Vu la requête, enregistrée le 23 juin 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Bernard X, demeurant ..., par la SCP Mériaux, de Foucher, Guey, Chrétien ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0300401 en date du 21 avril 2005 du Tribunal administratif de Lille en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998, 1999 et 2000 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions demeurant en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que la procédure est entachée d'irrégularité pour l'année 1999 en ce qu'il n'a pas disposé d'un délai suffisant entre la réception de l'avis de vérification et le début du contrôle ; que son activité est, dans son ensemble, commerciale et ouvre droit à l'exonération prévue par l'article 44 sexies du code général des impôts ; que les premiers juges n'ont pas tiré les conséquences de l'appréciation qu'ils ont portée sur la nature de son indemnité de licenciement ; que les premiers juges n'ont pas tiré toutes les conséquences de l'application de la doctrine administrative en ce qui concerne cette indemnité de licenciement ; qu'il entend invoquer le bénéfice des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts en ce qui concerne les dommages et intérêts perçus à l'occasion du licenciement ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 20 décembre 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé et au rejet du surplus des conclusions de la requête ainsi que, par la voie de l'appel incident, à ce que la totalité des indemnités perçues à la suite de son licenciement soit déclarée imposable ; il soutient que des dégrèvements pour des sommes de 3 499 euros et de
3 242 euros ont été prononcés ; que la procédure d'imposition n'est nullement entachée d'irrégularité ; que les premiers juges ont à juste titre écarté du bénéfice de l'exonération prévue par l'article 44 sexies du code général des impôts une partie de l'activité de M. X ; que c'est à tort que les premiers juges ont appliqué la doctrine administrative n° 5 F-1144 à M. X ; que l'article 80 duodecies du code général des impôts n'est pas applicable aux sommes perçues à titre d'indemnités de rupture de contrat avant le 1er janvier 1999 ;
Vu le mémoire en réplique, enregistré le 7 mai 2007, présenté pour M. X ; il conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, s'agissant de la régularité de la procédure d'imposition, que, pour l'année 2000, l'avis de vérification lui a été remis le même jour que le début des opérations de vérification de comptabilité, soit le 9 mai 2001 ;
Vu le certificat de dégrèvement, enregistré le 14 août 2007, et le mémoire, enregistré le
12 septembre 2007, présentés par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, que la première intervention sur place concernant l'année 2000 s'est déroulée, non le 9 mai 2001 puisqu'à cette date, seuls des documents relatifs à l'année 1999 lui ont été présentés, mais le 28 mai 2001, date figurant sur l'avis de vérification et la notification de redressements ;
Vu le mémoire, enregistré le 27 septembre 2007, présenté pour M. X ; il conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, qu'il n'est pas établi que le contrôle concernant l'année 2000 n'a pas commencé le 9 mai 2001 ;
Vu le mémoire, enregistré le 2 novembre 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 novembre 2007 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant,
président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller :
- le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision en date du 26 décembre 2005, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Nord-Valenciennes a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence des sommes de 3 499 euros et de 3 242 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, dépourvues d'objet ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
Considérant que M. X, salarié jusqu'en 1998, a commencé le 1er février 1999 une activité professionnelle non salariée sous la forme d'une entreprise individuelle spécialisée dans le secteur de la récupération et du traitement des déchets et sous-produits de l'industrie métallurgique ; que les bénéfices résultant de cette dernière activité non salariée ont été placés à compter de l'année 1999 sous le régime d'exonération des entreprises nouvelles prévu par l'article 44 sexies du code général des impôts ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet au titre de cette activité non salariée, l'administration, qui a admis que les opérations de négoce de sous-produits sidérurgiques présentaient un caractère commercial entrant dans le champ d'application du régime d'exonération, a en revanche estimé que diverses prestations de service effectuées par le requérant à titre libéral, et non en qualité d'agent d'affaires, engendraient des bénéfices non commerciaux n'entrant pas dans le champ d'application du régime d'exonération ; que, par ailleurs, l'administration a soumis à l'impôt les indemnités que M. X, en qualité de salarié, a reçues de son employeur au titre de l'année 1998 ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « (…) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister d'un conseil de son choix » ; que le contribuable doit disposer d'un délai suffisant entre la date à laquelle il est avisé d'une vérification de comptabilité et le début des opérations de contrôle ;
