France, Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation a 3, 23 novembre 2004, 00DA00258

Vu la requête, enregistrée le 21 février 2000 sous le n° 00DA00258 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Louis X, demeurant ..., par le cabinet d'avocats Poitrinal et Associés ; M. X demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 3 du jugement n° 97-3394 et 97-3395 du 9 décembre 1999 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes tendant à la décharge des impositions complémentaires auxquelles il a été assujetti en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1992 ;

2°) d'ordonner la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 15 000 francs en application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;

Il soutient :

- en premier lieu, que c'est à tort que l'administration lui a refusé le bénéfice de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux matériels qu'il a acquis à compter du

1er mai 1991 pour les besoins de l'activité agricole exercée dans le cadre de la société en participation SARL X CP qu'il a constituée à cette date avec la société X ; que, d'une part en effet, il avait droit au bénéfice de cette déduction en application des dispositions de l'article 17.2 de la sixième directive taxe sur la valeur ajoutée et de l'article 271 du code général des impôts ; que, dès lors qu'une société en participation n'est pas une personne, elle ne peut être ni assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, ni titulaire du droit à déduction, seuls les membres de la société qui exercent l'activité économique faisant l'objet du contrat de participation étant assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée et titulaires du droit à déduction ; qu'en l'espèce, l'exposant, qui n'exerce aucune activité en dehors du contrat de participation et qui exerce dans le cadre de la Société en Participation X (SEP) une activité qui lui confère la qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, a agi en cette qualité en se procurant les matériels agricoles nécessaires à l'activité commune ; que, d'autre part, cette analyse est confortée par la jurisprudence relative aux sociétés en participation, dont il résulte que si ces sociétés sont considérées comme étant personnellement redevables de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à leurs opérations, cette fiction de personnalité propre n'a pas pour effet d'interdire à leurs membres de déduire la taxe sur la valeur ajoutée grevant les biens affectés à l'activité commune ; que d'ailleurs, en matière d'impôt direct, l'associé d'une société en participation, en mettant à la disposition de cette société les biens qui demeurent sa propriété, ne cesse pas son activité, ne faisant que poursuivre sous une forme différente l'exploitation antérieure, et conserve le droit de les amortir dans sa comptabilité dès lors que les biens mis à disposition de la société en participation ne sont pas inscrits au bilan de celle-ci ; que la dissociation de l'exercice du droit à déduction et du paiement de la taxe due à raison des opérations effectuées dans le cadre de la société en participation est nécessaire, sauf à aboutir à des difficultés au regard de l'article 271-II-1 et 2 du code général des impôts ; que, dès lors, interdire à cet associé d'exercer lui même le droit à déduction conduit à une violation du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'enfin, il résulte de la doctrine administrative (instruction du 18 février 1981, 3 D-81 ; D. adm. 3 D-1622, n° 9, 1er mai 1982) opposable à l'administration en vertu de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qui traite la société en participation comme un simple secteur d'activité de ses membres et non comme une personne fiscalement distincte de ceux-ci, que la société en participation ne peut être ni assujettie, ni redevable, ni titulaire du droit à déduction et que ce sont donc nécessairement les associés qui ont ces trois qualités ; que la doctrine indique aussi que la cessation d'une activité constituée en secteur procédant de la dissolution d'une société en participation, la reprise par les associés des biens qui lui sont propres s'analyse en un transfert entre secteurs ; qu'en vertu de l'article 213 de l'annexe II du code général des impôts, le régime des secteurs distincts ne concerne que les activités exercées par un seul et même assujetti ; qu'ainsi, la notion de secteur d'activité distincte et celle de personnalité distincte sont exclusives l'une de l'autre ; qu'en outre, le régime des secteurs distincts d'activité porte uniquement sur le calcul des droits à déduction de l'assujetti et n'emporte aucune conséquence sur les modalités d'exercice de ce droit, les assujettis n'ayant pas à établir une déclaration de chiffre d'affaire pour chaque secteur distinct, la taxe sur la valeur ajoutée déductible étant calculée séparément mais déclarée globalement ; qu'il suit de là que, dans le cas des sociétés en participation, l'application du régime des secteurs distincts d'activité n'implique pas que la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente aux biens et services acquis par un associé pour les besoins de l'activité commune devrait faire l'objet d'une déclaration autre que celle produite par l'associé ; qu'en l'espèce, l'exposant a souscrit des déclarations mentionnant, d'une part, la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur les loyers des bâtiments donnés à bail à la SARL X et, d'autre part, la taxe déductible afférente aux matériels acquis pour les besoins de l'activité de la SEP, la SEP ayant, quant à elle, déclaré le chiffre d'affaires tiré de l'activité commune ; que cette globalisation sur une même déclaration d'opérations relevant de deux secteurs d'activité n'est pas critiquable ; que le montant des déductions de taxe sur la valeur ajoutée opérées à raison de l'acquisition des matériels n'est pas davantage contestable, les opérations exercées dans le cadre de la SEP étant en totalité des opérations taxables et ouvrant, par suite, droit à déduction ; que, dès lors, la circonstance que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les matériels acquis pour les besoins du secteur d'activité agricole ait été portée sur des déclarations distinctes de celles mentionnant le chiffre d'affaire taxable du même secteur est sans incidence sur le droit à déduction de l'exposant ;

