Vu, enregistrée le 2 mai 2006, sous le n° 00DA0583, la décision n° 271240 du 29 mars 2006 par laquelle le Conseil d'Etat, saisi d'un pourvoi en cassation présenté pour la société anonyme SLEVMI, dont le siège est 117, rue Charles Michels à Saint-Denis (93200), représentée par son président-directeur général en exercice, a annulé l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Douai du 15 juin 2004 et renvoyé l'affaire devant la même Cour ;
Vu la requête, enregistrée le 18 mai 2000, et le mémoire complémentaire, enregistré le 28 juin 2000, présentés pour la société SLEVMI, représentée par son président-directeur général en exercice, par Me Sarrazin ; la société SLEVMI demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9600800 du 10 mars 2000 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1987 à 1989 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
Elle soutient que les délais de réclamation édictés aux articles R. 196-1 et suivants du livre des procédures fiscales sont des délais francs prorogés jusqu'au premier jour ouvrable suivant leur échéance et que la codification des délais de réclamation aux dits articles a eu pour effet d'abroger l'article 1932-6 du code général des impôts, lequel prévoyait expressément la non-applicabilité de l'article 642 aux délais de réclamation, dès lors que ce texte n'a pas été repris au livre des procédures fiscales ; que depuis l'instauration de ce livre, l'article 642 du nouveau code de procédure civile s'applique aux délais de réclamation ; que dans la mesure où le délai dont elle disposait pour présenter sa réclamation expirait le dimanche 31 décembre 1995, sa réclamation était recevable le 2 janvier 1996 ; qu'elle peut, de même, se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du contenu de la doctrine administrative telle que formulée dans la documentation de base 13 0-2121 § 5 et 6, du 1er décembre 1990 ; que c'est, par suite, à tort que le Tribunal administratif a jugé irrecevable sa réclamation et a, par suite, rejeté sa requête ; que la procédure d'imposition qui lui a été appliquée est irrégulière au regard des dispositions des articles L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'avis de vérification qui lui a été adressé n'était pas dûment signé ; que c'est à tort qu'ont été réintégrés dans ses résultats les intérêts sur les avances qu'elle a consenties à ses filiales détenues à plus de 90 %, dès lors que l'octroi de telles avances ne constituait pas un acte anormal de gestion en raison des liens existant entre elle-même et les sociétés en ayant bénéficié et des difficultés financières que connaissaient ces dernières ; que, dès lors que les SCI bénéficiaires des avances sont des sociétés de personnes dont les résultats sont reportés dans les résultats de la requérante à concurrence de sa participation dans leur capital, elle est en droit de demander que la charge que représente ces intérêts soit prise également en compte pour déterminer leurs résultats et par voie de conséquence, les siens ; que son analyse est confirmée par la doctrine administrative exprimée dans l'instruction du 22 août 1983 n° 4-A-7-83 ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 10 août 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête ; il soutient que contrairement à ce que soutient la SA SLEMVI, la codification des délais de réclamation aux articles R. 196-1 et suivants du Livre des procédures fiscales n'a pas eu pour objet, ni pour conséquence d'abroger les dispositions antérieures codifiées à l'article 1932-6 du code général des impôts ; que dès lors c'est à bon droit que la réclamation de la société a été jugée comme tardive et par suite irrecevable ; que la requérante ne saurait invoquer sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la doctrine contenue dans la documentation de base 13 0-2121 du 1er décembre 1990 qui est relative à la procédure contentieuse ; que l'avis de vérification de comptabilité qui comporte les mentions prescrites par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales est régulier, alors même qu'il ne comportait pas la signature de l'inspecteur chargé du contrôle ; qu'au demeurant cet avis comportait le nom du chef de brigade qui l'a signé ; que la réponse aux observations du contribuable était pareillement signée par un agent compétent ; que les renonciations à intérêts sur les avances consenties par la requérante à ses filiales lesquelles sont des entités juridiquement distinctes, constituaient un acte anormal de gestion, dès lors qu'il apparaît que ces avances ont été consenties dans l'intérêt propre de ces dernières et non dans celui de la requérante ; que n'est pas démontré au demeurant l'imminence alléguée d'un dépôt de bilan de ces filiales ; que la demande de la requérante tendant à ce que soit prise en compte au niveau de la détermination du résultat des SCI en cause et par voie de conséquence, de son propre résultat, la charge que constituent ces intérêts, ne saurait aboutir, dès lors que les entreprises sont distinctes les unes des autres et qu'aucune charge d'intérêts ne figure dans les écritures des SCI ;
