Vu la décision en date du 1er décembre 1988, enregistrée au greffe de la cour le 19 décembre 1988, par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du conseil d'Etat a transmis à la cour, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988 alors en vigueur, le recours présenté par le ministre chargé du budget ;
Vu le recours, enregistré au secrétariat du contentieux du conseil d'Etat le 19 juin 1986, présenté par le ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget, et tendant à ce que le conseil d'Etat :
1) annule le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 12 février 1986 en tant que par ce jugement, le tribunal a accordé à M. Y... la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ce contribuable a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979 ainsi que du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1979, et des pénalités mises à sa charge,
2) rétablisse la totalité des impositions (droits et pénalités) dont la décharge a été ordonnée par le tribunal au titre des années 1977, 1978 et 1979 tant en matière d'impôt sur le revenu que de taxe sur la valeur ajoutée, sous réserve des dégrèvements prononcés par le directeur le 15 septembre 1983 lors de l'instruction de la réclamation,
3) à titre subsidiaire, dans le cas où il serait estimé que les rémunérations reçues de M. X... n'ont pas le caractère de recettes imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, décide, qu'en vertu des dispositions de l'article L 203 du livre des procédures fiscales, il convient d'inclure dans la catégorie des traitements et salaires les sommes brutes de 54 112 francs au titre de 1978 et 86 295 francs au titre de 1979 et rétablisse par voie de conséquence l'impôt sur le revenu correspondant ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 74-1114 du 27 décembre 1974 ;
Vu le décret n° 75-911 du 6 octobre 1975 ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 10 janvier 1990 :
- le rapport de M. CHANEL, conseiller ;
- et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
Considérant que le ministre chargé du budget fait appel du jugement du 12 février 1986 en tant que par ce jugement le tribunal administratif de Grenoble a accordé àM. Y..., la décharge des impositions supplémentaires sur le revenu et du complément de taxe sur la valeur ajoutée auxquels ce contribuable a été assujetti au titre respectivement des années 1977, 1978 et 1979 et de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1979 ; que, par la voie de l'appel incident, M. Y... demande l'annulation de ce jugement en tant qu'il a rejeté les conclusions concernant l'année 1980 et la période du 1er janvier 1980 au 30 septembre 1981 et, à titre subsidiaire, reprend ses conclusions de première instance concernant les quatre années de la période litigieuse ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, devant le tribunal administratif, M. Y... ne s'est pas borné dans sa requête introductive d'instance ou dans ses mémoires en réplique à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts reprises à l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction administrative du 1er avril 1977 et de la convention type liant l'administration aux centres de gestion agréés, mais a fait valoir que les fonctions d'assistant technique précédemment exercées par le vérificateur dans le centre de gestion agréé dans lequel il était adhérent, rendaient la vérification de sa comptabilité irrégulière et que celui-ci ne lui avait pas caché qu'il avait sélectionné son dossier pendant sa mission au centre ; que, par suite, le ministre n'est pas fondé à soutenir que le tribunal administratif, en soulevant l'irrégularité de la vérification de la comptabilité en raison de la méconnaissance par l'administration du principe qui interdit de se fonder, au cours d'une vérification, sur des renseignements comptables sans que le contribuable ait été en mesure de bénéficier des garanties légales, aurait irrégulièrement retenu un moyen que n'avait pas énoncé M. Y... ;
Considérant qu'en revanche, il résulte de l'instruction, que par son jugement du 19 juin 1986, le tribunal administratif a réduit "du montant des rehaussements de bénéfices industriels et commerciaux prononcés par l'administration" "la base d'imposition à l'impôt supplémentaire sur le revenu mis à la charge de M. Y... au titre des années 1977, 1978 et 1979" ; qu'en prononçant, au demeurant sans en indiquer précisément les modalités, la décharge de l'imposition, sur une base de 121 800 francs au titre de l'année 1978 et de 57 740 francs au titre de l'année 1979 supérieure à celle déclarée au titre de ces deux années soit respectivement 155 300 francs et 111 400 francs, le tribunal administratif s'est mépris sur l'étendue du litige qui pouvait lui être soumis ; qu'ainsi et dans cette mesure son jugement est irrégulier et doit être annulé ; que le ministre chargé du budget est fondé à demander qu'à raison des sommes brutes de 54 112 francs et 86 295 francs, M. Y... soit rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 1978 et 1979 respectivement ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et statuer immédiatement sur la demande présentée par M. Y... devant le tribunal administratif de Grenoble ;
Considérant qu'aux termes du VII de l'article ler de la loi n° 74-1114 du 27 décembre 1974, les centres de gestion agréés sont habilités à "élaborer pour le compte de leurs adhérents placés sous un régime réel d'imposition, les déclarations destinées à l'administration fiscale ; un agent de l'administration fiscale apporte son assistance technique au centre de gestion agréé dans les conditions prévues par la convention passée entre le centre et l'administration fiscale" ; que le décret du 6 octobre 1975, modifié par le décret du 23 janvier 1979, pris pour l'application de ces dispositions, subordonne l'agrément des centres de gestion, dont la création est prévue par la loi, à ce que les statuts de ces organismes prévoient l'engagement de leurs adhérents de communiquer au centre dont ils relèvent leurs bilans, comptes d'exploitation générale et de pertes et profits avec les documents annexes, ainsi que des situations comptables partielles et, de manière générale, "tous les éléments nécessaires à l'établissement