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§ France, Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 3, 21 octobre 2010, 09DA01432

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Type d'affaire : Administrative
Type de recours : Plein contentieux

Numérotation :

Numéro d'arrêt : 09DA01432
Numéro NOR : CETATEXT000023958413 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;fr;cour.administrative.appel.douai;arret;2010-10-21;09da01432 ?

Texte :

Vu, I, sous le n° 09DA01432, la requête, enregistrée le 25 septembre 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Ronald A, demeurant ... et élisant domicile chez Me Bornhauser, avocat, 24 rue de Prony à Paris (75809 cedex 17), par Me Bornhauser ; M. A demande à la Cour :

1°) de réformer l'article 3 du jugement n° 0701987 du 9 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif d'Amiens, après avoir réduit des sommes de 35 000 euros au titre de l'année 2003 et de 5 475 euros au titre de l'année 2004 les bases de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignées à M. A au titre de ces deux années dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et déchargé M. A des droits et pénalités correspondant à cette réduction des bases d'imposition, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2002 à 2004 et des amendes fiscales qui lui ont été infligées au titre des années 2002 et 2003 ainsi qu'à la condamnation de l'Etat à lui verser une somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des amendes fiscales auxquels il a été assujetti au titre des années 2002, 2003 et 2004 ;

3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 10 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu, II, sous le n° 09DA01497, le recours, enregistré au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai le 19 octobre 2009, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0701987 du 9 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif d'Amiens a, à la demande de M. A, réduit des sommes respectives de 35 000 euros et 5 475 euros et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers les bases de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004 ;

2°) de remettre à la charge de M. A les impositions dont la décharge a été prononcée en première instance et de réformer en ce sens le jugement entrepris ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

Vu la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Fédération de Russie en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôt sur le revenu (ensemble un protocole), signée à Paris le 26 novembre 1996, ensemble le décret n° 99-431 du 20 mai 1999 ;

Vu la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l'économie ;

Vu la loi de finances pour 2004 n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique le rapport de M. Antoine Durup de Baleine, premier conseiller, les conclusions de Mme Corinne Baes Honoré, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ;

Considérant que M. Ronald A a fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les années 2002 à 2004 ; qu'à la suite de ces opérations de contrôle, l'administration a estimé que M. A s'était livré en France au cours des années 2002, 2003 et 2004 pour le compte de la société par actions de type fermé russe Zao Eurovet International mais en son nom propre à une activité commerciale occulte d'intermédiaire en matière de commerce de produits pharmaceutiques vétérinaires pour chevaux ; que les bénéfices tirés de cette activité ont été évalués d'office ; que, de même, elle a estimé qu'au cours des années 2003 et 2004, M. A s'était livré à une activité commerciale occulte de pension pour chevaux, dont le bénéfice a également été évalué d'office ; que l'administration a en outre décidé que devaient être taxés entre les mains de M. A au titre des années 2003 et 2004 et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des revenus distribués par la société créée de fait sous la dénomination Eurovet Holdings Ltd, laquelle société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004 ; que l'administration a également soumis à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2002, 2003 et 2004 des revenus d'origine étrangère déclarés comme constituant des bénéfices non commerciaux de source russe par M. A, auquel elle a refusé le bénéfice du crédit d'impôt prévu par les stipulations du 1 de l'article 23 de la convention susvisée signée le 26 novembre 1996 ; que, par ailleurs, il a été procédé à la taxation d'office à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2002, 2003 et 2004 de crédits bancaires regardés comme constitutifs de revenus d'origine indéterminée ; qu'enfin, des pénalités à caractère répressif ont été infligées à M. A ; qu'à ce titre, une amende lui a été infligée au titre de chacune des années 2002 et 2003 en raison du défaut de déclaration de comptes ouverts à l'étranger ; que les suppléments d'imposition procédant de la taxation des revenus distribués susmentionnés, des revenus regardés comme d'origine indéterminée et des bénéfices non commerciaux de source russe ont été assortis, au titre de l'année 2003, d'une majoration pour manoeuvres frauduleuses au taux de 80 % et, au titre des années 2002 et 2004, d'une majoration pour manquement délibéré au taux de 40 % ; que ceux procédant de la taxation de bénéfices commerciaux ont été assortis, au titre de chacune de ces trois années, d'une majoration de 80 % en raison du caractère occulte des activités commerciales exercées ; que, sous le n° 09DA01432, M. A relève appel du jugement du Tribunal administratif d'Amiens du 9 juillet 2009, en tant que ce jugement a rejeté le surplus des conclusions de sa demande dirigée contre les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les amendes fiscales auxquels il a été assujetti au titre des années 2002 à 2004 tandis que, sous le n° 09DA01497, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT relève appel de ce jugement, en tant qu'il a partiellement fait droit à cette demande ;

Sur la jonction :

Considérant que la requête et le recours susvisés sont dirigés contre le même jugement et concernent la situation d'un même contribuable au titre des mêmes impôts et années d'imposition ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;

Sur l'étendue du litige :

Considérant que, par décision du 21 janvier 2010, postérieure à l'enregistrement de la requête n° 09DA01432 présentée pour M. A, l'administration a procédé , au titre de l'année 2003 et pour des montants de 81 043 euros s'agissant de l'impôt sur le revenu et de 12 649 euros s'agissant des contributions sociales, au dégrèvement de la pénalité pour manoeuvres frauduleuses au taux de 80 % dont ont été assortis partie des suppléments d'imposition assignés à M. A, en sorte d'en ramener le taux à 40 % et ainsi d'y substituer une pénalité pour manquement délibéré ; que, dans cette mesure, les conclusions de cette requête sont devenues sans objet ;

Sur le surplus des conclusions en décharge présentées par la requête de M. A :

Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ; que, pour l'application des dispositions du paragraphe a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles, et que le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années 2002 à 2004, M. A, qui est de nationalité britannique, habitait normalement et de façon habituelle, avec sa compagne, dans une propriété située à Noroy-sur-Ourcq, dans le département de l'Aisne, acquise en commun avec ladite compagne le 17 décembre 1998 ; qu'il n'est pas contesté qu'il avait alors le centre de ses intérêts familiaux en France où, par suite, il avait son foyer ; que, dès lors et à tout le moins pour ce motif, il y était passible de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de ses revenus et ce, sans préjudice, le cas échéant, de l'application des stipulations de conventions internationales ;