- en deuxième lieu, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant les matériels acquis avant le 1er mai 1991 et affectés à compter de cette date à l'activité de la SEP ne sont pas davantage fondés ; que, d'une part, en citant les dispositions de l'article 210 précité, qui assimilent à une cession ou un apport le transfert entre les différents secteurs d'activités d'un assujetti prévus à l'article 213 et en affirmant qu'à compter du 1er mai 1991, l'exposant avait changé de secteur d'activité pour passer à un secteur non assujetti, alors que le considérant précédent faisait état de qu'il n'avait plus la qualité d'assujetti, le Tribunal a entaché les motifs de son jugement de contradiction ; qu'en outre, un secteur n'est pas assujetti ou non assujetti, ce terme désignant l'une des activités d'un assujetti qui en exerce plusieurs ; qu'un assujetti ne passe pas d'un secteur à un autre, seuls les biens lui appartenant pouvant être transférés de secteur à secteur ; qu'enfin, en admettant même qu'il y a eu transfert entre secteurs, le secteur destinataire de ce transfert, celui de la SEP, est soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, d'autre part, et conformément à la doctrine administrative précitée, si l'exposant a deux secteurs d'activités distincts, l'un correspondant à l'activité de location de bâtiments ruraux, l'autre à l'activité agricole exercée dans le cadre de la SEP, il est en revanche exclu de considérer qu'il a eu deux secteurs successifs au titre de son activité agricole dès lors qu'il n'a fait que poursuivre l'activité agricole qu'il exerçait antérieurement en qualité d'exploitant individuel ; qu'ainsi les matériels agricoles lui appartenant sont restés affectés en totalité au même secteur d'activité ; que, dès lors, ces matériels n'ont pas fait l'objet, par suite de la constitution de la SEP, d'un transfert susceptible de donner lieu à régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'enfin, à supposer même que les matériels en cause aient fait l'objet d'un transfert entre secteurs distincts d'activités, il n'en reste pas moins que la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée n'aurait entraîné aucun reversement effectif de taxe à la charge du requérant dès lors qu'en cas de transfert d'immobilisations entre secteurs d'un assujetti, le reversement de taxe sur la valeur ajoutée à opérer dans le secteur d'origine s'accompagne de l'ouverture d'un nouveau droit à déduction dans le secteur destinataire ; que, lorsque le secteur destinataire correspond exclusivement à des opérations taxables ouvrant droit à déduction, l'application de l'article 210 précité n'entraîne aucun reversement effectif de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en outre, la doctrine (instruction du 18 février 1981, 3 D-81 ; D. adm. 3 D-1411, n °25, 1er mai 1982) prévoit que, s'agissant d'une opération interne, l'exercice de ce nouveau droit à déduction s'effectue directement sans qu'il y ait lieu d'établir d'attestation ; qu'en l'espèce, l'activité agricole exercée dans le cadre du contrat de participation étant intégralement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, comme l'était l'activité antérieure de l'exposant, celui-ci aurait bénéficié au titre du secteur de la SEP d'un droit à déduction égal au montant de la taxe sur la valeur ajoutée à régulariser au titre du secteur d'activité individuelle et sans qu'une attestation soit requise ; qu'il n'aurait ainsi en tout état de cause eu aucune taxe à reverser ;

