobre 2002 et 1er octobre 2004 ne sont pas intervenues après le délai de reprise de l'administration prévu à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ;

S'agissant des revenus d'origine indéterminée :

Considérant que les requérants, taxés d'office à bon droit à raison de la somme susmentionnée de 36 000 F au titre de l'année 2000, ne versent au dossier aucun élément de nature à corroborer leurs affirmations selon lesquelles cette somme correspondrait à un salaire versé par la SARL Michel-Ange ; qu'ainsi, ils n'apportent pas la preuve qui leur incombe, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, de l'absence de bien-fondé des impositions en litige sur ce point ;

S'agissant des revenus regardés comme distribués par la SARL Beverly Hills :

Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes ... c. Les rémunérations et avantages occultes ... » ;

Considérant que le service a imposé M. et Mme X au titre de l'année 1998, d'une part, à raison de crédits bancaires apparaissant sur des comptes à leur disposition pour un total de 85 000 F réglés par chèques émis par la SARL Beverly Hills et, d'autre part, à raison d'un montant de 17 000 F correspondant à des sommes débitées du compte bancaire de la société ; que les requérants, qui ne contestent pas avoir appréhendé ces sommes, soutiennent qu'elles ne sont pas imposables en application de l'article 111 précité du code général des impôts dès lors qu'elles correspondent, pour une part, au produit de la cession à la SARL Michel-Ange d'une licence IV appartenant à M. X et, pour le surplus, au remboursement d'une partie des apports qu'auraient consentis les intéressés à la société Beverly Hills après sa liquidation ; que, s'agissant de la cession de la licence IV, le service a relevé dans la comptabilité des sociétés Berverly Hills et Michel-Ange, des écritures dont le montant correspond à la vente de la licence IV à la SARL Michel-Ange non pas par M. X mais par la SARL Beverly Hills ; que le jugement du Tribunal administratif de Melun dont les requérants soutiennent qu'il est revêtu de l'autorité de la chose jugée, ne statue pas sur ce point ; qu'en l'absence de tout élément permettant d'estimer que M. X, qui avait apporté sa licence IV en 1992 à la SARL Beverly Hills, aurait racheté cette licence auprès de la SARL Beverly Hills, avant de la revendre à la SARL Michel-Ange, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'appréhension, par M. et Mme X, de tout ou partie du prix de la licence destiné à la SARL Beverly Hills ; que, par ailleurs, les sommes ainsi retirées de la société étant très supérieures aux apports allégués par les contribuables, le surplus des versements de la SARL Beverly Hills ne peut être regardé comme correspondant au remboursement d'une partie de ces apports ;

Considérant qu'ainsi qu'il a été dit, les contribuables, qui avaient seuls la disposition du compte bancaire ouvert à la BNP au nom de la SARL Beverly Hills, doivent être regardés comme ayant utilisé ce compte à des fins personnelles ; qu'ils n'apportent aucun élément permettant de regarder les dépenses de 3 000 F et 2 310 F enregistrées en 1998 sous les libellés « billards Chevillotte » et « Les Echos » comme correspondant à des charges de la SARL Beverly Hills, laquelle avait cessé toute activité depuis 1996 ; que les sommes dont s'agit ont pu, dès lors, être regardées comme exposées dans leur intérêt personnel et être imposées entre leurs mains en application de l'article 111 du code général des impôts ;

S'agissant des revenus regardés comme distribués par la SARL Michel-Ange :

Considérant qu'en application de l'article 111 du code général des impôts, sont notamment considérés comme bénéfices distribués, « d. la fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 » ; que le 1° du 1 de l'article 39 dispose que : « ... les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu » ; qu'ainsi que l'a relevé le tribunal, la SARL Michel-Ange a cessé son activité d'exploitant de discothèque après l'incendie de l'établissement, le 4 janvier 1999 et la gestion de sa liquidation s'est traduite par une quinzaine d'écritures comptables au cours de l'année 1999 et une dizaine au cours de l'année suivante ; que, dans ces conditions, et en l'absence d'éléments permettant d'estimer que les fonctions de liquidateur de M. X, qui a perçu un salaire mensuel de 10 000 F au cours des deux années 1998 et 1999 auraient présenté des difficultés spécifiques, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du caractère excessif des rémunérations allouées à l'intéressé dans la mesure excédant 5 000 F pour les mois de mars et avril 1999 et 1 000 F pour les mois suivants ;