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes des stipulations de l'article 25 de la convention franco-russe du 26 novembre 1996 susvisée : 1. Lorsqu'une personne estime que les mesures prises par un Etat contractant ou par les deux Etats contractants entraînent ou entraîneront pour elles une imposition non conforme aux dispositions de la présente Convention, elle peut, indépendamment des recours prévus par le droit interne de ces Etats, soumettre son cas à l'autorité compétente de l'Etat contractant dont elle est un résident ou, si son cas relève du paragraphe 1 de l'article 24, à celle de l'Etat contractant dont elle possède la nationalité. Le cas doit être soumis dans les trois ans de la première notification de la mesure qui entraîne une imposition non conforme aux dispositions de la Convention. / 2. L'autorité compétente s'efforce, si la réclamation lui paraît fondée et si elle n'est pas elle-même en mesure d'y apporter une solution satisfaisante, de résoudre le cas par voie d'accord amiable avec l'autorité compétente de l'autre Etat contractant, en vue d'éviter une imposition non conforme à la Convention. L'accord est appliqué quels que soient les délais prévus par le droit interne des Etats contractants. / 3. Les autorités compétentes des Etats contractants s'efforcent, par voie d'accord amiable, de résoudre les difficultés ou de dissiper les doutes auxquels peuvent donner lieu l'interprétation ou l'application de la Convention. Elles peuvent aussi se concerter en vue de résoudre les difficultés non prévus par la Convention. / 4. Les autorités compétentes des Etats contractants peuvent communiquer directement entre elles en vue de parvenir à un accord comme il est indiqué aux paragraphes précédents ; qu'aux termes de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales : Lorsqu'à la suite d'une proposition de rectification, une procédure amiable en vue d'éliminer la double imposition est ouverte sur le fondement d'une convention fiscale bilatérale ou de la convention européenne 90/436/CEE relative à l'élimination des doubles impositions en cas de correction des bénéfices d'entreprises associées du 23 juillet 1990, le cours du délai d'établissement de l'imposition correspondante est suspendu de la date d'ouverture de la procédure amiable au terme du troisième mois qui suit la date de la notification au contribuable de l'accord ou du constat de désaccord intervenu entre les autorités compétentes ; qu'il résulte de ces dispositions, éclairées par leurs travaux préparatoires, qu'en prévoyant que le cours du délai d'établissement de l'imposition est suspendu de la date d'ouverture de la procédure amiable jusqu'au terme du troisième mois qui suit la date de notification au contribuable de l'accord ou du constat de désaccord intervenu entre les autorités compétentes, le législateur a entendu prévenir les cas de double imposition d'un contribuable sur les bénéfices et prévoir également à cette fin que, sauf lorsque l'administration fait état d'éléments justifiant d'une mise en recouvrement immédiate de l'imposition, la mise en recouvrement des sommes litigieuses soit suspendue jusqu'à l'issue de cette procédure ;

Considérant que, contrairement à ce que soutient M. A, ses observations en date du 2 juin 2006, formulées en réponse à la proposition de rectification du 28 avril 2006 qui lui avait été adressée et concernant l'année 2003, ne comportaient, notamment aux pages 3 et 8, aucune demande d'engagement de la procédure amiable prévue à l'article 25 précité de la convention franco-russe susvisée ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 189 A du livre des procédures fiscales doit être écartée ; qu'il en va de même de celui tiré de la méconnaissance des énonciations des paragraphes 96 et 103 de l'instruction du 23 février 2006 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 14 F-1-06, qui ne renferment aucune interprétation formelle du texte fiscal susceptible d'être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en deuxième lieu, que, le 23 juin 2005, le domicile de M. A susmentionné a fait l'objet d'une opération de visite et de saisie autorisée, en application de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, par ordonnance du juge des libertés et de la détention du Tribunal de grande instance de Soissons du 21 juin 2005, laquelle ordonnance visait ce contribuable ;

Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au mois de juin 2005 : I. Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur la valeur ajoutée, (...) elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des impôts, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, mêmes privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus et procéder à leur saisie, quel qu'en soit le support. / II. Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter. / Le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; cette demande doit comporter tous les éléments d'information en possession de l'administration de nature à justifier la visite. / (...) / Le juge motive sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée. / (...) / La visite et la saisie s'effectuent sous l'autorité et le contrôle du juge qui les a autorisés. A cette fin, il donne toutes instructions aux agents qui participent à ces opérations. / Il désigne un officier de police judiciaire chargé d'assister à ces opérations et de le tenir informé de leur déroulement. / Il peut, s'il l'estime utile, se rendre dans les locaux pendant l'intervention. / A tout moment, il peut décider la suspension ou l'arrêt de la visite. / L'ordonnance est notifiée verbalement et sur place au moment de la visite, à l'occupant des lieux ou à son représentant qui en reçoit copie intégrale contre récépissé ou émargement au procès-verbal prévu au IV. En l'absence de l'occupant des lieux ou de son représentant, l'ordonnance est notifiée, après la visite, par lettre recommandée avec avis de réception. La notification est réputée faite à la date de réception figurant sur l'avis. / A défaut de réception, il est procédé à la signification de l'ordonnance dans les conditions prévues par les articles 550 et suivants du code de procédure pénale. / Les délais et modalités de la voie de recours sont mentionnés sur les actes de notification et de signification. / L'ordonnance mentionnée au premier alinéa n'est susceptible que d'un pourvoi en cassation selon les règles prévues par le code de procédure pénale ; ce pourvoi n'est pas suspensif. Les délais de pourvoi courent à compter de la notification ou de la signification de l'ordonnance. / (...) / IV. Un procès-verbal relatant les modalités et le déroulement de l'opération et consignant les constatations effectuées est dressé sur le champ par les agents de l'administration des impôts. Un inventaire des pièces et documents saisis lui est annexé s'il y a lieu. (...) / V. (...) Les pièces et documents saisis sont restitués à l'occupant des locaux dans les six mois de la visite ; toutefois, lorsque des poursuites pénales sont engagées, leur restitution est autorisée par l'autorité judiciaire compétente (...) ;