- en troisième lieu, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux bâtiments d'exploitation donnés à bail à la SARL X à compter du 1er mai 1991 ne sont pas davantage fondés ; qu'en effet, il a expressément et valablement exercé l'option prévue par l'article 260 du code général des impôts dans le bail du 15 septembre 1991 enregistré le

23 septembre 1991 à la recette de Montreuil ; que la SARL X étant assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée et redevable de la taxe au titre de l'activité exercée dans le cadre de la SEP, les conditions légales étaient réunies ; qu'aucune disposition n'impose de modalités ou formes particulières pour l'exercice de l'option dont il s'agit, l'article 202 de l'annexe II du code général des impôts se bornant à prévoir que l'option prend effet le premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée ; que, dès lors, les bâtiments donnés à bail à la SARL X n'ont pas cessé d'être affectés à la régularisation d'opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et par suite n'avaient pas à faire l'objet de la régularisation de taxe prévue par l'article 210 de l'annexe II ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 20 septembre 2000, présenté pour l'Etat, par le ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, représenté par le directeur départemental des impôts de Lille ; le directeur départemental des impôts de Lille demande à la Cour de rejeter la requête de la SARL X ;

Il soutient :

- en premier lieu, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant les immobilisations acquises avant le 1er mai 1991 sont bien fondés ; qu'en effet, à compter du

1er mai 1991, date de sa cessation d'activité, M. X n'était plus exploitant agricole, au sens du premier alinéa de l'article 63 du code général des impôts, la mise en valeur de l'exploitation étant le fait de la SEP X ; que cette cessation d'activité constitue un événement susceptible de motiver une régularisation de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l'article 210 de l'annexe II du code général des impôts alors applicable dès lors que M. X n'a plus réalisé d'affaires imposables dans le cadre de l'activité de polyculture ;

- en deuxième lieu, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux bâtiments d'exploitation donnés à bail à la SARL X à compter du 1er mai 1991 sont également bien fondés ; qu'en effet, les locations de terres et de bâtiments à usage agricole sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 261-D-1 du code général des impôts, sauf option exercée en application de l'article 260-6°, cette option revêtant la forme d'une lettre signée par le bailleur à laquelle sont annexés, en application de l'article 202 de l'annexe II, divers documents ; que si par bail enregistré le 23 septembre 2001 à la recette principale des impôts de Montreuil, M. X a déclaré donner en location à compter du 1er mai 1991 trois hangars agricoles à la SARL X moyennant un fermage annuel et a déclaré dans cet acte vouloir soumettre ce bail à la taxe sur la valeur ajoutée, il n'a pas formulé d'option expresse à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dans ces conditions, il a perdu la qualité d'assujetti à compter du 1er mai 1991 dès lors qu'il a cessé son activité agricole et n'a pas formulé d'option expresse d'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée en sa qualité de bailleur de biens ruraux, laquelle ne peut d'ailleurs être formulée au 1er mai 1991, le bail n'ayant été enregistré que le 23 septembre 1991 ; que, dès lors qu'il n'avait plus la qualité d'assujetti en raison de sa cessation d'activité, la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les immeubles acquis avant le

1er mai 1991 devait faire l'objet d'une régularisation en application des dispositions de l'article 210 précité ;

