Vu la requête, enregistrée par télécopie le 4 juin 2009 et régularisée par la production de l'original le 5 juin 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour Mme Micheline A, demeurant ..., par la SCP d'Avocats Bejin, Camus, Belot ; Mme A demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement nos 0502078-0504779 en date du 19 février 2009 du Tribunal administratif de Lille en tant qu'il a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1999 à 2002, et du supplément de contributions sociales qui lui a été assigné au titre de l'année 2002 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
Elle soutient qu'elle n'a déposé aucune déclaration de revenus au titre des années 1999, 2000, 2001 et 2002, ce qui interdisait à l'administration de lui adresser des demandes d'éclaircissements en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, lequel ne s'applique qu'en cas d'insuffisance de revenus déclarés ; qu'en vertu de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales, l'administration n'est dispensée d'engager une vérification de comptabilité de l'activité occulte découverte en cas d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable que pour la première année contrôlée, soit en l'espèce l'année 1999 ; que les impositions établies au titre des années 2000, 2001 et 2002 sont donc irrégulières, à défaut d'avoir été précédées de l'engagement régulier d'une vérification de comptabilité de son activité occulte de vente de journaux sur la voie publique ; que ses revenus étant sensiblement supérieurs à ceux de son concubin, c'est elle qui pourvoit, dans les faits, aux besoins matériels de leurs cinq enfants mineurs, de sorte qu'en application de l'article 196-2° du code général des impôts, les impositions mises à sa charge doivent être calculées en tenant compte de ces cinq enfants pour la détermination du quotient familial ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que si le service a adressé à Mme A des demandes d'éclaircissements concernant les années 2000 et 2001, il n'en a tiré aucune conséquence, les redressements notifiés au titre de ces années l'ayant été suivant la procédure de redressement contradictoire ; que les éventuelles irrégularités affectant ces demandes d'éclaircissements sont donc sans incidence sur la régularité de la procédure suivie ; qu'en tout état de cause, Mme A, qui n'a pas déposé de déclaration de revenus malgré les mises en demeure qui lui ont été adressées, se serait trouvée en situation de taxation d'office, par application des dispositions de l'article L. 66-1° du livre des procédures fiscales, qu'il conviendrait, le cas échéant et à titre subsidiaire, de substituer au fondement légal des impositions en litige ; qu'en ce qui concerne l'année 2002, Mme A a effectivement déposé une déclaration de revenus qui, même si elle ne mentionnait aucun revenu, ne faisait pas obstacle à ce que le service lui adresse une demande d'éclaircissements en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que l'activité occulte de distribution de journaux sur la voie publique exercée par Mme A a été découverte à l'occasion de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 1999 à 2001 ; qu'en application de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales, l'administration pouvait dès lors imposer les produits de cette activité occulte sans avoir à engager de vérification de comptabilité sur les années 2000 et 2001 ; que les impositions établies au titre de l'année 2002 l'ont été suivant la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée, Mme A s'étant abstenue de répondre à la demande d'éclaircissements qui lui a été adressée en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré de l'absence de vérification de comptabilité est donc inopérant en ce qui concerne cette année ; qu'à supposer même que Mme A rapporte la preuve que les revenus concernés provenaient de son activité occulte, il conviendrait dans ce cas d'opérer une substitution de base légale et de taxer lesdits revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que Mme A, qui n'a pas répondu aux notifications de redressement qui lui ont été adressées au titre des années 2000 et 2001, et qui se trouvait en situation de taxation d'office pour l'année 2002, supporte la charge de la preuve ; que sur la période vérifiée, les enfants mineurs vivant sous le toit de Mme A et de son concubin ont été rattachés aux déclarations de revenus déposées par ce dernier ; qu'ils ne peuvent dès lors être comptés fiscalement à charge de leur mère ; qu'il n'est en tout état de cause pas établi que Mme A assurait effectivement et exclusivement les besoins desdits enfants ;