Considérant, par ailleurs, qu'aux termes de l'article 164 de la loi susvisée du 4 août 2008 : I. L'article L. 16 B du livre des procédures fiscales est ainsi modifié : / 1° Le II est ainsi modifié : / (...) / c) (...) L'ordonnance peut faire l'objet d'un appel devant le premier président de la cour d'appel (...) / Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, cet appel doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter soit de la remise, soit de la réception, soit de la signification de l'ordonnance. Cet appel n'est pas suspensif. / (...) / L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation, selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours. ; / 2° Le V est ainsi modifié : / b) (...) Le premier président de la cour d'appel connaît des recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie. (...) / Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, ce recours doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter de la remise ou de la réception soit du procès-verbal, soit de l'inventaire, mentionnés au premier alinéa. Ce recours n'est pas suspensif. / L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours / (...) IV. 1. Pour les procédures de visite et de saisie prévues à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales pour lesquelles le procès-verbal ou l'inventaire mentionnés au IV de cet article a été remis ou réceptionné antérieurement à la date d'entrée en vigueur de la présente loi, un appel contre l'ordonnance mentionnée au II de cet article, alors même que cette ordonnance a fait l'objet d'un pourvoi ayant donné lieu à cette date à une décision de rejet du juge de cassation, ou un recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie peut, dans les délais et selon les modalités précisées au 3 du présent IV, être formé devant le premier président de la cour d'appel dans les cas suivants : / (...) / d) Lorsque, à partir d'éléments obtenus par l'administration dans le cadre d'une procédure de visite et de saisie, des impositions ont été établies ou des rectifications ne se traduisant pas par des impositions supplémentaires ont été effectuées et qu'elles font ou sont encore susceptibles de faire l'objet, à la date d'entrée en vigueur de la présente loi, d'une réclamation ou d'un recours contentieux devant le juge, sous réserve des affaires dans lesquelles des décisions sont passées en force de chose jugée. Le juge, informé par l'auteur de l'appel ou recours ou par l'administration, sursoit alors à statuer jusqu'au prononcé de l'ordonnance du premier président de la cour d'appel. / (...) / 3. Dans les cas mentionnés au 1 et 2, l'administration informe les personnes visées par l'ordonnance ou par les opérations de visite et de saisie de l'existence de ces voies de recours et du délai de deux mois ouvert à compter de la réception de cette information pour, le cas échéant, faire appel contre l'ordonnance ou former un recours contre le déroulement des opérations de visite et de saisie. Cet appel et ce recours sont exclusifs de toute appréciation par le juge du fond de la régularité du déroulement des opérations de visite et de saisie. Ils s'exercent selon les modalités prévues respectivement aux articles L. 16 B et L. 38 du livre des procédures fiscales et à l'article L. 64 du code des douanes. En l'absence d'information de la part de l'administration, ces personnes peuvent exercer, selon les mêmes modalités, cet appel ou ce recours sans condition de délai / (...) ;

Considérant, en outre, qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice (...) ; qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à cette convention : Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ;

Considérant, d'une part, que, si le caractère rétroactif de la faculté ouverte par les dispositions précitées de l'article 164 de la loi du 4 août 2008 d'exercer devant le premier président de la cour d'appel un appel contre l'ordonnance ayant autorisé les opérations de visite et de saisie ainsi qu'un recours contre le déroulement de ces opérations a pour effet de rendre inopérant le moyen tiré par le requérant de l'incompatibilité des dispositions de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans leur rédaction antérieure à la date d'entrée en vigueur de cette loi, avec les stipulations précitées de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et ce, dès lors que ces appel et recours permettent un contrôle juridictionnel effectif de la décision prescrivant les opérations de visite et de saisie ainsi que des conditions de leur déroulement, les dispositions du IV de cet article 164 n'ont, contrairement à ce qui est soutenu par M. A, pas pour objet, ni pour effet, de valider rétroactivement l'ordonnance du juge des libertés et de la détention du Tribunal de grande instance de Soissons du 21 juin 2005 ou les opérations de visite et de saisie du 23 juin 2005 autorisées par cette ordonnance, ni pour objet ou effet de valider d'autres actes ou faits ; qu'elles ne peuvent davantage être assimilées à une telle validation législative ; que la possibilité pour le requérant de contester par tout moyen les impositions mises à sa charge ne s'en trouve nullement affectée ; que M. A n'est par suite pas fondé à soutenir que, nonobstant leur portée rétroactive, ces dispositions législatives, qui permettent aux contribuables ayant fait l'objet d'une procédure de visite et de saisie sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales avant leur entrée en vigueur, d'exercer les voies de recours nouvellement instaurées pour assurer la compatibilité de cet article avec les exigences découlant de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, auraient pour conséquence de modifier, au détriment des contribuables et en violation du droit de toute personne à un procès équitable garanti par ces stipulations, les règles que le juge de l'impôt doit appliquer ; qu'ainsi, lesdites dispositions ne constituent pas une ingérence du législateur dans des procès en cours incompatible avec ce droit ;

Considérant, d'autre part, que le requérant soutient qu'il était titulaire d'une espérance légitime, constitutive d'un bien au sens de l'article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, d'obtenir la décharge de celles des impositions qu'il conteste procédant de l'exploitation des informations recueillies lors des opérations de visite et de saisie du 23 juin 2005 en se prévalant d'un arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme rendu le 21 février 2008 dans l'affaire n° 18497/03, lequel arrêt a jugé, en l'état du droit antérieur à l'entrée en vigueur des dispositions précitées de la loi susvisée du 4 août 2008, que les voies de recours ouvertes contre l'ordonnance autorisant des opérations de visite et de saisie ainsi que contre les conditions du déroulement de ces dernières ne satisfaisaient alors pas aux exigences découlant de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'il soutient, en conséquence, que l'article 164 de la loi du 4 août 2008, en mettant fin à cette espérance, a constitué une ingérence disproportionnée dans le droit au respect de ses biens ;