Considérant, en premier lieu, que M. X, qui exerce à titre individuel une activité de négoce de sous-produits sidérurgiques, soutient qu'il a reçu le 24 avril 2001 l'avis de vérification relatif à ses déclarations de l'année 1999 à la date de la première entrevue qu'il a eue avec le vérificateur, laquelle aurait constitué le début de la vérification de comptabilité ; que, toutefois, si la réalité de cette entrevue est établie, elle a eu lieu, non sur place dans les locaux du contribuable mais dans ceux du service, et il n'est pas contesté par le requérant qu'elle n'avait pas pour objet un contrôle de la sincérité de ses déclarations fiscales par comparaison avec des écritures comptables ou des pièces justificatives ; qu'au surplus, le vérificateur a pris soin, dans la notification de redressement en date du 7 juin 2001, de distinguer les quatre interventions effectuées, sur place, dans le cadre de la vérification de comptabilité à compter du 9 mai 2001 de la seule prise de contact litigieuse du 24 avril 2001 ; que cette dernière entrevue n'a, par suite, pas constitué le début de la vérification de comptabilité ayant conduit aux suppléments d'impôt dus au titre de l'année 1999, alors même qu'à cette occasion, le vérificateur aurait évoqué avec le contribuable les conditions d'exercice de son activité ; que si M. X soutient que cette entrevue a permis au service de recueillir à compter de cet instant des renseignements relatifs au chef de redressement fondé sur la remise en cause de l'exonération prévue en faveur des entreprises nouvelles, il ne l'établit pas ; que, par suite, le moyen tiré de ce qu'il n'aurait pas disposé d'un délai suffisant pour se faire assister d'un conseil de son choix manque en fait en ce qui concerne l'année 1999 ;
Considérant, en second lieu, qu'il résulte des énonciations de la notification de redressement du 7 juin 2001 que l'avis de vérification du 9 mai 2001 relatif au contrôle des revenus de l'année 2000 a été remis au contribuable le même jour, soit à la date de la première intervention dans les locaux de l'entreprise annoncée par l'avis de vérification susmentionné du 24 avril 2001 relatif, notamment, à ses revenus de l'année 1999 ; que l'administration, qui se prévaut des énonciations de l'avis de vérification du 9 mai 2001 selon lesquelles la première intervention au siège de l'entreprise était prévue le 28 mai 2001, fait valoir qu'à la date du 9 mai 2001, le vérificateur ne pouvait pas avoir accès aux pièces comptables de l'année 2000 détenues par le contribuable ; que, toutefois, il n'est pas contesté que le premier avis de vérification du 24 avril 2001 concernait non seulement les revenus du requérant de l'année 1999 mais également ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période de janvier 1999 à mars 2001 ; qu'ainsi, dès la première intervention sur place le 9 mai 2001, la comptabilité de l'année 2000 détenue par le contribuable, au demeurant réduite à quelques dizaines de factures et de relevés bancaires, était susceptible d'être présentée à l'administration ; que celle-ci n'établissant pas qu'elle n'a effectivement commencé la vérification des revenus déclarés au titre de l'année 2000 qu'à compter du 28 mai 2001, M. X est fondé à soutenir que, contrairement aux énonciations de l'avis de vérification du 9 mai 2001, cet avis lui a été remis le jour même où commençait la vérification sur place de sa comptabilité de l'exercice 2000 sans qu'il pût disposer d'un délai suffisant pour se faire assister d'un conseil de son choix ; qu'en revanche, et contrairement à ce que soutient M. X, la circonstance que la procédure suivie pour l'année d'imposition 2000 est entachée d'irrégularité au motif qu'il n'a pas disposé de la garantie découlant des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales est sans incidence sur la régularité de la procédure relative à l'année 1999 dès lors qu'il résulte de l'instruction que, pour apprécier la nature commerciale ou non commerciale des bénéfices réalisés au titre de l'exercice 1999, l'administration a examiné les conditions dans lesquelles le contribuable s'est livré à des opérations de prestations de services ou d'intermédiaire en s'appuyant sur des éléments propres à cet exercice ;
En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
S'agissant de l'exonération des entreprises nouvelles :