- en troisième lieu, que c'est à bon droit que l'administration a refusé à M. X le bénéfice de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux matériels qu'il a acquis à compter du 1er mai 1991 pour les besoins de la société en participation ; que, d'une part en effet, pour l'application des taxes sur le chiffre d'affaires, la notion de personne au sens de l'article 256 A du code général des impôts, qui résulte de la transposition des dispositions de la sixième directive taxe sur la valeur ajoutée du 17 mai 1977, est indépendante du statut juridique ; que, si les associations en participation ne constituent pas une personne morale, elles n'en constituent pas moins une forme de société, qui doit, du point de vue fiscal, être traitée d'une manière distincte sans que puisse être invoquée par les membres de l'association la confusion de personnes existant entre ladite association et eux-mêmes pour leur part dans la société, et qui peut être notamment personnellement redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ; que les modalités d'exercice du droit à déduction, dont dispose un assujetti, traitées par l'article 18 de la directive précitée, ont été précisées, en application de l'article 273 du code général des impôts par un décret modifiant l'annexe II dudit code et notamment son article 213, dont il résulte que la sectorisation est obligatoire dès lors qu'un assujetti a des activités qui ne sont pas soumises à des dispositions identiques au regard de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en application de ces dispositions, l'instruction du 18 février 1981 référencée 3 D-81 pose les principes de la constitution en secteur d'activité distinct pour les sociétés en participation et de la déduction par ces sociétés de la taxe afférente aux biens utilisés pour les besoins de leur exploitation ; qu'en l'espèce, la SEP X doit être traitée au regard de la taxe sur la valeur ajoutée comme une entité distincte de celle de ses membres ; qu'en qualité de redevable unique, elle a d'ailleurs soumis à la taxe sur la valeur ajoutée les recettes réalisées dans le cadre du contrat en participation et souscrit à ce titre les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ; que le mode d'utilisation des biens à l'aide desquels s'est effectué l'activité commune justifiait la constitution d'un secteur distinct ; que la constitution de la SEP permettait donc l'exercice des droits à déduction uniquement au sein de ce secteur en application de l'article 213 précité et cela sans contradiction avec les dispositions de l'article 271-II du code ; que pour sa part le requérant, qui ne réalise pas d'opérations imposables, n'a pas la qualité d'assujetti à titre individuel et ne peut récupérer, en sa qualité d'associé, la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux achats et frais généraux utilisés pour l'activité agricole exercée en participation ; que le moyen tiré de la violation du principe de neutralité fiscale n'est pas fondé dès lors que les droits à déduction pouvaient être exercés dans le cadre du secteur d'activité constitué par la SEP X qui doit être traitée au regard de la taxe sur la valeur ajoutée comme une entité distincte de ses membres ;

- enfin, que la demande de remboursement des frais irrépétibles doit être rejetée ;

Vu le mémoire en réplique, présenté par M. Louis X X, enregistré dans les mêmes conditions le 27 octobre 2000 ; M. Louis X reprend les conclusions de sa requête, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre :

- que s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens acquis après le

1er mai 1991, dès lors que la société en participation demeure occulte à l'égard des tiers et que toutes les opérations réalisées avec ceux-ci sont faites par les associés, elle ne possède pas l'indépendance de fait d'une société dotée de la personnalité morale et n'accomplit pas des activités économiques de façon indépendante ; qu'il ressort de la doctrine invoquée que la société en participation doit être considérée aux fins d'exercice du droit à déduction non pas comme une personne distincte de ses membres mais comme un secteur d'activité de ces derniers, distinct de leurs autres activités ; que l'application du régime des secteurs distincts supposant l'existence d'une pluralité d'activités exercées par un seul assujetti, seuls les associés sont susceptibles d'exercer cette pluralité d'activités ; qu'il en résulte que chaque associé a la qualité d'assujetti au titre de l'activité commune comme au titre de son activité propre et par suite dispose du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les dépenses qu'il expose pour les besoins de l'activité commune ; que, si la taxe sur la valeur ajoutée déductible doit être calculée par secteur, elles est déclarée globalement par l'assujetti ; que, dans le cas d'une société en participation la déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée déductible n'a pas à faire l'objet d'une déclaration autre que celle produite par l'associé ;

- que, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux immobilisations acquises avant le 1er mai 1991, la nouvelle argumentation de l'administration qui abandonne la notion de transfert des biens de secteur à secteur, pour retenir celle de la cessation d'activité, n'est pas davantage fondée ; qu'en effet, un exploitant individuel qui devient associé d'une société en participation ne cesse pas son activité et poursuit sous une forme différente son activité antérieure ; que les biens qui ont donné lieu aux régularisations litigieuses sont restés la propriété de l'exposant et n'ont pas été inscrits au bilan de la SEP et ont été exclusivement utilisés pour les besoins de l'activité taxable de la SEP ; qu'ainsi, la constitution de la SEP n'a pas emporté la cessation de l'activité agricole de l'exposant ou la perte de sa qualité d'exploitant agricole, dès lors que celui-ci a continué à exploiter personnellement les biens ruraux dont il est propriétaire selon des modalités différentes ; qu'ainsi il n'y a eu aucune cessation d'activité ;