Considérant, toutefois, qu'un contribuable ne peut prétendre au bénéfice de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales que s'il peut faire état de la propriété d'un bien que cet article a pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte ; qu'à défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir la restitution d'une somme d'argent ou la décharge d'une dette fiscale doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations ; qu'à cet égard, le requérant n'était titulaire d'aucun droit au maintien d'un état du droit national incompatible avec les stipulations de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et il était loisible au législateur, par la loi susvisée du 4 août 2008, de donner une nouvelle rédaction à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, d'instituer de nouvelles voies de recours contre l'ordonnance autorisant les opérations de visite et de saisie ainsi que contre le déroulement de telles opérations, enfin de prévoir les conditions dans lesquelles ces voies de recours pourraient rétroactivement s'exercer à l'encontre d'ordonnances et d'opérations antérieures à l'entrée en vigueur de l'article 164 de cette loi, alors surtout que ces conditions ont pour objet même de permettre le respect desdites stipulations ; que, dès lors qu'il résulte de l'instruction que, le 29 octobre 2008 et conformément aux exigences du 3 du IV de l'article 164 de la loi du 4 août 2008, l'administration a informé M. A de l'existence de ces nouvelles voies de recours et du délai de deux mois qui lui était alors ouvert pour les exercer, M. A, qui ne soutient pas et dont il ne ressort pas du dossier qu'il aurait exercé l'une quelconque de ces voies de recours, n'a nullement été privé, par l'effet dudit article 164, de la possibilité d'obtenir la décharge des impositions susmentionnées en suite de l'annulation par le premier président de la cour d'appel, qu'il lui était loisible de saisir, de l'ordonnance du 21 juin 2005, ou du constat par la même autorité de l'irrégularité du déroulement des opérations de visite et de saisie pratiquées le 23 juin 2005 ; qu'en outre, le gouvernement avait fait connaître, dès le dépôt sur le bureau de l'Assemblée nationale le 28 avril 2008 du projet de loi ayant conduit à l'adoption de l'article 164 de la loi du 4 août 2008, son intention de demander au Parlement de remédier, même pour le passé, à la méconnaissance de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales constatée par l'arrêt susmentionné du 21 février 2008 et ce, eu égard à l'article 43 de ce projet de loi ; que, dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la possibilité pour lui d'obtenir la décharge des impositions en litige en se prévalant de l'arrêt susmentionné du 21 février 2008 aurait constitué une espérance légitime constitutive d'un bien au sens de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'en revanche, cet arrêt du 21 février 2008 ouvrait au bénéfice des contribuables ayant antérieurement fait l'objet d'opérations de visite et de saisie l'espérance légitime, et même le droit, que les exigences énoncées par ledit arrêt et méconnues par la rédaction de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales antérieure à la loi du 4 août 2008 soient satisfaites également à leur égard ; que tel est précisément l'objet même des dispositions des 1 et 3 du IV de l'article 164 de cette loi ; que, dès lors, le moyen tiré d'une méconnaissance des stipulations de cet article 1er par l'article 164 de la loi susvisée du 4 août 2008 doit être écarté ;

Considérant, enfin, qu'ainsi qu'il a été dit, M. A ne soutient pas avoir exercé après le 29 octobre 2008 de recours devant le juge judiciaire, seul compétent pour en apprécier la régularité, contre l'ordonnance du 21 juin 2005 ou le déroulement des opérations de visite et de saisie pratiquées le 23 juin 2005 ; que, dès lors, il ne peut utilement, devant le juge administratif de l'impôt pour lequel il n'y a dès lors pas lieu de surseoir à statuer, se prévaloir de leur irrégularité ;