d'une comptabilité sincère de leur exploitation", l'autorisation pour ce centre de communiquer ces documents à l'agent de l'administration fiscale qui lui apporte son assistance technique et l'exclusion des adhérents en cas de manquements graves et répétés aux engagements et obligations résultant des statuts ; que le même texte dispose qu'il sera statué sur les demandes de renouvellement d'agrément en tenant compte de l'action exercée par le centre concerné pour "s'assurer de la sincérité des résultats" déclarés par les entreprises adhérentes ; qu'enfin les adhérents du centre ont la garantie que toute personne collaborant aux travaux du centre est astreinte à respecter le secret professionnel ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ces dispositions que la mission confiée aux centres de gestion agréés ne se limite pas à un contrôle de la régularité formelle de la comptabilité des adhérents mais implique au contraire l'examen de la cohérence et de la vraisemblance des documents qui leur sont confiés et qui peuvent être communiqués à l'agent de l'administration fiscale chargé d'apporter au centre une assistance technique ; que s'il est interdit à ce dernier, par la convention type prévue par l'article 5 du décret du 6 octobre 1975 de procéder, à l'occasion de l'exercice de sa mission d'assistance, à une vérification de comptabilité au sens des dispositions de l'article 1649 septies B du code général des impôts reprises à l'article L 51 du livre des procédures fiscales, sa mission lui permet nécessairement de prendre connaissance d'éléments dont les adhérents du centre sont fondés à attendre qu'ils ne seront utilisés qu'aux fins définies par la loi et ses décrets d'application et dans les conditions déterminées par ces textes, et qu'ils ne pourront être exploités par le même agent, agissant en une autre qualité que celle d'assistant du centre, à l'occasion d'une vérification de comptabilité ; que, par suite, en désignant pour vérifier la comptabilité d'un adhérent d'un centre de gestion agréé, un agent qui a pu connaître du dossier de l'intéressé au titre des années faisant l'objet de la vérification en qualité d'assistant technique dudit centre, et en lui permettant ainsi d'utiliser les renseignements qu'il aurait recueillis en cette dernière qualité, l'administration porte atteinte aux garanties prévues au profit des contribuables ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la vérification de la comptabilité de l'entreprise de M.
Y...
, qui est intervenue du 9 novembre 1981 au 11 janvier 1982 et a porté sur les exercices clos au 31 décembre 1977, 1978, 1979 et 1980 ainsi que sur la période du ler janvier 1977 au 30 septembre 1981, a été effectuée par un agent de l'administration qui, jusqu'en 1979, avait exercé une mission d'assistance technique auprès du centre de gestion agréé auquel le contribuable avait été adhérent au cours de la période vérifiée ; qu'en faisant procéder à la vérification de la comptabilité de M. Y..., en méconnaissance du principe ci-dessus défini, l'administration a entaché d'irrégularité la procédure à l'issue de laquelle ont été établies les impositions contestées nonobstant la circonstance que le contribuable ne puisse utilement invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction administrative du ler avril 1977 qui, en interdisant aux agents qui prêtent leur concours à un centre de gestion agréé de procéder à la vérification de la comptabilité des adhérents de centre, traite des questions relatives à la procédure d'imposition et ne peut ainsi être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale au sens dudit article L 80 A, et en dépit du fait qu'il ne soit pas démontré que le vérificateur ait choisi ou consulté le dossier de M. Y... à l'occasion de sa mission d'assistance ; que cette irrégularité vicie l'ensemble des redressements qui trouvent leur origine dans la vérification de comptabilité irrégulière ou qui ont été révélés par celle-ci, y compris ceux portant sur les intérêts d'emprunt afférents à la résidence principale dont l'absence de déductibilité avait été constatée mais non retenue lors d'un contrôle sur pièces opéré antérieurement par le service ; qu'il y a lieu par suite de décharger M. Y... des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979 ainsi que du complément de taxe à la taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1979 ;
Considérant que M. Y... n'a pas introduit, dans le délai du recours contentieux, de pourvoi contre le jugement du tribunal administratif, en tant que ce jugement rejette ses conclusions relatives à l'impôt sur le revenu qui lui a été assigné au titre de l'année 1980 ; qu'en tout état de cause, il n'est pas recevable à former un recours incident devant le juge d'appel, dès lors que, dans son recours, le ministre n'a contesté le jugement en tant que celui-ci porte sur l'imposition du contribuable à l'impôt sur le revenu qu'au titre des années 1977, 1978 et 1979 ;
Considérant qu'en revanche M. Y... est recevable à demander, par la voie du recours incident, la décharge, au titre de la période du 1er janvier 1980 au 30 septembre 1981, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été assigné ; que, dès lors, M. Y..., qui fait valoir à bon droit que la vérification de comptabilité de son entreprise est irrégulière, est fondé à demander la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1980 au 30 septembre 1981 ;
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 12 février 1986 est annulé.
Article 2 : Il est accordé décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel M. Y... a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1977 au 30 septembre 1981.
Article 3 : M. Y... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu, au titre des années 1978 et 1979, à raison de la réintégration des sommes brutes de 54 112 francs et 86 295 francs respectivement dans la catégorie des traitements et salaires.
Article 4 : Il est accordé décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. Y... a été assujetti au titre des années 1977 à 1979, à l'exception de celles résultant de l'application de l'article 3 du présent arrêt.
Article 5 : Le surplus du recours du ministre chargé du budget et de l'appel incident de M. Y... est rejeté.