Considérant que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a estimé que si les opérations de négoce de sous-produits sidérurgiques réalisées par M. X ainsi que les prestations de services effectuées pour la société Manuport présentaient un caractère commercial susceptible d'ouvrir droit à l'exonération applicable aux entreprises nouvelles prévue par l'article 44 sexies du code général des impôts, la réalisation d'une série de diverses autres prestations au profit de clients différents, dès lors qu'elle caractérisait l'exercice d'une profession non commerciale qui n'était pas le complément indissociable des opérations exonérées, était de nature à remettre en cause dans son ensemble le régime d'exonération ;
Considérant que le requérant produit pour la première fois en appel des documents relatifs aux activités que le tribunal administratif a regardées comme n'étant pas éligibles au régime de l'exonération ; que, toutefois, en l'absence de toute précision sur la nature des prestations effectuées par le contribuable pour permettre à la société Page de remporter des appels d'offres au cours de l'année 1999, il ne résulte pas de la seule attestation peu circonstanciée établie le 14 juin 2005 par cette société que M. X aurait accompli une activité commerciale d'agent d'affaires ; que ce dernier ne peut davantage se prévaloir d'un contrat signé le 18 novembre 2002 avec la société SATC dès lors qu'il mentionne M. X, non en qualité d'entrepreneur individuel, mais comme représentant d'une société commerciale tierce et qu'il ne mentionne pas la nature des interventions réalisées par le contribuable dès 1999 ; que si le contribuable soutient être intervenu, à des dates au demeurant non précisées, pour favoriser une vente de ferrailles issues de la démolition d'un bâtiment situé à Lille aux clients Benelux Recycling et Société Douvrinoise de Briqueterie, la réalité même de cette activité d'intermédiaire n'est pas établie dès lors qu'il se borne à produire un document technique relatif à un appel d'offres concernant un site industriel PSA situé, non pas à Lille, mais à Mulhouse ; que la facture émise le 31 décembre 2000 pour des études concernant le même site industriel PSA ayant été annulée par M. X, ni la réalité ni la nature des prestations prétendument réalisées par le requérant pour la société RIC Environnement n'est établie ; que si le requérant soutient enfin qu'il aurait été mandaté par la société Toyota, à une date qu'il ne précise d'ailleurs pas, pour négocier des appels d'offres et exploiter les contrats afférents à la gestion des déchets de l'usine située à Onnaing (Nord), il ne l'établit par aucun document ; que, par suite, dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que la partie de l'activité demeurant en litige est entièrement commerciale ou constitue le complément indissociable d'une activité industrielle, commerciale ou artisanale exonérée, l'administration était en droit de remettre en cause le régime d'exonération sous lequel M. X a placé ses bénéfices de l'exercice 1999 restant en litige ;
S'agissant des indemnités de licenciement :
Considérant qu'aux termes de l'article 79 du code général des impôts : « Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu » ; que, pour l'imposition des revenus des années antérieures à 1999, une indemnité versée à l'occasion d'un licenciement ne peut être regardée comme ayant le caractère de dommages et intérêts non imposables que si elle a pour objet de compenser un préjudice autre que celui résultant de la perte d'un revenu ; que constitue un licenciement toute rupture unilatérale du contrat de travail à l'initiative de l'employeur ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X était lié à la société Compagnie française des ferrailles depuis le 1er août 1980 par un contrat de travail et était titulaire de divers mandats de dirigeant, administrateur, administrateur délégué ou représentant au sein de plusieurs filiales de cette société ; que, par lettre du 14 mai 1998, la Compagnie française des ferrailles a unilatéralement mis fin audit contrat de travail ; qu'ainsi, M. X a fait l'objet d'un licenciement ; que sont sans influence sur cette qualification les circonstances que le requérant disposait en plus de sa qualité de salarié celles de dirigeant et d'administrateur d'autres sociétés du groupe et que les conséquences financières du licenciement, négociées à l'issue de l'échec de la procédure de conciliation préalable devant la juridiction prud'homale, ont donné lieu à la conclusion d'une transaction par voie amiable le 28 octobre 1998 ;
Considérant, en deuxième lieu, que, la transaction du 28 octobre 1998 stipule que