Vu l'ordonnance en date du 2 mai 2006 fixant la clôture d'instruction au 13 juillet 2006, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;
Vu le mémoire, enregistré le 12 juillet 2006, présenté pour la société SLEMVI ; la société SLEMVI conclut aux mêmes fins que la requête et en outre, à titre principal, à la décharge des rappels d'impôts sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 1990 et 1992, à titre subsidiaire, à ce que soient limités les redressements en base, sur chacun des trois exercices vérifiés clos en 1987, 1988 et 1989 à respectivement 2 455,95, 4 636,58 et 8 957,14 euros et à ce que l'Etat soit condamné à lui payer la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu l'ordonnance en date du 13 juillet 2006 portant réouverture de l'instruction ;
Vu la lettre en date du 24 juillet 2006 par laquelle le président de la 2ème chambre, conformément aux dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, a informé les parties que la décision de la Cour était susceptible d'être fondée sur un moyen soulevé d'office ;
Vu le mémoire, enregistré le 27 juillet 2006, présenté pour la société SLEMVI ; la société SLEMVI qui précise que c'est par erreur que les conclusions de son précédent mémoire font référence aux exercices 1990 à 1992, non en cause, les abandonne et conclut pour le surplus aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens ;
Vu, ensemble, les deux mémoires enregistrés le 7 août 2006, présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; il soutient en outre que le Tribunal administratif de Rouen, saisi des redressements relatifs à des années suivant celles en litige, a ignoré à tort le principe de l'indépendance juridique des sociétés, quelles que soient leurs formes ;
Vu le mémoire, enregistré le 12 septembre 2006, présenté pour la société SLEMVI ; elle conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; elle soutient en outre que l'administration n'a pas contesté la partie du jugement qu'elle invoque ;
Vu le mémoire, enregistré le 10 octobre 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; il soutient en outre que s'il n'a pas formé de recours incident contre le jugement du tribunal administratif attaqué dans l'instance n° 05DA1354, ce n'est pas par approbation de la solution retenue par cette juridiction au sujet de la proportion du capital détenu par la société mère mais en raison du caractère modeste des droits en litige ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 novembre 2006 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller :
- le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ;
Sur la recevabilité de la demande présentée au tribunal administratif :
Considérant que l'avis d'imposition informant la société SLEVMI que les rappels d'impôts dus au titre des exercices 1987 à 1989 étaient mis en recouvrement le 30 septembre 1993 ne comportait pas la mention des voies et délais de recours ; qu'ainsi, les délais prévus par les articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales ne lui étaient pas opposables ; que, par suite, c'est à tort que le tribunal administratif a déclaré sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1987 à 1989 irrecevable au motif que la réclamation présentée devant le directeur régional des impôts de Haute Normandie était tardive ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la société SLEVMI devant le Tribunal administratif de Rouen ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (…) » ; que l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur, disposait que : « Seuls les fonctionnaires titulaires ou stagiaires appartenant à des corps de catégorie A et B peuvent, dans le ressort du service auquel ils sont affectés, fixer des bases d'imposition ou notifier des redressements (…) » ;
Considérant que l'avis de vérification du 16 janvier 1990 adressé à la société SLEVMI mentionne l'identité du vérificateur ainsi que son grade d'inspecteur et a été signé par son supérieur hiérarchique ;
Considérant que, d'une part, eu égard à la nature des mentions figurant sur cet avis, la société requérante n'a pas été privée des garanties offertes aux contribuables, notamment celle relative à l'examen de la comptabilité par un fonctionnaire de ceux visés à l'article 376 précité de l'annexe II du code général des impôts ; que, d'autre part, si ce document n'est pas revêtu de la signature manuscrite du vérificateur, cette absence alors que la signature du vérificateur ne figure pas au nombre des mentions obligatoires prévues à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, et n'est prescrite par aucune autre disposition législative ou réglementaire, n'est pas de nature à rendre irrégulier l'avis de vérification et à vicier la procédure d'imposition ;
Sur le bien fondé des impositions :
Considérant, en premier lieu, que le fait de consentir des avances sans intérêt à un tiers constitue pour une entreprise un acte étranger à une gestion commerciale normale, même si le tiers est une filiale, hormis le cas où la société mère peut être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté ;