Vu la décision du bureau d'aide juridictionnelle près le Tribunal de grande instance de Douai du 7 janvier 2010 accordant à Mme A l'aide juridictionnelle totale ;
Vu le mémoire, enregistré le 17 février 2010, présenté pour Mme A qui conclut aux mêmes fins que sa requête ; elle soutient, en outre, que l'administration admet qu'aucune déclaration de revenus n'a été déposée au titre des années 1999 à 2001 ; que sa déclaration de revenus pour 2002 ne mentionnait aucun revenu, et était donc inutilisable par le service, qui ne pouvait lui adresser de demandes d'éclaircissements pour cette année ; que la demande de substitution de base légale présentée par l'administration n'est pas recevable concernant l'année 2002, au titre de laquelle elle n'a fait l'objet d'aucune mise en demeure ; qu'en ce qui concerne les années 1999 à 2001, cette substitution de base légale ne la prive d'aucune garantie de procédure, mais doit entraîner l'abandon des pénalités mises à sa charge, qui, en violation de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, ne sont pas motivées par son défaut de réponse aux mises en demeure qui lui ont été adressées de déposer des déclarations de revenus ; que l'administration ne pouvait ignorer que les crédits bancaires constatés sur l'année 2002 provenaient de son activité occulte identifiée au cours du précédent examen de sa situation fiscale personnelle ; que l'administration ne pouvait dès lors lui adresser des demandes d'éclaircissements concernant ces crédits ; que la demande de substitution de base légale présentée sur ce point par l'administration et tendant à l'imposition des sommes correspondantes en tant que bénéfices industriels et commerciaux ne peut être accueillie, dès lors qu'elle a été privée des garanties attachées aux vérifications de comptabilité ; qu'eu égard au montant des revenus assigné à la contribuable, celle-ci ne peut qu'être regardée comme pourvoyant effectivement aux besoins de ses enfants mineurs ;
Vu le mémoire, enregistré le 2 juin 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui reprend les conclusions de son précédent mémoire ; il soutient, en outre, que le moyen tiré de ce que l'administration n'était pas en droit d'utiliser la procédure de demande de justifications ou d'éclaircissements au titre d'une année où le contribuable n'a pas déposé de déclaration de revenus est inopérant en ce qui concerne l'année 1999, pour laquelle aucune demande d'éclaircissement n'a été adressée à la contribuable ; qu'en ce qui concerne les années 2000 et 2001, aucun rehaussement n'a été notifié à la contribuable au titre de revenus d'origine indéterminée, de sorte que le moyen tiré de l'irrégularité des demandes d'éclaircissements est inopérant ; qu'en tout état de cause, la demande de substitution de base légale, présentée à titre subsidiaire, est maintenue ; que cette substitution, si elle devait être opérée, demeurerait sans influence sur les pénalités mises à la charge de la contribuable, qui ont été régulièrement motivées ; que la portée de la jurisprudence ancienne invoquée par la requérante concernant le caractère inutilisable de sa déclaration de revenus pour 2002 n'est pas suffisamment établie ; que les majorations de 40 % et 80 % appliquées au titre, respectivement, de l'année 1999, d'une part, et des années 2000 et 2001, d'autre part, sont justifiées par la mauvaise foi de la contribuable et par l'exercice d'une activité occulte ; que dans l'hypothèse où le caractère occulte de l'activité ne devait pas être reconnu, l'administration demande la substitution de la majoration de 40 % à celle de 80 % appliquée en ce qui concerne les années 2000 et 2001 ;
Vu le mémoire de production de pièces, enregistré le 4 août 2010, présenté pour Mme A ;
Vu le mémoire, enregistré le 27 octobre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui reprend les conclusions de ses précédents mémoires ; il soutient, en outre, que la documentation produite par la requérante ne remet pas en cause le bien-fondé de la mise en oeuvre de la procédure de demande d'éclaircissements en ce qui concerne l'année 2002 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 91-647 du 10 juillet 1991 modifiée, relative à l'aide juridique et le décret
n° 91-1266 du 19 décembre 1991, modifié ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique, le rapport de M. Vladan Marjanovic, premier conseiller, les conclusions de M. Patrick Minne, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ;