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant des revenus taxés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte tant des indications fournis par M. A à l'occasion de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet que des documents et informations recueillies à l'occasion des opérations de visite pratiquées à son domicile le 23 juin 2005 qu'au cours des années 2002 à 2004 il exerçait en France, dans l'intérêt de la société russe Zao Eurovet International mais pour son propre compte et en son propre nom, une activité d'intermédiaire en matière de négoce de produits pharmaceutiques pour chevaux ; qu'à ce titre, il encaissait, sur deux comptes bancaires ouverts conjointement à son nom et à celui de sa compagne en Grande-Bretagne auprès de la banque Halifax PLC, les règlements des factures des clients européens de cette société et, au moyen des mêmes comptes, procédait aux règlements demandés par ladite société ; que les factures saisies le 23 juin 2005 et celles présentées par le requérant ont été émises par la société Zao Eurovet International et faisaient référence à M. A comme agent et comportaient les références des comptes bancaires personnels de ce dernier ; que, si le requérant se prévaut des termes d'une convention conclue le 3 novembre 2000 avec la société Zao Eurovet International selon lesquelles il s'engageait à transférer les sommes reçues sur les deux comptes bancaires susmentionnés vers un compte bancaire ouvert auprès d'une succursale de Moscou de la banque Sberbank (Caisse d'épargne de la Fédération de Russie), il résulte toutefois de l'instruction, d'une part, que les références de ce compte bancaire sont celles-là même que M. A a fait figurer sur les imprimés de déclaration de ses comptes bancaires ouverts hors de France joints à ses déclaration de revenus des années 2002 et 2003 tardivement souscrites, d'autre part, qu'il s'est refusé à fournir les relevés de ce compte au motif qu'il est à usage exclusivement professionnel et, enfin, qu'il n'apporte aucune justification de la réalité de transferts de fonds entre les comptes susmentionnés ouverts en Grande-Bretagne et ce compte ouvert en Russie ; qu'en outre, l'existence d'un tel engagement n'est pas propre à établir que le requérant n'aurait exercé cette activité d'intermédiaire en négoce de produits pharmaceutiques pour chevaux qu'en qualité de mandataire de cette société ; que le contrat du 3 novembre 2000, dont la copie présentée n'a pas date certaine, ne confie pas un mandat à M. A mais se borne à mettre à sa charge des obligations contractuelles en qualité de consultant et, eu égard à ses termes, ne permet pas de regarder M. A comme n'ayant agi que pour le compte de l'autre partie ; qu'il permet seulement de le regarder comme ayant agi en qualité de prestataire et intermédiaire de cette société ; que le requérant ne conteste pas que les sommes qu'il encaissait et décaissait au moyen de ses comptes bancaires personnels se rapportaient à l'achat et à la revente de produits pharmaceutiques pour chevaux ; que, dès lors, ces éléments suffisent à établir qu'il exerçait alors en son propre nom une activité d'intermédiaire en négoce de telles marchandises ; qu'à cet égard, s'il soutient qu'il aurait perçu de cette société des commissions imposées en Russie et soumises à une retenue à la source par l'administration fiscale de ce pays, il ne l'établit pas en produisant un document présenté comme émanant de cette société ainsi que comme revêtu d'un tampon d'une administration fiscale russe, alors, d'une part que, comme il vient d'être constaté, il n'apporte aucune justification de la réalité des transferts des fonds entre la Grande-Bretagne et la Russie dont le versement de commissions par ladite société aurait constitué une rémunération et, d'autre part, qu'en réponse à une demande formulée par les autorités françaises sur le fondement de l'article 26 de la convention susvisée du 26 novembre 1996 et par note du 26 novembre 2005, les autorités russes ont fait savoir que, d'après les informations fournies par la société Zao Eurovet International, cette dernière n'a payé aucune rémunération à M. A en 2002 et 2003 ; qu'enfin et contrairement à ce qu'il soutient, il est établi qu'il disposait à son domicile de Noroy-sur-Ourcq des moyens, notamment informatiques, téléphoniques et de télécopie, propres à l'exercice de cette activité d'intermédiaire en négoce de produits vétérinaires et que ces moyens étaient utilisés à cet effet ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'au cours des années 2003 et 2004, M. A a, à raison de cinq encaissements d'un montant total de 1 900 euros en 2003 et de quatre encaissements d'un montant total de 1 265 euros en 2004, perçu des sommes en contrepartie de la prise en pension d'un cheval ; que la répétition de ces encaissements au cours de ces deux années est propre à caractériser l'exercice habituel d'une telle activité de prise en pension et ce, alors même qu'elle ne portait que sur de faibles montants et qu'elle n'aurait concerné qu'un seul animal ; que le requérant n'apporte aucun commencement de preuve au soutien de ses allégations selon lesquelles cette activité ne constituait qu'un simple service amical rendu à un voisin et que les sommes perçues n'auraient correspondu qu'au remboursement des frais de pension de ce cheval ; que dès lors, faute de tout élément propre à qualifier le caractère désintéressé de cette activité, le caractère lucratif, eu égard aux sommes perçues, en est établi ; qu'il n'est pas soutenu et ne résulte pas de l'instruction qu'en 2004, cette prise en pension aurait relevé du champ d'application des dispositions du dernier alinéa de l'article 63 du code général des impôts, dans sa rédaction issue du I de l'article 22 de la loi susvisée du 30 décembre 2003 ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration a estimé que M. A a exercé en 2003 et 2004 une activité commerciale de prise en pension de chevaux ;

Considérant, en troisième lieu, que les activités commerciales d'intermédiaire en négoce de produits pharmaceutiques pour chevaux et de prise en pension de chevaux exercées respectivement en 2002, 2003 et 2004 ainsi qu'en 2003 et 2004 par M. A n'ont pas été portées à la connaissance d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe d'un tribunal de commerce ; qu'elles n'ont pas non plus donné lieu au dépôt de déclarations de résultat en application de l'article 53 A du code général des impôts ; que, dès lors, l'administration a pu régulièrement et sur le fondement des dispositions du 1° de l'article L. 73 et de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales procéder à l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux réalisés par M. A ; que, par suite et conformément aux dispositions de l'article L. 193 du même code, le requérant supporte la charge de la preuve de l'exagération des impositions assises sur ces bénéfices ;

Considérant, en quatrième lieu, que, pour déterminer le bénéfice tiré de l'activité d'intermédiaire en négoce de produits pharmaceutiques pour chevaux, l'administration a déduit des crédits identifiés sur les comptes ouverts auprès de la banque Halifax PLC comme correspondant aux règlements de la clientèle, d'une part, le montant des achats revendus déterminé en appliquant un coefficient de marge moyen de 1,50 constaté dans le secteur du négoce en gros de produits pharmaceutiques et, d'autre part, des frais généraux calculés par application au chiffre d'affaires réalisé d'un taux de 5 % ; que le requérant n'apporte aucun élément au soutien du moyen tiré de l'insuffisance de ce taux et ne justifie pas des frais de déplacements importants en France, au Royaume-Uni et en Russie dont il fait état ;

Considérant, en cinquième lieu, que, pour déterminer le bénéfice tiré de l'activité de prise en pension de chevaux, l'administration a appliqué le régime des micro-entreprises prévu par les dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts et ainsi, au chiffre d'affaire réalisé, a appliqué un abattement de 52 % ; que le requérant n'établit pas que les sommes perçues à ce titre n'auraient constitué que le seul remboursement de frais qu'il a engagés ;

S'agissant des revenus taxés comme revenus d'origine indéterminée :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le requérant peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ; qu'aux termes de l'article L. 69 de ce livre : Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ;

Considérant que, sur le fondement de l'article L. 16 précité et par lettres des 13 septembre 2005 et 26 juin 2006, des demandes de justifications ont été adressées à M. A en vue de déterminer l'origine et la nature de crédits bancaires constatés en 2002, 2003 et 2004 sur des comptes bancaires ouverts à son nom auprès de la Caisse régionale de crédit agricole mutuel du Nord Est, de la BNP Paribas et de la banque Halifax PLC ; que, concernant l'année 2002, M. A n'a apporté aucune réponse à cette demande s'agissant du compte détenu auprès de la BNP Paribas et que, concernant les années 2003 et 2004, il n'a apporté que des réponses insuffisantes aux mises en demeure qui lui ont été adressées, respectivement, les 25 janvier et 29 août 2006 ; que, dès lors, l'administration était fondée à taxer les crédits bancaires demeurés non justifiés en tant que revenus d'origine indéterminée et ce, en application de l'article L. 69 précité du livre des procédures fiscales ; que, par suite et en application des dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, la charge de la preuve de l'exagération de cette taxation d'office incombe au requérant ;