- qu'enfin, s'agissant des bâtiments donnés à bail à la SARL X, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose de modalités ou forme particulière pour l'exercice de l'option visée à l'article 260-6° du code général des impôts ; que les modalités d'option dont fait état l'administration ne peuvent être opposées au requérant pour le priver des droits qui lui sont reconnus par la loi ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 1er décembre 2000, présenté pour l'Etat, par le ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, représenté par le directeur départemental des impôts de Lille, concluant aux mêmes fins que son précédent mémoire ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code civil ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;

Vu le code de justice administrative ;

Vu le décret n° 99-435 du 28 mai 1999 ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 novembre 2004 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et

M. Soyez, premier conseiller :

- le rapport de Mme Signerin-Icre, président-assesseur,

- et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ;

Sur la taxe sur la valeur ajoutée grevant les matériels acquis après le 1er mai 1991 :

Considérant que M. Louis X, qui exerçait à titre individuel une activité d'exploitant agricole, a constitué le 1er mai 1991, avec la SARL X, la Société en Participation X (SEP) qui a pour objet l'exercice d'activités agricoles, et à laquelle le requérant apporte, en vertu de l'article 5 bis du contrat de participation, les matériels agricoles nécessaires à son exploitation ; que la SEP a porté sur ses déclarations de taxe le chiffre d'affaires réalisé dans le cadre du contrat de participation, M. Louis X ayant quant à lui déclaré la taxe sur la valeur ajoutée grevant les matériels acquis pour les besoins de l'activité commune ; qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité du requérant effectuée en 1994, l'administration a notifié à l'intéressé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au motif qu'il n'avait réalisé aucune opération ouvrant droit à déduction ; que, pour maintenir ce redressement, l'administration se fonde dans le dernier état de ses conclusions, sur la circonstance que seule la SEP, qui a la qualité d'assujettie au regard des opérations qu'elle réalise, est autorisée à déduire de la taxe dont elle est redevable la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les matériels nécessaires à son activité ;

En ce qui concerne le terrain de la loi fiscale :

Considérant, d'une part, qu'en vertu de l'article 256 A du code général des impôts, sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent d'une manière indépendante une des activités économiques précisées par ces textes, qui incluent les activités agricoles, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. Ne sont pas considérés comme agissant de manière indépendante : les salariés et les autres personnes qui sont liés par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et la responsabilité de l'employeur ; qu'il résulte de ces dispositions, prises pour l'adaptation de la législation nationale à l'article 4 de la 6ème directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés Européennes du 17 mai 1977 en vertu duquel est considéré comme assujetti quiconque accomplit, d'une façon indépendante, une des activités économiques mentionnées au paragraphe 2 dudit article, que l'absence de personnalité morale d'une société qui accomplit d'une façon indépendante l'une des activités économiques précitées, ne fait pas obstacle à ce qu'elle soit considérée comme assujettie à la taxe à la valeur ajoutée ;

Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ; qu'il résulte de ces dispositions, prises pour l'adaptation de la législation nationale à l'article 17-2 de la directive précitée en vertu duquel, dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour lesdits biens et services, que seul l'assujetti à la taxe à la valeur ajoutée est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable la taxe qui a grevé les éléments du prix des opérations imposables qu'il réalise ;

Considérant que si, en application de l'article 1871 du code civil, la société en participation X n'est pas dotée de la personnalité morale, elle possède toutefois l'indépendance de fait d'une société qui en est dotée et accomplit des activités économiques de façon indépendante ; qu'il suit de là que, peu important sa situation au regard des autres impôts et alors même que les immobilisations dont il s'agit n'ont pas été inscrites à son actif, c'est cette société et non, comme le prétend le requérant, le ou les associés gérant l'entreprise, qui, conformément aux dispositions précitées de l'article 256 A du code général des impôts, doit être considérée comme assujettie à la taxe à la valeur ajoutée à raison des opérations qu'elle réalise et qui entrent dans le champ d'application de cette taxe ; que, dès lors, M. Louis X, qui n'a pas la qualité d'assujetti au titre de ces opérations, d'une part, n'est fondé à soutenir ni que c'est à tort que l'administration lui a refusé le bénéfice du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les achats de matériels agricoles exposés pour les besoins de l'activité accomplie par la SEP, ni qu'elle aurait méconnu les principes régissant le droit à déduction de cette taxe qui garantissent la neutralité quant à la charge fiscale de toutes les activités économiques soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, et, d'autre part, ne peut utilement se prévaloir des dispositions du 2 du paragraphe II de l'article 271 du code général des impôts relatives aux conditions que doivent remplir les redevables de la taxe pour opérer la déduction ;