Considérant qu'au cours de la période couvrant les exercices 1987 à 1989, la société SLEMVI a consenti diverses avances sans intérêts à huit de ses filiales ; que la circonstance que les entreprises bénéficiaires des avances en litige sont, soit détenues à plus de 90 % de leur capital par la société SLEVMI, soit des sociétés civiles immobilières (SCI) relevant du régime fiscal des sociétés de personnes, ne leur retire pas leur caractère de sociétés juridiquement distinctes de la contribuable, auteur des avances ; que les difficultés financières rencontrées par les filiales bénéficiaires des avances ne sont pas de nature à conférer un caractère normal à la renonciation aux intérêts afférents à ces avances en l'absence de justification, apportée par la société SLEVMI, de l'intérêt financier ou commercial qu'elle aurait eu à procurer cet avantage ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant que la renonciation à percevoir les intérêts en litige procède d'un acte anormal de gestion ;
Considérant que le service était en droit de réintégrer les intérêts que la requérante aurait dû réclamer à la société à responsabilité limitée Cale au titre de l'avance consentie en 1987 et à la société TSE, qui est également une société de capitaux, au titre d'une avance consentie en 1987 ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 238 bis K du code général des impôts : « I. Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux article 8 (…) sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun (…) la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits. (…) » ; que l'avantage consenti à une société de personnes relevant de l'article 8 du code général des impôts, procuré par la dispense d'acquitter les intérêts relatifs à une avance gratuite, accroît dans la même proportion son résultat, imposable entre les mains de la personne qui détient les droits de cette société de personnes ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société SLEVMI détient 94 % des droits de la SCI du Gremichon, 99,25 % de la SCI 40 Place des Carmes, 90 % de la SCI La Rivière, 92,5 % de la SCI Demi-Lune et 90 % de la SCI des Petits Près ; que les avantages procurés à ces cinq sociétés de personnes par la renonciation de leur mère à percevoir une rémunération en contrepartie des avances qu'elle leur a consenties ne sont imposables que dans la mesure où ils ont profité aux autres associés de ces SCI ; que, par suite, les bases rectifiées assignées à la société SLEVMI ne peuvent être maintenues qu'à concurrence de la part, en l'espèce résiduelle, détenue par les coassociés de la contribuable vérifiée ; qu'eu égard aux participations de la société requérante mentionnées ci-dessus, la base d'imposition supplémentaire relative à l'avance à la SCI du Gremichon doit être ramenée de 93 998 francs à 5 639 francs en 1987, de 433 383 francs à 26 002 francs en 1988 et de 753 807 francs à 45 228 francs en 1989 ; que celle relative à l'avance à la SCI 40 Place des Carmes doit être ramenée de 2 880 francs à 21 francs en 1987, de 2 275 francs à 17 francs en 1988 et de 1 816 francs à 13 francs en 1989 ; que celle relative à l'avance à la SCI La Rivière doit être ramenée de 63 769 francs à 6 376 francs en 1987, de 43 941 francs à 4 394 francs en 1988 et de 77 476 francs à 7 747 francs en 1989 ; que celle relative à l'avance à la SCI Demi-Lune doit être ramenée de 59 862 francs à 4 489 francs en 1989 ; qu'enfin, celle relative à l'avance à la SCI des Petits Près doit être ramenée de 12 767 francs à 1 276 francs en 1989 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société SLEVMI est seulement fondée à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1987 à 1989 en conséquence de la diminution du rehaussement des bases d'impositions procédant de la réintégration des intérêts des avances consenties à ses filiales revêtant la nature de sociétés de personnes ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, qui est, dans la présente instance, la partie perdante, une somme de 1 500 euros que la société SLEVMI demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 9600800 du 10 mars 2000 du Tribunal administratif de Rouen est annulé.
Article 2 : La base d'imposition à l'impôt sur les sociétés assignée à la société anonyme SLEVMI au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 est réduite respectivement de 148 608 francs (22 655,14 euros), 449 183 francs (68 477,50 euros) et de 846 970 francs (129 119,80 euros).
Article 3 : La société anonyme SLEVMI est déchargée de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 et celles résultant de la réduction des bases d'impositions définie à l'article 2.
Article 4 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à la société anonyme SLEVMI au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la demande de la société anonyme SLEVMI est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme SLEVMI et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord.
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No00DA00583