Considérant, en premier lieu, que, si M. A soutient qu'une partie importante des crédits bancaires taxés d'office au titre des années 2003 constatés sur le compte détenu auprès de la Caisse régionale de crédit agricole mutuel du Nord Est provient du produit de la vente, le 3 novembre 1998, de la société Zao Eurovet International Ltd, il ne l'établit pas par les documents qu'il produit, dont celui daté du 13 février 2006, qui ne permettent pas de prouver l'existence d'un lien entre ces crédits bancaires et les paiements qui auraient été effectués par cette société, alors surtout qu'il ressort du contrat de vente présenté que le vendeur était, non M. A, mais la société par actions russe Eurovet International Ltd et que l'acquéreur était, non la société Zao Eurovet International Ltd mais M. D ;

Considérant, en deuxième lieu, que, si le requérant soutient que trois crédits bancaires constatés sur le même compte les 3 février, 19 mai et 30 septembre 2004 pour un montant global de 5 421,08 euros correspondent à la vente de chevaux, la circonstance que plusieurs chevaux résidaient au 27 mars 2003 dans sa propriété de Noroy-sur-Ourcq ne saurait suffire, à elle seule, à l'établir ;

Considérant, en troisième lieu, que M. A soutient que six autres crédits constatés sur ledit compte en 2004 pour un montant de 99 643,23 euros ont pour origine le remboursement d'un prêt amical qu'il aurait consenti ; qu'à supposer même que ces crédits proviendraient de paiements effectués par la tierce personne que désigne le requérant, ce dernier n'établit pas qu'ils résulteraient du remboursement d'un prêt consenti à cette personne ;

Considérant, en quatrième lieu, que M. A soutient que des crédits bancaires constatés en 2002 et 2003 sur le compte qu'il détenait à la BNP-Paribas proviennent de rémunérations qui lui ont été servies par Eurovet ou Company Eurovet Holdings à raison d'une activité exercée en Russie et ne pouvaient, dès lors, être regardés comme des revenus d'origine indéterminée ; que, s'agissant de l'année 2003, le moyen est inopérant, dès lors que les crédits bancaires en cause ont été imposés en tant que revenus de capitaux mobiliers ; qu'il l'est également s'agissant de l'année 2002, dès lors qu'il résulte de l'instruction que, dans la décision du 1er juin 2007 statuant sur la réclamation préalable du contribuable, l'administration, au fondement de l'imposition constitué par les dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, a substitué celui tiré des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts ; que, si le requérant soutient que ces sommes ont été imposées en Russie par voie de retenues à la source, il ne l'établit pas ;

Considérant, en cinquième et dernier lieu, que, si le requérant conteste que l'administration ait pu taxer d'office en tant que revenus d'origine indéterminée partie des crédits bancaires constatés en 2003 sur les deux comptes susmentionnés détenus auprès de la banque Halifax PLC, autres que ceux dont il a pu être établi qu'ils correspondaient à des versements de clients encaissés par M. A dans l'exercice de son activité commerciale de négoce de produits pharmaceutiques pour chevaux, il n'établit, ni que les sommes ainsi taxées constitueraient, comme il l'affirme, la rémunération d'une activité de consultant équin exercée à Moscou pour le compte de la société Zao Eurovet International, ni que ces sommes auraient été déclarées et imposées en Russie ;

S'agissant des bénéfices non commerciaux d'origine étrangère :

Considérant qu'aux termes de l'article 23 de la convention susvisée du 26 novembre 1996 : 1. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont évitées de la manière suivante : / a) Les revenus qui proviennent de Russie, et qui sont imposables ou ne sont imposables que dans cet Etat conformément aux dispositions de la présente Convention, sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque leur bénéficiaire est un résident de France et qu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt russe n'est pas déductible de ces revenus, mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / i) Pour tous les impôts non mentionnés au ii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; / ii) Pour les revenus visés au paragraphe 5 de l'article 6, à l'article 10, aux paragraphes 1 et 2 de l'article 13, au paragraphe 3 de l'article 15, à l'article 16, aux paragraphes 1 et 2 de l'article 17 et au paragraphe 2 de l'article 18, au montant de l'impôt payé en Russie conformément aux dispositions de ces articles ; ce crédit d'impôt ne peut toutefois excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; (...) ;

Considérant que, pour chacune des années 2002, 2003 et 2004, M. A a déclaré avoir perçu des revenus non commerciaux d'origine russe ; que, s'il soutient que ces revenus, dont il allègue qu'ils lui ont été versés par la société Zao Eurovet International, ont fait l'objet d'une imposition en Russie, les pièces qu'il produit, qui n'émanent pas des autorités fiscales russes, ne sont pas propres à établir la réalité d'une telle imposition ; que, dès lors, il n'est pas fondé à se prévaloir d'un crédit d'impôt en application des stipulations précitées ;

En ce qui concerne les pénalités :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts : (...) Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenu ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. (...) ; qu'aux termes de l'article 1768 bis du même code, ensuite repris au IV de l'article 1736 de ce code : (...) 2. Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A sont passibles d'une amende de 750 euros par compte non déclaré ;

Considérant que M. A, qui était domicilié en France en 2002 et 2003, était tenu de déclarer les comptes bancaires dont il était titulaire à l'étranger ; qu'il résulte de l'instruction qu'il n'a pas porté à la connaissance de l'administration fiscale, en même que ses déclarations de revenus des années 2002 et 2003, plusieurs comptes dont il était titulaire ouverts auprès d'établissements bancaires en Grande-Bretagne, à savoir deux comptes ouverts auprès de la banque Halifax PLC et deux autres ouverts auprès de la banque Citybank International PLC ; que les circonstances que le requérant est de nationalité britannique, méconnaîtrait la langue française, a ultérieurement communiqué les références de ces comptes, que le manquement n'aurait, d'après lui, causé aucun préjudice au Trésor public et que la sanction est, d'après lui, disproportionnée, sont sans influence sur l'application des dispositions législatives du 2 de l'article 1768 bis du code général des impôts ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : (...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : / (...) / 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ;

Considérant que, dès lors qu'il est établi que M. A s'est livré au cours des années 2003 et 2004 à une activité commerciale occulte de prise en pension de chevaux, l'administration a pu légalement faire application de la majoration de 80 % prévue dans un tel cas aux droits d'imposition assis sur les bénéfices tirés de cette activité ;

Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) / c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) ;

Considérant que, par la décision de dégrèvement partiel susvisée du 21 janvier 2010, l'administration a, sur la base de faits identiques à ceux retenus pour motiver la pénalité de 80 % pour manoeuvres frauduleuses infligée à M. A au titre de l'année 2003, substitué à cette pénalité une pénalité au taux de 40 % pour manquement délibéré ; que le requérant, auquel cette décision et le mémoire en défense présenté par le ministre ont été communiqués, ne soulève aucune contestation propre à cette pénalité pour manquement délibéré ;

Sur le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT :

Sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens du recours ;

Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis L du code général des impôts : Les bénéfices réalisés par les sociétés créées de fait sont imposées selon les règles prévues au présent code pour les sociétés en participation ; qu'aux termes de l'article 8 du même code : Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / (...) / 2° Des membres des sociétés en participation - y compris les syndicats financiers - qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l'administration ; (...) ; qu'aux termes de l'article 206 dudit code : (...) 4. Même à défaut d'option, l'impôt sur les sociétés s'applique, sous réserve des dispositions de l'article 1655 ter, dans les sociétés en commandite simple et dans les sociétés en participation, y compris les syndicats financiers, à la part de bénéfices correspondant aux droits des commanditaires et à ceux des associés autres que ceux indéfiniment responsables ou dont les noms et adresses n'ont pas été indiqués à l'administration ; qu'aux termes de l'article 109 dudit code : 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ; qu'aux termes de l'article 111 du code dont s'agit : Sont notamment considérés comme revenus distribués : / (...) / c) Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ;

Considérant qu'en jugeant que, les associés des sociétés créées de fait étant personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société, les bénéfices sociaux de ces sociétés ne peuvent, par suite, donner lieu à aucune distribution au profit des membres desdites sociétés au sens de l'article 109 du code général des impôts, alors qu'il résulte de la combinaison des dispositions précitées des articles 238 bis L, 8 et 206 du code général des impôts qu'il ne peut en aller ainsi que pour la part des bénéfices sociaux correspondant aux droits de ceux des associés qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l'administration, le Tribunal administratif d'Amiens, qui ne constate notamment pas que les nom et adresse de M. A, pris en sa qualité de membre de la société créée de fait Eurovet Holdings Ltd, ont été indiqués à l'administration, a commis une erreur de droit ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est fondé à soutenir que les premiers juges n'ont pu légalement pour ce motif accorder à M. A la décharge des suppléments d'imposition procédant de la taxation entre ses mains au titre des années 2003 et 2004 de diverses sommes regardées comme constitutives de revenus distribués par cette société créée de fait ;

Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. A au soutien des conclusions tendant à la décharge de ces suppléments d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que, le 22 mai 1998, a été déclarée auprès de l'autorité britannique (Registrar of Companies) la création de la société de droit Eurovet Holdings Limited, sous la forme d'une société à responsabilité limitée (private limited company) enregistrée sous le n° 03569667 et que M. A, ainsi que Mme C, sa compagne, en étaient au nombre des mandataires sociaux initiaux, en qualité de director ; que, le 26 février 2002, a été déclarée auprès de la même autorité la dissolution de cette société de droit ; que, si M. A soutient que la personnalité morale de cette société a subsisté pendant la durée de ses opérations de liquidation et que pendant cette durée cette société aurait poursuivi ses opérations commerciales, il n'établit pas et il ne résulte pas de l'instruction que ladite société aurait fait l'objet après le 26 février 2002 de quelconques opérations de liquidation ni qu'elle aurait réalisé après cette date des opérations commerciales, à supposer qu'elle en aurait réalisé avant, alors surtout qu'il résulte de la consultation du Registrar of Companies que cette société était répertoriée comme Dormant Company , c'est-à-dire comme inactive ; que, si M. A soutient que, le 25 mai 2002, une tierce personne aurait procédé au retrait d'une demande de dissolution (withdrawal of application for striking off) de cette société, le document qu'il produit en ce sens n'est pas probant, dès lors, d'une part, qu'il n'en ressort pas que ce retrait aurait fait l'objet d'une déclaration ou d'un enregistrement auprès de l'autorité britannique compétente à cet effet et, d'autre part, qu'il n'est pas contesté qu'à la date du 27 janvier 2005, la consultation du Registrar of Companies ne faisait pas apparaître le retrait ainsi allégué ; que la lettre du 26 mai 2006 présentée comme émanant du directeur général de la société russe Zao Eurovet International n'est pas propre à établir qu'un tel retrait aurait été déclaré le 25 mai 2002 auprès de cette autorité ; qu'ainsi, la société de droit Eurovet Holdings Limited enregistrée sous le n° 03569667 a cessé d'exister le 26 février 2002 par suite de sa dissolution à cette date ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte également de l'instruction que, le 7 juillet 2000, M. A et Mme C ont ouvert auprès d'une banque de Villers-Cotterêts un compte au nom de Company Eurovet Holdings Ltd et ce, en se prévalant de leur qualité de mandataires sociaux de cette société, alors même qu'il est soutenu par M. A qu'ils avaient démissionné de ces fonctions le 31 mai 2000 ; qu'à cette occasion, ils ont fourni à cette banque un document mentionnant une adresse de cette société correspondant à celle de M. A à Noroy-sur-Ourcq et mentionnant un numéro d'enregistrement en Grande-Bretagne différent de celui attribué par le Registrar of Companies en 1998 lors de la création de la société Eurovet Holdings Limited ; que M. A et Mme C étaient les seules personnes habilitées à utiliser ce compte en banque et disposaient chacun d'une carte bancaire lui étant rattachée ; que, lors des opérations de visite et de saisie pratiquées le 23 juin 2005 au domicile de M. A et Mme C de Noroy-sur-Ourcq, il a été constaté l'existence, notamment au cours des années 2003 et 2004, d'une facturation de produits pharmaceutiques pour chevaux établie au nom de Eurovet Holdings Ltd domiciliée à cette adresse personnelle de M. A, partie des documents de facturation comportant également le nom de M. A ou celui de Mme C ; qu'il est également établi qu'après le 26 février 2002 et notamment au cours des années 2003 et 2004, des mouvements réguliers ont été constatés tant au crédit qu'au débit des deux comptes bancaires ouverts au nom de la société Eurovet Holdings Ltd, l'un susmentionné, auprès d'une banque de Villers-Cotterêts et l'autre auprès d'une agence de la même banque à Lille, la quasi-totalité de ces mouvements en 2003 et la totalité en 2004 concernant le compte ouvert auprès de l'agence de Villers-Cotterêts ; que ces comptes ont enregistré à leur débit et par virements des paiements effectués au bénéfice de fournisseurs de produits pharmaceutiques, notamment pour les chevaux ; qu'ainsi, il est établi qu'après même la dissolution le 26 février 2002 de la société de droit britannique Eurovet Holdings Limited, une entité créée de fait sous la même dénomination a exercé en France au cours des années 2003 et 2004 et à tout le moins une activité commerciale se rapportant au négoce de produits pharmaceutiques, en particulier pour chevaux ;

