Vu la requête, enregistrée le 21 octobre 2004, présentée pour M. Jean-Pierre X, demeurant ..., par Me Goldstein, avocat ; M. X demande à la Cour :
11) d'annuler le jugement n° 00-2635 en date du 11 juin 2004 par lequel le Tribunal administratif d'Amiens a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 et des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat au versement de la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient qu'il a exercé à raison de 18 % de son temps une activité distincte aux
Etats-Unis et que les salaires correspondant ne sont pas imposables en France, conformément à la convention fiscale franco-américaine ; que son employeur était la société américaine International Inc et que l'imposition dans l'Etat d'activité est donc exclue par la convention, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que cette société ait refacturé les salaires à la société française SSMI ; qu'il peut bénéficier d'un crédit d'impôt à hauteur de l'impôt payé aux Etats-Unis qu'il peut imputer sur l'impôt dû en France ; qu'en refusant la réalité du contrat de travail avec la société International Inc, l'administration s'est implicitement placée sur le terrain de l'abus de droit et qu'en ne respectant pas la procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, la procédure d'imposition à son encontre est irrégulière ; que les frais de logement pris en charge par la société SSMI ne sont pas des avantages en nature car il a engagé des dépenses professionnelles qui ne lui ont pas été remboursées par cette société ; que l'allocation qui lui est versée n'est pas imposable en France au titre de l'exonération de double résidence, conformément à une lettre ministérielle sécurité sociale du 19 avril 1988 ; que les cotisations qu'il a versées pour la sécurité sociale américaine sont déductibles en France ; qu'il ne justifie pas du paiement d'un impôt aux Etats-Unis pour bénéficier d'un crédit d'impôt en France ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré le 27 avril 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que l'administration n'a pas mis en oeuvre la procédure d'abus de droit mais a seulement constaté que la société SSMI supportait la charge de ses rémunérations ; que la société SSMI prenait en charge les salaires qui lui étaient versés et que ses déplacements aux Etats-Unis ne correspondaient pas à des missions réalisées au profit de la société ; que la circonstance qu'il ait engagé des dépenses professionnelles pour son employeur est sans influence sur la qualification des avantages en nature des frais de logement pris en charge par la société SSMI ; que la déduction des cotisations de sécurité sociale s'applique seulement à celles qui sont versées à titre obligatoire et non aux cotisations volontaires ; que sa demande en vue de voir condamner l'Etat aux dépens est sans objet ;
Vu le mémoire, enregistré le 4 août 2005, présenté pour M. X qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens ;
Vu l'ordonnance en date du 28 novembre 2005 portant clôture de l'instruction au
23 décembre 2005 ;
Vu le mémoire, enregistré le 19 décembre 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui confirme ses précédentes écritures ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention franco-américaine du 31 août 1994 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 janvier 2006 à laquelle siégeaient M. Couzinet, président de chambre, M. de Pontonx et M. Soyez, premiers conseillers :
- le rapport de M. de Pontonx, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Michel, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas écarté, comme ne lui étant pas opposable, le contrat de travail qui aurait été conclu entre
M. Jean-Pierre X et la société International Inc, qui n'a d'ailleurs pas été produit à l'instance, mais s'est bornée à rechercher quel était l'employeur de M. X au sens et pour l'application de l'article 15 paragraphe 2 de la convention franco-américaine du 31 août 1994 ; que l'examen de la qualification juridique des faits auquel s'est livrée l'administration ne peut dès lors s'analyser en la mise en oeuvre de la procédure prévue par les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales relatif à la répression des abus de droit ; que M. X n'est donc pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition dont il a fait l'objet aurait comporté un vice de procédure en raison du non-respect de la procédure de répression des abus de droit ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'imposition des salaires :
Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 15 de la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994 : « … les rémunérations qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié exercé dans l'autre Etat contractant ne sont imposables que dans le premier Etat
si : a) le bénéficiaire séjourne dans l'autre Etat pendant une période ou des périodes n'excédant pas au total 183 jours au cours de toute période de douze mois commençant ou se terminant dans l'année fiscale considérée ; et b) les rémunérations sont payées par un employeur ou pour le compte d'un employeur qui n'est pas un résident de l'autre Etat ; et c) la charge des rémunérations n'est pas supportée par un établissement stable ou une base fixe que l'employeur a dans l'autre Etat… » ;