Considérant qu'à la suite d'un premier examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de Mme A, portant sur les années 1999, 2000 et 2001, l'administration fiscale a, notamment, soumis à la taxe sur la valeur ajoutée et à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les produits tirés par l'intéressée de son activité occulte de vente de journaux sur la voie publique ; qu'à l'issue d'un second examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, portant sur l'année 2002, le service a procédé à la taxation d'office, en tant que revenus d'origine indéterminée, de crédits bancaires injustifiés, en application des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales ; que par deux requêtes, portant l'une sur les années 1999, 2001 et 2002, et l'autre sur l'année 2000, Mme A a demandé la décharge de ces impositions ; qu'après avoir prononcé la jonction desdites requêtes, le Tribunal administratif de Lille a rejeté, comme irrecevables, les conclusions relatives à la taxe sur la valeur ajoutée et, comme non fondées, celles portant sur l'impôt sur le revenu et les contributions sociales ; que Mme A relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1999 à 2002 ainsi qu'à la décharge du supplément de contributions sociales mis à sa charge au titre de l'année 2002 ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la régularité de la procédure de demande de justifications :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur./ Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ; qu'aux termes de l'article L. 69 du même livre : Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ;
Considérant, d'une part, qu'il est constant qu'aucune demande d'éclaircissements ou de justifications n'a été adressée à Mme A concernant ses revenus ou crédits bancaires de l'année 1999 ; que le moyen tiré de la violation des dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales est, par suite, inopérant en ce qui concerne les impositions mises à sa charge au titre de cette année ; que si l'administration a, en revanche, demandé des justifications à la contribuable concernant ses revenus des années 2000 et 2001, elle n'en a cependant tiré aucune conséquence, les impositions établies au titre de ces années l'ayant été selon la procédure de redressement contradictoire et non suivant la procédure de taxation d'office pour absence de réponse à une demande d'éclaircissements ou de justifications, prévue par l'article L. 69 précité du livre des procédures fiscales ; qu'est, par suite, inopérant le moyen tiré de ce que, en l'absence de déclaration de revenus déposée par la contribuable au titre des années concernées, l'administration n'était pas en droit d'utiliser la procédure de demande de justifications ou d'éclaircissements prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ;
Considérant, d'autre part, que si la déclaration de revenus déposée par Mme A au titre de l'année 2002 ne faisait mention d'aucun revenu, cette circonstance, contrairement à ce que soutient l'intéressée, ne faisait pas, par elle-même, obstacle à ce que le service lui adresse une demande de justifications en vue de déterminer la nature et l'origine des crédits d'un montant total de 103 905,89 euros ayant figuré au cours de l'année 2002 sur ses comptes bancaires ; que si Mme A soutient, en outre, que le service n'était pas autorisé à lui adresser des demandes de justifications concernant ces crédits, dès lors qu'il ne pouvait ignorer qu'ils correspondaient aux produits de son activité occulte de vente de journaux sur la voie publique mise en évidence au cours du premier examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, l'intéressée, qui n'a fourni aucune réponse à la demande de justifications dont elle a été destinataire, ne verse aux débats aucun élément de nature à appuyer ses allégations ; que sa contestation sur ce point doit donc être écartée ;
En ce qui concerne le moyen tiré de l'absence de vérification de comptabilité pour les années 2000, 2001 et 2002 :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales : Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité./ Au cours d'une procédure de vérification de comptabilité, l'administration peut procéder aux mêmes examen et demandes, sans que ceux-ci constituent le début d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle ; qu'aux termes de l'article L. 47 C du même livre : Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité ;
Considérant, d'une part, qu'il est constant que l'activité occulte de vente de journaux sur la voie publique exercée par Mme A a été découverte à l'occasion de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 1999 à 2001 ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, les dispositions précitées de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales, qui doivent être combinées avec celles de l'article L. 47 C du même livre, n'ont ni pour objet, ni pour effet d'imposer à l'administration d'engager régulièrement une vérification de comptabilité de l'activité occulte pour les années suivant la première année faisant l'objet de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable ; que le moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité de son activité occulte pour les années 2000 et 2001 doit donc être écarté ;
