Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 23 février 2010, présentée pour Mme Antonella née CONTINI, demeurant ..., par Me Sarrouilhe ; Mme demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0701045 du 5 janvier 2010 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu à l'audience publique du 6 octobre 2011 :
- le rapport de Mme Madelaigue, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Normand, rapporteur public ;
Considérant que l'époux de Mme était gérant depuis 1998 de la société Oldhouse Classic Furniture Limited dont le siège était situé à Londres et qui exerçait une activité de revente de meubles, antiquités et brocante à Verlus dans le Gers et également directeur de la société Sammel Investissement Limited située à Dublin constituée le 25 septembre 1991 ; que cette dernière dont M. et Mme étaient les seuls associés était propriétaire d'un immeuble sur la commune de Verlus qui servait de lieu d'exploitation à la société Oldhouse Classic Furniture Limited ; que la société Oldhouse Classic Furniture Limited, qui n'a jamais déposé de déclaration fiscale, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période comprise entre le 1er janvier 2001 et le 30 novembre 2003 à raison de l'exploitation développée dans la maison d'habitation, à l'issue de laquelle des redressements en matière d'impôt sur les sociétés lui ont été notifiés au titre des années 2001 et 2002 ; qu'à la suite de la dissolution de la société Sammel Investissement Limited, le service a considéré que les époux avaient perçu un boni de liquidation et que la société Oldhouse Classic Furniture Limited avait distribué des revenus à M. ; qu'une proposition de rectification a été établie à l'encontre de M. et Mme le 5 juillet 2004 concernant l'impôt sur le revenu des années 2001, 2002 et 2003 dans le cadre de la procédure de taxation d'office au titre des années 2001 et 2003 et de redressement contradictoire au titre de l'année 2002 ; que, par la présente requête, Mme fait appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant que le tribunal administratif a omis de répondre au moyen, qui n'était pas inopérant, soulevé dans le mémoire présenté par Mme enregistré le 4 novembre 2009, tiré de ce que la date du fait générateur de l'impôt étant intervenue en 2003 et non en 2001, l'imposition litigieuse aurait été établie prématurément ; que, dès lors, le jugement du tribunal administratif de Pau en date du 5 janvier 2010 doit être annulé ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par Mme devant le tribunal administratif ;
Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions en litige :
En ce qui concerne la résidence fiscale de Mme :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : Les personnes qui ont leur domicile fiscal en France sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ; qu'aux termes de l'article 4 B du code général des impôts : 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques (...) ; que, pour l'application de ces dispositions, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Sammel investissement Limited a acquis le 10 janvier 1992 une maison d'habitation située à Verlus (Gers) au moyen de fonds procurés par les époux , ses seuls associés ; que l'époux de Mme a indiqué le 3 août 1998 au registre du commerce et des sociétés d'Auch qu'il avait son domicile à Verlus ; que M. et Mme ont déposé à cette adresse le 12 septembre 2003 une déclaration de revenus concernant l'année 2002 ; que pour les besoins de la liquidation de la société Sammel investissement Limited et lors de la vente de la maison d'habitation qui figurait à l'actif de cette société le 16 décembre 2003, les époux ont déclaré avoir leur domicile commun à Verlus ; qu'en se bornant à se prévaloir d'un contrat rédigé en italien, selon lequel elle aurait pris à bail, le 1er septembre 1998, un appartement de trois pièces situé à Brescia (Italie), et un document d'un service démographique, également rédigé en italien, qui établit son inscription sur un registre, dont la nature n'est pas indiquée, de la même commune, Mme n'établit pas que cet appartement constituait son foyer ou son lieu de séjour principal ; que, dans ces conditions, le lieu de séjour principal de Mme doit être regardé comme fixé en France au sens des articles 4 A et 4 B précités du code général des impôts ; qu'il s'ensuit que la requérante est, pour l'ensemble des années 2001 à 2003, passible de l'impôt sur le revenu en France ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : 1. (...) Sauf application des dispositions des 4 et 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles (...) 4. Les époux font l'objet d'impositions distinctes : a. Lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ; b. Lorsqu'étant en instance de séparation de corps ou de divorce, ils ont été autorisés à avoir des résidences séparées ; c. Lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que le contribuable qui entend bénéficier d'une imposition distincte de celle de son époux, par dérogation au principe de commune imposition des époux, doit apporter la preuve qu'il se trouve dans l'une des situations mentionnées par celles-ci ;