Considérant que M. X, au cours des années 1996 et 1997, était détaché par la société International Inc dont le siège est aux Etats-Unis auprès de sa filiale en France, la société SSMI ; que M. X, qui ne conteste pas être fiscalement domicilié en France en vertu des articles 4A et 4B du code général des impôts au cours des années 1996 et 1997, demande à bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu à raison des salaires qu'il a perçus à hauteur de 18 % de son temps de travail pour des missions temporaires effectuées pour le compte de la société mère, conformément à l'article 15-2 précité de la convention franco-américaine ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment d'une attestation établie par la société International Inc que M. X se rendait à des réunions trimestrielles au siège de la société mère et qu'il participait à des salons commerciaux se rapportant à l'activité du groupe alors qu'il continuait à suivre la gestion de la société SSMI ; qu'il ne ressort pas de l'activité ainsi décrite que M. X aurait effectué des missions temporaires au profit de la société International Inc ; que pour ce seul motif, il ne remplit pas les conditions pour bénéficier de l'exonération prévue à l'article 15-2 précité de la convention franco-américaine ;
En ce qui concerne les avantages en nature :
Considérant qu'aux termes de l'article 82 du code général des impôts, relatif à la catégorie des traitements et salaires : « Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments..., ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments... proprement dits » ;
Considérant qu'il est constant que la société SSMI a pris en charge au cours des exercices en litige les dépenses de loyers, d'électricité et de téléphone du logement de M. X en France ; que même si M. X soutient qu'il a exposé, pour un montant équivalent à ces avantages, des frais professionnels pour le compte de la société SSMI, ce que au demeurant il n'établit pas, ces dépenses constituent un élément de rémunération à inclure dans ses revenus imposables en vertu des dispositions de l'article 82 précité du code général des impôts ; que les allocations destinées à couvrir ces dépenses, d'ordre privé, ne sauraient davantage constituer des allocations destinées à couvrir des dépenses inhérentes à l'emploi au sens de l'article 81 1° du code général des impôts dès lors que M. X n'établit pas que ces dépenses résulteraient de la nécessité pour lui de résider pour des raisons professionnelles dans un lieu distinct de celui de son domicile habituel ;
En ce qui concerne la déduction des cotisations de retraite :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts :
« L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé … sous déduction : … II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : … 4° Versements effectués à titre de cotisation de sécurité sociale… » ; qu'aux termes de l'article 83 du même code : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : 1° Les cotisations de sécurité sociale … 2° Les cotisations ou les primes versées aux organismes de retraite et de prévoyance complémentaires auxquels le salarié est affilié à titre obligatoire… » ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 18-2-a de la convention
franco-américaine du 31 août 1994 : « Pour déterminer les revenus imposables d'une personne physique qui exerce une profession indépendante ou dépendante et qui est un résident d'un Etat contractant sans posséder la nationalité de cet Etat, les cotisations payées par cette personne physique ou pour son compte à un régime de retraite constitué, établi et reconnu fiscalement dans l'autre Etat contractant sont traitées de la même façon aux fins d'imposition dans le premier Etat que les cotisations à un régime de retraite constitué, établi et reconnu fiscalement dans ce premier Etat, à condition que le régime de retraite soit accepté par l'autorité compétente du premier Etat comme correspondant de façon générale à un régime de retraite reconnu fiscalement dans cet Etat » ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au titre des années 1996 et 1997,
que M. X a versé des cotisations volontaires de retraite à la société Relia Star life insurance ; que ces versements n'ont pas le caractère de cotisations de sécurité sociale ; qu'ils ne comportent pas davantage le caractère obligatoire prévu pour les cotisations versées aux organismes de retraite et de prévoyance complémentaires ; que dès lors ces versements ne répondent pas aux conditions prévues pour en permettre la déduction du revenu imposable de
M. X pour les années en litige ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Amiens a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article ler : La requête de M. X est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Pierre X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie sera transmise au directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.
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N°04DA00942