En ce qui concerne le terrain de la doctrine administrative :

Considérant que, pour soutenir qu'il avait, à raison des opérations taxables réalisées par la SEP, la qualité d'assujetti titulaire du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les achats de biens exposés pour les besoins de l'activité commune, le requérant se prévaut, d'une part, de la doctrine administrative (instruction du 18 février 1981, 3 D-81 ; D. adm. 3 D-1622, n° 9, 1er mai 1982) qui prévoit, en cas d'exercice conjoint d'une activité commune au sein d'une société en participation, la constitution d'un secteur distinct englobant l'ensemble des opérations réalisées en vertu du contrat de société en participation, d'autre part, de la doctrine administrative (instruction du 7 février 1985, 3 D-2-85) en vertu de laquelle les opérations réalisées dans le cadre de sociétés en participation sont, en principe, déclarées par le gérant en même temps que ses propres affaires ; qu'il résulte toutefois de l'instruction qu'ainsi qu'il a été dit, M. X n'a pas établi une déclaration unique, la SEP ayant porté sur ses déclarations de taxe le chiffre d'affaires réalisé dans le cadre du contrat de participation et le requérant ayant quant à lui déclaré la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les matériels acquis pour les besoins de l'activité commune ; que, dès lors, le requérant ne peut utilement se prévaloir des instructions précitées pour demander la décharge des impositions litigieuses ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. Louis X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté ses conclusions tendant à la décharge du rappel de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux immobilisations acquises après le 1er mai 1991 ;

Sur le surplus des demandes :

Considérant que M. Louis X conteste les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été adressés en application de l'article 210 de l'annexe II du code général des impôts, à raison de la taxe antérieurement déduite tant sur les matériels agricoles acquis avant le 1er mai 1991 et apportés à la SEP, que sur les bâtiments donnés à bail à la SARL X à compter de la même date ;

Considérant qu'aux termes de l'article 210 de l'annexe II du code général des impôts dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en cause : I. Lorsque des immeubles sont cédés ou apportés avant le commencement de la neuvième année qui suit celle de leur acquisition ou de leur achèvement et que la cession ou l'apport ne sont pas soumis à la taxe sur le prix total ou la valeur totale de l'immeuble, l'assujetti est redevable d'une fraction de la taxe antérieurement déduite. Cette fraction est égale au montant de la déduction diminuée d'un dixième par année civile ou fraction d'année civile écoulée depuis la date à laquelle l'immeuble a été acquis ou achevé. Sont assimilés à une cession ou un apport la cessation de l'activité ou la cessation des opérations ouvrant droit à déduction ainsi que le transfert entre différents secteurs d'activités d'un assujetti prévus à l'article 213 (...) II. Les dispositions du premier alinéa du I s'appliquent aux autres biens constituant des immobilisations qui sont cédés, apportés ou ont disparu avant le commencement de la quatrième année qui suit celle de leur acquisition, de leur importation ou de leur première utilisation (...) IV. Sous réserve que le bien constitue une immobilisation pour le bénéficiaire de la cession, de l'apport ou du transfert, celui-ci peut opérer la déduction de la taxe ayant initialement grevé le bien diminuée dans les conditions précitées. A cette fin, le cédant ou l'apporteur délivre au bénéficiaire une attestation mentionnant le montant de la taxe qu'il est en droit de déduire ... ;

En ce qui concerne la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux immobilisations acquises avant le 1er mai 1991 :

Considérant, en premier lieu, que pour rejeter sur ce point la requête de M. X, le Tribunal administratif de Lille, même s'il a fait état d'un secteur non assujetti , s'est fondé sur la circonstance qu'à compter de la constitution de la SEP, le requérant n'avait plus exercé d'activité taxable ; que, dès lors, ce motif n'est pas entaché de contradiction avec celui retenu pour rejeter la requête en tant qu'elle contestait les rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à aux biens acquis après le 1er mai 1991, fondé lui aussi sur la circonstance que l'intéressé n'exerçait plus d'opérations taxables ;

Considérant, en second lieu, que pour réclamer à M. X, en application des dispositions précitées de l'article 210 de l'annexe II du code général des impôts, une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée antérieurement déduite sur les immobilisations acquises avant le