Considérant que, comme l'ont relevé les premiers juges, les contribuables ont reconnu en cours de contrôle que les deux sommes de 10 000 F enregistrées sur le compte bancaire de la SARL Beverly Hills au mois de février 1999 correspondaient au produit de la vente de matériels appartenant à la SARL Michel-Ange, lequel n'avait pas été comptabilisé dans les écritures de la société Michel-Ange ; que, M. et Mme X ayant seuls la maîtrise du compte bancaire de la société Beverly Hills, l'administration doit être regardée comme établissant l'appréhension par les contribuables des sommes concernées ;

Considérant que l'assureur de la SARL Michel-Ange a estimé l'indemnisation du sinistre du 4 janvier 1999 à environ 8 millions de francs ; que la somme correspondant à l'indemnité a été remise par plusieurs chèques, à M. X, liquidateur de la société ; que seule une somme totale de 757 775 F a été enregistrée dans les comptes de la société et que M. X a reversé une somme de 242 225 F à ses associés, les époux Bento ; que, par un jugement du 24 octobre 2006, le Tribunal correctionnel de Bayonne a prononcé la condamnation de M. et Mme X pour fraude fiscale à raison notamment du détournement à leur profit de cette indemnité d'assurance qu'ils ont placée sur un compte bancaire ouvert au Luxembourg ; qu'eu égard à l'autorité de chose jugée qui s'attache aux constatations du tribunal sur ce point, l'administration doit, en tout de cause, être regardée comme apportant la preuve de l'appréhension des sommes de 6 400 000 F, 600 000 F et 160 256 F qui ont été, dès lors, à bon droit, imposées en application du c de l'article 111 du code général des impôts ; que la circonstance que la SARL Michel-Ange aurait dû reverser une part d'indemnisation à la SCI Achristola, propriétaire des locaux incendiés, est sans influence sur le bien-fondé de ce chef de redressement, dès lors que les sommes détournées étaient dues par l'assureur à la SARL Michel-Ange, seule assurée ;

Considérant que l'administration a, par ailleurs, estimé que constituaient des distributions au profit des époux X, imposables, selon le cas, sur le fondement des articles 109 I 1°, 111 a ou 111 c, des dépenses insusceptibles de se rattacher à une activité de la société qui n'exploitait plus la discothèque incendiée le 4 janvier 1999, des sommes présentées comme réglées à des fournisseurs mais versées en réalité au gendre des contribuables et des charges dont le libellé révélait qu'il s'agissait de dépenses personnelles ; que l'administration fait valoir sans être contredite que, si M. et Mme X n'étaient associés qu'à hauteur de seulement 50 % dans la SARL Michel-Ange, leurs deux co-associés n'ont jamais signé aucun procès-verbal d'assemblée générale ni aucun rapport de liquidation ; qu'ainsi, M. X, liquidateur de la société, et son épouse, doivent être regardés comme les maîtres de l'affaire ; qu'il résulte de l'instruction que les fournisseurs de la société, interrogés par l'administration, ont indiqué n'avoir pas été désintéressés ; que, dans ces conditions, et en l'absence de tout élément permettant d'infirmer les constatations de l'administration, celle-ci doit être regardée comme établissant l'appréhension des sommes dont s'agit ; que, si les requérants soutiennent que des sommes ont pu être doublement imposées, entre leurs mains et entre les mains des époux Bento, ils ne produisent aucun élément de nature à établir la réalité de leurs allégations ;

S'agissant des revenus regardés comme distribués par la SCI Achristola :

Considérant qu'au cours des années en litige, la SCI Achristola a inscrit au crédit d'un compte « créditeurs divers » des sommes correspondant aux produits de cession de valeurs mobilières qui n'étaient pas comptabilisées en produits ; que les requérants, qui ne contestent pas avoir appréhendé les sommes correspondantes, soutiennent que les écritures relevées dans les comptes de la société correspondent en réalité à la vente par eux de SICAV qu'ils détenaient depuis 1996, soit antérieurement à la période vérifiée et que seule la plus-value afférente à ces opérations serait imposable ; que, cependant, ils n'apportent aucun élément corroborant la date d'acquisition des valeurs vendues et leur qualité de propriétaires de ces valeurs ; qu'ainsi, et dès lors que les contribuables ne contestent pas que le compte « créditeurs divers » fonctionnait comme un compte courant d'associés sur lequel les sommes concernées étaient ainsi à leur disposition, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé de ce chef d'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 109 I 1° du code général des impôts ;