Considérant que s'il est constant que M. et Mme sont séparés de biens, Mme n'établit pas qu'elle se trouvait, au cours des années 2001 à 2003, dans l'un des cas susmentionnés dans lesquels les époux font l'objet d'impositions distinctes ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que le directeur des services fiscaux du Gers a soumis Mme , en France, à une imposition commune avec son conjoint ;
En ce qui concerne l'année d'imposition :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ; qu'en vertu de l'article 161 du même code, le boni attribué lors de la liquidation d'une société aux titulaires de droits sociaux en sus de leur apport est compris, le cas échéant, dans les bases de l'impôt sur le revenu ;
Considérant qu'il n'est pas contesté que lors de la dissolution de la société Sammel Investissement Limited, ses actifs ont été attribués à M et Mme , ce qui a permis de dégager, après déduction de leurs apports, un boni de liquidation imposable entre leurs mains dans la catégorie des revenus distribués ; que Mme soutient qu'elle n'a pas pu avoir la disposition du boni de liquidation avant le 22 décembre 2003, date de déclaration de la dissolution de la société Sammel Investissement Limited et que, par suite, le boni litigieux n'était imposable qu'au titre de l'année 2003 ; que, toutefois, il résulte de l'instruction, et notamment de certificats joints à l'acte de vente de l'immeuble qui figurait à l'actif de la société Sammel Investissement Limited, que cette dernière avait disparu en 2002 ; qu'il ressort des termes de l'acte de vente notarié en date du 22 décembre 2003 que la dissolution de la société Sammel Investissement Limited ainsi que le transfert de propriété du bien immobilier ont pris effet au 15 septembre 2001 et que, pour la vente, les époux ont agi en qualité de copropriétaires et non en qualité d'associés ; que ces derniers n'ont souscrit ni déclaration de résultats ni la déclaration de cessation d'entreprise prévue à l'article 201.1 du code général des impôts ; que, par suite, la personnalité morale de la société n'ayant pas subsisté pour les besoins de la liquidation jusqu'à la clôture de celle-ci, l'administration a pu à bon droit soumettre le boni de liquidation à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2001 ;
S'agissant du bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale :
Considérant que Mme ne peut utilement se prévaloir de la doctrine 4 J-123 du 1er novembre 1995 selon laquelle l'imposition du boni de liquidation ne pouvait être établie immédiatement après la dissolution de la société dans la mesure où la personnalité morale de cette dernière subsistait jusqu'à la clôture de la liquidation dès lors qu'il n'y a pas eu d'opération de liquidation ;
En ce qui concerne l'assujettissement de Mme aux contributions sociales :
Considérant que Mme a été assujettie, au titre de l'année 2001, à la contribution sociale généralisée, à la contribution pour le remboursement de la dette sociale et au prélèvement social sur les revenus de son patrimoine, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que la requérante soutient ne pas remplir les critères d'assujettissement aux contributions et prélèvement sociaux litigieux dès lors que, d'une part, elle n'a pas sa résidence fiscale en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts et que, d'autre part, elle n'est pas affiliée à un régime obligatoire français d'assurance maladie ;