1er mai 1991 et apportées à la SEP à compter de cette date, l'administration se fonde, devant la Cour, sur le motif tiré de la cessation d'activité de M. X ;

Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que l'activité agricole qu'exploitait à titre individuel M. X a été exploitée par la SEP à compter du 1er mai 1991 et qu'ainsi, la constitution de cette société a nécessairement entraîné la cessation de l'activité exercée à titre individuel du requérant ; que la circonstance que l'activité agricole dont il s'agit ait été poursuivie par la SEP, dont M. X est l'un des associés, ne faisait pas obstacle à ce que fut constatée la cessation de l'activité de l'intéressé ; que, par suite, ce dernier était dans l'obligation de procéder, conformément aux dispositions précitées de l'annexe II du code général des impôts, à la régularisation des déductions de taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens constituant ses immobilisations ;

Considérant, d'autre part, que la doctrine administrative dont se prévaut M. X ne prévoit pas, ainsi qu'il le soutient, que l'activité exercée en participation constituant la poursuite de l'activité exercée à titre individuel, celle-ci ne peut être regardée comme ayant cessé lors de la constitution de la société en participation, la réponse ministérielle au député Y (AN 7 octobre 1950) posant la condition que l'associé ait donné son entreprise en location à l'association ;

Considérant, enfin, qu'il résulte de ce qui précède que M. X ne peut utilement faire état de ce que, compte tenu des dispositions de l'article 213 de l'annexe II du code général des impôts, les biens dont il s'agit n'ont pas été transférés d'un secteur à un autre secteur, ni davantage utilement se prévaloir tant de la doctrine relative aux secteurs d'un même assujetti, constitués en application dudit article, que de la doctrine relative aux sociétés en participation, en vertu de laquelle la SEP X aurait du bénéficier, sans attestation de sa part, du droit d'opérer la déduction de la taxe ayant initialement grevé les immobilisations dont il s'agit ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Louis X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté ses conclusions tendant à la décharge du rappel de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux immobilisations acquises avant le 1er mai 1991 ;

En ce qui concerne la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux bâtiments donnés à bail à la société X :

Considérant qu'aux termes de l'article 260 du code général des impôts : Peuvent sur leur demande acquitter la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 6° A compter du 1er octobre 1988, les personnes qui donnent en location, en vertu d'un bail enregistré, des terres et bâtiments d'exploitation à usage agricole ... Les conditions et modalités de l'option notamment, pour l'application du 6°, les modalités d'évaluation des bâtiments d'habitation lorsqu'ils ne font pas l'objet d'une location distincte, sont fixées par décret en Conseil d'Etat ; qu'aux termes de l'article 202 de l'annexe II au même code : L'option pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée exercée par les personnes qui donnent en location, en vertu d'un bail enregistré, des terres et bâtiments d'exploitation à usage agricole prend effet le premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée ;

Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'option doit faire l'objet d'une déclaration expresse, qui n'a pas été effectuée en l'espèce ; que cette déclaration ne saurait résulter des seules mentions portées au contrat de bail passé entre M. X et la

SARL X, aux termes desquelles le bailleur déclare soumettre le présent bail à la taxe sur la valeur ajoutée conformément à l'article 260-6 du code général des impôts , ni davantage de la circonstance que la taxe a été facturée au preneur et déclarée par le bailleur ; qu'il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a, en application des dispositions précitées du code général des impôts, considéré que M. X n'avait pas exercé l'option prévue à l'article 260-6° du code général des impôts ; que M. X ne peut, dès lors, utilement se prévaloir de ce que la doctrine ajouterait illégalement, pour l'exercice de l'option dont il s'agit, des modalités non prévues par la loi ;

Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à payer au requérant la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Louis X et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.

Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience du 9 novembre 2004, à laquelle siégeaient :

- M. Gipoulon, président de chambre,

- Mme Signerin-Icre, président-assesseur,

- M. Soyez, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 23 novembre 2004.

Le rapporteur

Signé : C. SIGNERIN-ICRE

Le président de chambre

Signé : J.F. GIPOULON

Le greffier,

Signé : G. VANDENBERGHE

La République mande et ordonne au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

Le Greffier

G. VANDENBERGHE

N°00DA00258

| France, Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation a 3, 23 novembre 2004, 00DA00258

Synthèse

Composition du Tribunal

Origine de la décision