Considérant, en troisième lieu, qu'il est établi que cette entité créée de fait était domiciliée à l'adresse personnelle de M. A et de Mme C, dont les numéros de téléphone et de télécopie étaient mentionnés sur des documents commerciaux établis au nom de ladite entité ; qu'ils étaient les seuls à pouvoir utiliser les deux comptes bancaires ouverts en France au nom de Eurovet Holdings Limited et les ont effectivement utilisés ; que, sur l'un de ces comptes, ils étaient chacun titulaire d'une carte bancaire et qu'au moyen de la sienne, M. A a effectué diverses dépenses en 2003, Mme C ayant également utilisé la sienne ; qu'en outre, ont été constatés sur un compte joint ouvert aux noms de M. A et de Mme C auprès d'une agence de la BNP-Paribas d'Evian-les-Bains (Savoie) des virements bancaires, de montants de 10 934 euros en 2003 et de 10 950 euros en 2004, émanant de Company Eurovet Holdings ; qu'enfin, il n'est pas contesté que M. A et Mme C disposaient de connaissances techniques et d'une notoriété particulières en matière de chevaux et de produits vétérinaires pour chevaux ; qu'ils ont mis ces compétence et notoriété, ainsi que leur travail et leur domicile, à la disposition de Eurovet Holdings Limited ; qu'ainsi, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT établit que M. A et Mme C ont procédé en 2003 et 2004 à des apports en industrie à l'entité dénommée Eurovet Holdings Limited, qu'ils ont seuls assuré la gestion de cette entité au cours de ces années depuis leur domicile de Noroy-sur-Ourcq, qu'ils ont participé aux résultats de cette activité et que, dès lors, ils étaient co-associés à parts égales ainsi que co-gérants d'une société créée de fait sous cette dénomination ; que M. A et Mme C en avaient ensemble l'entière maîtrise ;

Considérant, en quatrième lieu, que les noms et adresses des deux associés de cette société créée de fait, dont l'existence n'a pas été déclarée, n'ont pas été indiqués à l'administration ; que, par suite, ladite société était soumise à l'impôt sur les sociétés en application des dispositions précitées de l'article 206 du code général des impôts et les sommes en provenance de la société créée de fait dont s'agit appréhendées par M. A étaient susceptibles d'être soumises à l'impôt entre les mains de ce dernier dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

Considérant, en cinquième lieu, que, compte tenu ce qui précède, c'est à bon droit que M. A a été assujetti à l'impôt dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison, d'une part, des dépenses personnelles qu'il a acquittées en 2003 au moyen de la carte bancaire attachée au compte ouvert au nom de Company Eurovet Holdings Ltd auprès d'une agence bancaire de Villers-Cotterêts, d'autre part, de la moitié des virements émanant de cette société créée de fait constatés en 2003 et 2004 sur le compte joint susmentionné ouvert avec Mme C auprès d'une agence bancaire d'Evian-les-Bains et, enfin et sous déduction des sommes ainsi appréhendées, de la quote-part lui revenant du bénéfice net reconstitué de ladite société créée de fait au titre de l'année 2003 ;

Considérant, en dernier lieu, que la pénalité pour manoeuvres frauduleuses au taux de 80 % initialement infligée à M. A au titre de l'année 2003 assortissait notamment les suppléments d'imposition procédant de la taxation des revenus distribués au cours de cette année par la société créée de fait susmentionnée ; que M. A ne soulève aucune contestation propre à la pénalité pour manquement délibéré au taux de 40 % substituée à la pénalité initiale par l'effet de la décision susvisée du 21 janvier 2010 ;

Considérant, dès lors, que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est fondé à soutenir que c'est à tort que, par les articles 1er et 2 de son jugement, le Tribunal administratif de Lille a, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, réduit les bases des suppléments d'imposition assignés à M. A au titre des années 2003 et 2004 et l'a dans cette mesure partiellement déchargé de ces droits ; que l'intéressé doit être rétabli aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales à concurrence de la décharge ainsi prononcée ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soient mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans les présentes instances la partie perdante, les sommes que demande M. A à ce titre ;

DÉCIDE :

Article 1er : A concurrence de la somme de 93 692 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 09DA01432 en ce qui concerne la pénalité pour manoeuvres frauduleuses dont a été assortie partie des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels M. A a été assujetti au titre de l'année 2003.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête n° 09DA01432 est rejeté.

Article 3 : Les articles 1er et 2 du jugement du Tribunal administratif d'Amiens n° 0701987 du 9 juillet 2009 sont annulés.

Article 4 : M. A est rétabli aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales, à concurrence en base et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des sommes de 35 000 euros au titre de l'année 2003 et de 5 475 euros au titre de l'année 2004.

Article 5 : Les conclusions de M. A tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. Ronald A et au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT.

Copie sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord.

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Nos09DA01432,09DA01497 2


Publications :

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Composition du Tribunal :

Président : M. Mulsant
Rapporteur ?: M. Antoine Durup de Baleine
Rapporteur public ?: Mme Baes Honoré
Avocat(s) : CABINET BORNHAUSER ; CABINET BORNHAUSER ; CABINET BORNHAUSER

Origine de la décision

Formation : 3e chambre - formation à 3
Date de la décision : 21/10/2010

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