Considérant, d'autre part, que les impositions mises à la charge de Mme A au titre de l'année 2002 ne procèdent pas de la taxation des produits de son activité occulte, mais ont été établies, en l'absence de réponse de la contribuable à la demande de justifications qui lui avait été adressée, suivant la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée, par application de l'article L. 69 précité du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, le moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité de l'activité occulte de la contribuable est, par suite, également inopérant en ce qui concerne les impositions établies au titre de l'année 2002 ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les demandes de substitution de base légale présentées, à titre subsidiaire, par l'administration, que Mme A n'est pas fondée à soutenir que les impositions en litige ont été établies suivant une procédure irrégulière ;
Sur le bénéfice du quotient familial :
Considérant qu'aux termes de l'article 193 du code général des impôts : (...) le revenu imposable est pour le calcul de l'impôt sur le revenu, divisé en un certain nombre de parts, fixé conformément à l'article 194, d'après la situation et les charges de famille du contribuable ; que le I de l'article 194 dudit code précise que : A compter de l'imposition des revenus de 1995, le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable prévue à l'article 193 est fixé comme suit : Célibataire, divorcé ou veuf sans enfant à charge = 1. (...) Célibataire ou divorcé ayant cinq enfants à charge = 5 ; qu'aux termes de l'article 196 du même code, dans sa rédaction applicable aux années en litige : Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, à la condition de n'avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier : 1° Ses enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; 2° Sous les mêmes conditions, les enfants qu'il a recueillis à son propre foyer ; qu'il résulte de ces dispositions que les contribuables vivant en union libre et qui sont considérés comme des célibataires, et donc astreints à des déclarations de revenus séparées, bénéficient d'un quotient familial déterminé en fonction des enfants dont ils assurent réellement la charge ; que, dans le cas où l'entretien des enfants est assuré conjointement par les concubins, ceux-ci sont tenus d'établir des déclarations faisant ressortir soit un partage des charges familiales soit le rattachement desdites charges à une seule déclaration, un même enfant ne pouvant apparaître simultanément à la charge dans deux déclarations de revenus ;
Considérant, en l'espèce, qu'il est constant que, pour les années 1999 à 2002, le concubin de Mme A a déclaré ses revenus en mentionnant qu'il avait la charge des cinq enfants mineurs qu'il a eus avec la requérante ; qu'ainsi, eu égard aux principes rappelés ci-dessus, cette seule circonstance, alors même que les revenus rectifiés de Mme A seraient significativement supérieurs aux revenus de son concubin, fait obstacle, sur le terrain de la loi fiscale, à ce que les impositions supplémentaires assignées à la requérante soient calculées en retenant un quotient familial de cinq parts ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable./ Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ;
Considérant que Mme A soutient que la demande de substitution de base légale présentée par l'administration, tendant à fonder les impositions auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1999, 2000 et 2001 sur la situation de taxation d'office résultant du défaut de réponse aux mises en demeure qui lui avaient été faites de déposer des déclarations de revenus au titre de ces années, a pour effet de priver de pertinence la motivation initialement retenue pour justifier les pénalités dont ont été assortis les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge ; que, dès lors qu'il n'y a pas lieu de faire droit à la demande de substitution de base légale présentée à titre subsidiaire par l'administration, la contestation de Mme A sur ce point est, en tout état de cause, dépourvue de portée utile ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme A n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme A est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Micheline A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement.
Copie sera transmise au directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.
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N°09DA00819
