Vu la décision en date du 2 janvier 1989, enregistrée au greffe de la cour le 6 mars 1989, par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour, par application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête visée ci-après.
Vu la requête, enregistrée à la préfecture des Alpes de Haute-Provence le 23 septembre 1987 et au secrétariat de la section du contentieux du Conseil d'Etat le 12 octobre 1987, présentée pour M. Max X..., demeurant à Fontolive, 04130 VILLENEUVE-VOLX, par M. Patrick Y..., conseil juridique et fiscal ;
M. X... demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement en date du 12 juin 1987 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981 et 1982 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 10 décembre 1990 :
- le rapport de M.CHEVALIER, conseiller ;
- et les conclusions de M. RICHER, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices clos en 1980, 1981 et 1982, l'administration a estimé que les recettes de l'exploitation agricole de M. X... avaient dépassé en moyenne pour les deux années 1980 et 1981 ainsi que pour les deux années 1981 et 1982 le chiffre de 500 000 francs prévu au I de l'article 69 A du code général des impôts relatif à l'application du régime du bénéfice réel aux exploitants agricoles, dans sa rédaction alors en vigueur ; que M. X... s'étant placé sous le régime forfaitaire pour l'imposition de ses bénéfices agricoles au titre des années 1981 et 1982, le service après avoir notifié à l'intéressé les redressements correspondant à l'évaluation d'office de son bénéfice réel, l'a assujetti à des compléments d'impôt sur le revenu pour chacune de ces deux années ;
Sur la procédure d'imposition et la charge de la preuve ;
Considérant qu'aux termes du I de l'article 69 A du code général des impôts alors applicable : "I. Lorsque les recettes d'un exploitant agricole, pour l'ensemble de ses exploitations, dépassent une moyenne de 500 000 francs mesurée deux années consécutives, l'intéressé est obligatoirement imposé d'après son bénéfice réel, à compter de la deuxième de ces années ..." ;
Considérant que M. X... ne conteste pas que ses recettes, des années 1980 et 1981, d'une part, et des années 1981 et 1982, d'autre part, ont dépassé la moyenne annuelle de 500 000 francs fixée à l'article 69 A précité du code général des impôts ; que, par suite, il se trouvait, pour les années 1981 et 1982, obligatoirement soumis conformément aux dispositions de ce même article au régime réel d'imposition de ses bénéfices agricoles sans que le service soit tenu de dénoncer l'évaluation forfaitaire des bénéfices faite pour ces deux années, procédure qui ne s'applique que dans les cas, ne correspondant d'ailleurs pas à l'espèce, prévus au II de l'article 69 ter du code général des impôts ;
Considérant qu'il est constant que M. X... n'a pas déposé, pour les années dont s'agit, les déclarations de bénéfices prévues à l'article 53 du code général des impôts rendu applicable aux bénéfices agricoles par l'article 69 quater du même code alors en vigueur ; que le service n'avait aucune obligation d'informer le contribuable qu'en raison du montant de ses recettes, il relevait du bénéfice agricole réel et devait, en conséquence, souscrire une déclaration permettant de déterminer et de contrôler son bénéfice imposable de chacun des exercices clos en 1981 et 1982 ; que, dès lors, le bénéfice de chacune de ces années pouvait être évalué d'office ;
Considérant que si M. X... soutient que le service n'aurait pas mentionné les bénéfices agricoles sur l'avis de vérification qu'il lui a adressé, cette irrégularité, à la supposer même établie, est, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition d'office, dès lors que l'administratin établit que celle-ci ne trouve pas son origine dans la vérification de comptabilité qui a permis au service de déterminer les résultats imposables mais dans l'exploitation des déclarations déposées par le redevable en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;
Considérant que ses bénéfices agricoles ayant été régulièrement évalués d'office, le requérant ne peut obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction de ces impositions qu'en apportant la preuve de leur exagération ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... demande que soient déduites des exercices clos en 1981 et 1982 respectivement les sommes de 147 643,90 francs et de 191 006,27 francs correspondant au total des rémunérations qu'il aurait versées à des personnels saisonniers utilisés pour les besoins de son exploitation agricole ;
Considérant qu'aux termes de l'article 69 quater du code général des impôts alors en vigueur : "I. Le bénéfice réel de l'exploitation agricole est déterminé et imposé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales, conformément à toutes les dispositions législatives et à leurs textes d'application, sans restriction ni réserve notamment de vocabulaire, applicables aux industriels ou commerçants ayant opté pour le régime réel ..." ; qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 39 du même code relatif à la détermination des bénéfices industriels et commerciaux imposables : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre ... - Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif ..." ; qu'enfin, aux termes de l'article 54 : "Le déclarant est tenu de représenter à toutes réquisitions de l'administration tous documents comptables, inventaires, copie de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans sa déclaration ; " qu'il résulte de l'ensemble de ces dispositions, confirmées d'ailleurs par celles que cite le requérant en invoquant l'instruction 5 E-7-71 du 20 décembre 1971, que les rémunérations allouées au personnel d'une entreprise, même s'agissant, comme en l'espèce, du personnel saisonnier d'une entreprise agricole, ne peuvent être incluses dans les charges déductibles de celle-ci qu'à la condition que le déclarant soit en mesure de justifier pour chacun des bénéficiaires du versement de ces rémunérations et du caractère effectif du travail qu'ils ont accompli ;
Considérant que si le requérant soutient que le total des sommes litigieuses aurait été versé à des ouvriers saisonniers, il ne justifie ni de l'importance des services rendus à l'exploitation par chacun d'eux ni que ceux-ci aient effectivement perçu les sommes dont il demande la déduction ; qu'il ne saurait échapper à l'obligation de produire ces justifications en se bornant à invoquer les usages de la profession agricole ;
Sur les pénalités :
Considérant que dans sa requête, M. X... demande la décharge des pénalités pour mauvaise foi dont, en application des dispositions des articles 1728 et 1729 du code général des impôts, dans leur réduction alors applicable, ont été assorties les impositions litigieuses ; que l'administration, qui ne répond pas à ces conclusions n'établit pas de ce fait la mauvaise foi du contribuable ; qu'il y a lieu, par suite et en tout état de cause de substituer à la majoration pour mauvaise foi, au titre des années d'imposition concernées, les intérêts de retard correspondants, dans la limite du montant primitivement assigné ;
Article 1er : Les intérêts de retard sont, dans la limite du montant de ces pénalités, substitués aux pénalités de mauvaise foi assortissant les compléments d'impôt sur le revenu assignés à M. Max X... au titre, respectivement, des années 1981 et 1982.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Marseille en date du 12 juin 1987 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Max X... est rejeté.