M. X a perçu une somme de 714 450 francs correspondant à l'indemnité de licenciement qu'il aurait perçue au titre de son licenciement pour un motif autre que la faute grave ainsi qu'une somme forfaitaire, globale et définitive de 277 200 francs à titre de dommages et intérêts ; que la circonstance que la première somme de 714 450 francs correspondrait aux indemnités de licenciement prévues par la convention collective dont relevait l'entreprise du contribuable est sans influence, par elle-même, sur son caractère imposable ou non au regard de la loi fiscale ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que cette première somme, que la convention de transaction qualifie elle-même d'indemnité de licenciement pour la distinguer de la seconde versée à titre de réparation, puisse être regardée comme ayant le caractère de dommages et intérêts non imposables ayant pour objet de compenser un préjudice autre que celui résultant d'une perte d'un revenu ; que, toutefois, M. X se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du second alinéa du paragraphe n° 14 de la documentation administrative n° 5 F-1144, non abrogée, selon laquelle il est admis en toute hypothèse que la partie de l'indemnité de licenciement correspondant, notamment, au minimum fixé par la convention collective de branche ou par l'accord professionnel ou interprofessionnel est représentative de dommages et intérêts et n'est pas imposable ; que le requérant ne donne cependant aucune référence de la convention collective ou de l'accord professionnel ou interprofessionnel ayant conduit au calcul de la somme de 714 450 francs en litige ; que la transaction elle-même ne renvoie pas davantage à un quelconque accord collectif ; que la seule référence aux stipulations de la transaction selon lesquelles l'indemnité en litige correspond à l'indemnité de licenciement qu'il aurait perçue au titre de son licenciement pour un motif autre que la faute grave ne permet pas de regarder comme remplie la condition posée par l'interprétation administrative invoquée qui exige une identité entre la somme reçue à titre d'indemnité de licenciement et celle prévue par les accords collectifs ; que, par suite, le Tribunal, qui a nécessairement répondu sur ce point au moyen du contribuable en l'écartant, pouvait à bon droit considérer que la somme de 714 450 francs présentait un caractère imposable ;
Considérant, en dernier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X est resté salarié de la Compagnie française des ferrailles pendant 18 ans et qu'il y a exercé des fonctions d'encadrement et de responsable d'exploitation ainsi que de délégué régional tout en s'étant vu confier, ainsi qu'il est dit ci-dessus, des mandats de dirigeant et d'administrateur de diverses sociétés du groupe ; qu'eu égard à l'importance et à la durée des responsabilités exercées dans l'entreprise, le contribuable, âgé de 45 ans à la date de son licenciement, est fondé à soutenir, sur le terrain de la seule loi fiscale et comme l'a justement estimé le Tribunal, qu'il était en droit de considérer que cette mesure lui avait causé un préjudice distinct d'une simple perte de revenus et que ce préjudice a été, au moins partiellement, réparé par l'autre somme stipulée par la transaction du 28 octobre 1998 ; qu'eu égard à la carrière de M. X au sein de la Compagnie française des ferrailles et à l'atteinte qu'a pu avoir pour sa personne la mesure de licenciement ayant donné lieu à la transaction, les premiers juges ont fait une exacte appréciation du préjudice subi par le contribuable, qui ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts postérieures aux impositions en litige, en fixant à 150 000 francs la fraction du préjudice distinct de la perte de revenus ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à demander la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2000 ; que le ministre n'est pas fondé, par la voie de l'appel incident, à demander que la cotisation d'impôt sur le revenu due par le contribuable au titre de l'année 1998, réduite par le tribunal administratif, soit intégralement remise à sa charge ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre une somme de
1 500 euros à la charge de l'Etat au titre des frais exposés par M. X et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence de 3 499 euros au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 1999 et de 3 242 euros au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 2000, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Bernard X.
Article 2 : M. Bernard X est déchargé de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2000, ainsi que des pénalités y afférentes.
Article 3 : Le jugement n° 0300401 du Tribunal administratif de Lille du 21 avril 2005 est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros à M. Bernard X en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Bernard X et les conclusions d'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sont rejetés.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. Bernard X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord.
N°05DA00675 2