Considérant que l'administration a estimé que constituaient des revenus distribués par la SCI Achristola, imposables en application de l'article 109 I 1° du code général des impôts, des dépenses de matériaux et de téléphone ainsi qu'une somme de 50 000 F enregistrée comme une charge exceptionnelle ; que les matériaux acquis, eu égard à leur nature, à leur lieu d'acquisition et au faible coût de leur transport, doivent être regardés comme ayant été affectés non à la sécurisation du site incendié de la discothèque, situé en Seine-et-Marne, mais à des travaux réalisés sur l'habitation des contribuables, située dans les Pyrénées-Atlantiques ; que les frais de téléphone imposés entre les mains des requérants, dont une partie est afférente à des communications à l'étranger, ne peuvent, de même, être estimés engagés dans l'intérêt de l'entreprise ; qu'enfin, aucun élément de l'instruction ne corrobore la perte, par la société, d'un dépôt de cautionnement de 50 000 F qui aurait justifié l'enregistrement d'une charge exceptionnelle de même montant ; que l'imposition de cette somme ne fait pas double emploi avec d'autres chefs de redressement ;

En ce qui concerne les pénalités :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que la différence constatée entre les montants des intérêts et majorations tels qu'ils ont été portés à la connaissance des contribuables dans la notification de redressement du 18 novembre 2003 et ceux mis en recouvrement provient du cours des intérêts de retard entre le 27 décembre 2001, date à laquelle ils avaient été arrêtés dans la notification de redressement et leur date d'échéance ; que, dans ces conditions, l'administration n'a pas méconnu sur ce point l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en deuxième lieu, que les notifications de redressement adressées aux contribuables détaillaient, pour chaque chef de redressement, les motifs pour lesquels la bonne foi n'avait pas été retenue ou les motifs pour lesquels l'administration avait estimé que les agissements des contribuables étaient constitutifs de manoeuvres frauduleuses ; qu'ainsi, l'application des pénalités pour mauvaise foi ou pour manoeuvres frauduleuses, selon le cas, est motivée conformément aux exigences de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; que les contribuables ne peuvent utilement se prévaloir de l'instruction 13 L-2-92 du 25 février 1992 relative à la motivation des pénalités, qui ne comporte, en tout état de cause, aucune interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

Considérant que durant les années en litige, les requérants ont, de façon répétée, utilisé à des fins personnelles les comptes des sociétés dont ils étaient associés et dont M. X était le gérant ou le liquidateur, parfois en dissimulant les opérations faites à leur profit grâce à des écritures comptables ambiguës, ont détourné des sommes importantes destinées à ces sociétés en s'abstenant de transcrire des opérations dans la comptabilité desdites sociétés et ont produit durant le contrôle dont ils ont fait l'objet des informations incomplètes en vue de dissimuler les revenus qu'ils tiraient des sociétés qu'ils contrôlaient ; que devant la Cour, comme en première instance, les appelants se bornent à contester l'application qui leur a été faite des pénalités de 40 et 80 % prévues à l'article 1729 du code général des impôts en soutenant, de façon générale, que l'administration n'apportait la preuve ni de leur mauvaise foi, ni des manoeuvres frauduleuses qui leur sont imputées ; qu'eu égard aux éléments susrappelés, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du bien-fondé de l'application des pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont fondés qu'à demander la décharge des impositions afférentes à l'année 1998 et procédant de la mise en oeuvre de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, pour un montant total, en bases, de 12 856,03 euros ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Pau du 7 décembre 2006 est annulé en tant qu'il statue sur les conclusions de M. et Mme X tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociale afférents à l'année 1998 et des pénalités dont ils ont été assortis.

Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu auquel M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1998 à raison de revenus d'origine indéterminée est réduite de 12 856,03 euros.

Article 3 : M. et Mme X sont déchargés des droits supplémentaires et des pénalités auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 1998 correspondant à la réduction de bases résultant de l'article 1er ci-dessus.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la demande de M. et Mme X concernant les impositions et pénalités afférentes à l'année 1998 et le surplus de leurs conclusions d'appel sont rejetés.

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N° 07BX00332


Publications :

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Composition du Tribunal :

Président : M. BRUNET
Rapporteur ?: Mme Elisabeth JAYAT
Rapporteur public ?: M. LERNER
Avocat(s) : GUILLOUX

Origine de la décision

Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Date de la décision : 29/01/2009

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