Considérant qu'en vertu des articles 1600-0 C, 1600-0 F bis et 1600-0 G du code général des impôts, les revenus de capitaux mobiliers des personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du même code sont soumis à la contribution sur les revenus du patrimoine, aux prélèvements sociaux perçus au profit de la caisse nationale des allocations familiales et de la caisse nationale d'assurance des travailleurs salariés, ainsi qu'à la contribution pour le remboursement de la dette sociale ; que les contributions en litige assises sur les revenus du patrimoine sont dues indépendamment de la protection sociale dont peuvent, ou non, bénéficier les personnes qui y sont assujetties ; que, dès lors, le directeur des services fiscaux du Gers a fait une exacte application des dispositions susmentionnées en soumettant aux contributions sociales les revenus de capitaux mobiliers perçus au cours de l'année 2001 par Mme , qui, ainsi qu'il vient d'être dit, était fiscalement domiciliée en France ;
Sur les conclusions tendant à la réduction des impositions :
En ce qui concerne l'application du système du quotient prévu à l'article 163-O A du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 163-O A du code général des impôts : Lorsque, au cours d'une année, un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue (...) ;
Considérant que Mme soutient que le boni de liquidation qu'elle a perçu a le caractère d'un revenu exceptionnel au sens des dispositions précitées de l'article 163-O A du code général des impôts ; qu'en vertu desdites dispositions, un revenu exceptionnel ne peut, sauf exception non applicable en l'espèce, être imposé selon le système du quotient que si son montant dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels le contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois années précédant celle de la réalisation du revenu en litige ; qu'à défaut d'indiquer ses revenus nets soumis à l'impôt sur le revenu au titre des années 1998, 1999 et 2000, Mme ne met pas la cour à même d'apprécier le bien-fondé de ses prétentions qui ne peuvent qu'être rejetées ;
En ce qui concerne le montant du boni de liquidation :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 161 du code général des impôts : Le boni attribué lors de la liquidation d' une société aux titulaires de droits sociaux en sus de leur apport n'est compris, le cas échéant, dans les bases de l'impôt sur le revenu que jusqu'à concurrence de l'excédent du remboursement des droits sociaux annulés sur le prix d'acquisition de ces droits, dans le cas où ce dernier est supérieur au montant de l'apport (...) ; qu'en vertu des dispositions du 3° de l'article 112 de ce code, les associés peuvent notamment reprendre en franchise d'impôt, lors de la dissolution de la société, le montant de leurs apports réels ou assimilés ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des pièces versées au dossier par l'administration qui explicitent les modalités de calcul du boni de liquidation en litige, que l'administration a imputé sur la valeur vénale de 310 000 euros de l'ensemble immobilier que la société Sammel Investissement Limited possédait à Verlus et dont la propriété a été, lors de la liquidation attribuée aux époux , le montant des apports en capital effectués par ces derniers, à hauteur de 141 884 euros ; que Mme soutient que le montant des apports doit être majoré d'une somme de 86 896 euros représentant une avance en compte courant de fonds, destinée à l'acquisition du bien immobilier en litige, qui n'aurait pu être remboursée que lors de la vente de ce bien ; qu'en se bornant à produire un ordre de virement bancaire en date du 20 décembre 1991, la requérante n'établit pas avoir versé la somme litigieuse en sus de ses apports ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le montant du boni de liquidation serait excessif doit être écarté ;
Considérant, en second lieu, que l'article 1er du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur dispose que : Il est établi un impôt annuel unique sur le revenu des personnes physiques désigné sous le nom d'impôt sur le revenu (...) ; que l'article 13 du même code dispose que : 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut (...) sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu (...) ; qu'il en résulte que Mme ne peut, en tout état de cause, solliciter l'imputation sur le boni de liquidation imposé au titre de l'année 2001 de frais de liquidation ou d'honoraires de négociation qu'elle a supportés au cours de l'année 2003 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande Mme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Pau en date du 5 janvier 2010 est annulé.
Article 2 : La demande présentée par Mme devant le tribunal administratif de Pau et le surplus des conclusions de sa requête devant la cour sont rejetés.
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N° 10BX00513
