Vu le recours du ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget enregistré au greffe de la cour le 26 septembre 1989 ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du 24 février 1989 par lequel le tribunal administratif de Bastia a accordé à M. X... la décharge de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1975, 1976, 1977 et 1978 dans les rôles de la commune de Porto-Vecchio et des pénalités y afférentes ;
2°) de remettre intégralement l'imposition contestée ainsi que les pénalités à la charge de M. X... ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et du livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 79587 du 11 juillet 1979 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 12 décembre 1990 :
- le rapport de Mme DEVILLERS, conseiller ;
- et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
Sur la procédure de redressement :
Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 179 1er alinéa du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : "est taxé d'office à l'impôt sur le revenu tout contribuable qui n'a pas souscrit dans le délai légal la déclaration de son revenu global prévue à l'article 170 et que selon l'article 179 A 1er alinéa alors en vigueur : "La procédure de taxation d'office en cas de défaut de production de la déclaration des revenus prévue à l'article 170 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les 30 jours de la notification d'une première mise en demeure." ;
Considérant que si M. X... soutient qu'il a adressé aux services fiscaux les déclarations de ses revenus des années 1975, 1976, 1977 et 1978, il n'apporte aucun élément de preuve à l'appui de cette allégation et qu'il résulte de l'instruction que la déclaration des revenus de 1975 a été déposée le 3 juillet 1976, soit après le délai de 30 jours suivant l'accusé réception en date du 8 mai 1976 de la mise en demeure, et qu'aucune déclaration n'a été souscrite malgré les mises en demeure dont il a accusé réception les 17 octobre 1977, 22 août 1978 et 12 septembre 1979 pour les revenus des années 1976, 1977 et 1978 ; qu'en conséquence le contribuable se trouvait en situation de taxation d'office ; que par suite, et dans la mesure où ni la procédure de taxation d'office ni les redressements ne trouvent leur origine dans la vérification, les éventuelles irrégularités de cette vérification de comptabilité sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ainsi que sur celle des redressements ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur l'emport de documents par le vérificateur, sans l'autorisation du contribuable, pour lui accorder la décharge des impositions litigieuses ; que par suite le jugement du tribunal administratif de Bastia doit être annulé ;
Considérant qu'il appartient à la Cour saisie par l'effet dévolutif de l'appel d'examiner les autres moyens invoqués par M. X... tant devant le tribunal administratif que devant la Cour ;
En ce qui concerne la régularité de la notification de redressements :
Considérant qu'à défaut de remise en cause de tout autre élément concourant à la détermination du revenu net global imposable, la notification dont s'agit intéressait nécessairement, en l'espèce, tant les revenus du contribuable, imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, que le revenu global, et satisfaisait, par suite, aux prescriptions de l'article 1649 quinquies A du code ; que la circonstance que le vérificateur n'a pas expressément mentionné le montant du revenu global de M. X..., au titre des années litigieuses, n'est, dès lors, pas de nature à faire regarder la notification en cause comme irrégulière ;
En ce qui concerne les années 1975 et 1976 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au titre de ces deux années, l'administration, qui avait d'abord déterminé le montant du bénéfice non commercial de M. X... selon le régime de l'évaluation administrative, a ensuite effectué, dans le cadre de la procédure de redressement, un rehaussement des recettes primitivement retenues ; que les recettes après redressement s'étant révélées supérieures à la limite de 175 000 francs prévue à l'article 96 du code général des impôts pour l'application dudit régime, l'administration a considéré que l'intéressé ne relevait plus, dès lors, du régime de l'évaluation administrative mais de celui de la déclaration contrôlée et a déterminé sur la base de ces rehaussements un nouveau bénéfice pour chacune des années en cause ;
Considérant que M. X... soutient que l'administration, qui a ignoré ses encaissements réels, n'apporte pas la preuve qu'il aurait réalisé des recettes d'un montant supérieur à la limite de 175 000 francs susvisée ;
Considérant qu'aux termes de l'article 102 bis du code alors en vigueur, l'évaluation administrative est caduque si l'administration constate une inexactitude dans les renseignements ou documents dont la production ou la tenue est prévue par la loi ; qu'il appartient ainsi à l'administration d'apporter la preuve de ces inexactitudes ; qu'il résulte de l'instruction que pour remettre en cause les impositions initiales l'administration s'est fondée sur les permis de construire pour lesquels M. X... était désigné comme maître-d'oeuvre ; qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts les bénéfices non commerciaux s'élèvent à la différence entre les recettes perçues et les dépenses réglées au cours de l'année d'imposition ; que, par suite, en retenant non pas les honoraires effectivement encaissés mais les créances acquises, l'administration a méconnu les dispositions précitées et n'apporte pas la preuve, pour les années 1975 et 1976, d'une part que les évaluations primitives étaient fondées sur des indications inexactes et, d'autre part, que le montant des recettes encaissées était supérieur aux limites d'application du régime de l'évaluation administrative ; qu'elle n'était dès lors pas fondée à fixer de nouvelles impositions dans le cadre du régime de la déclaration contrôlée après avoir prononcé implicitement la caducité des évaluations initiales ; qu'il convient, par suite, de substituer aux bénéfices finalement retenus par l'administration aux termes de la vérification le montant des évaluations primitives soit 29 000 francs pour 1975 et 30 000 francs pour 1976 et en conséquence de rejeter sur ce point le recours ;
En ce qui concerne les années 1977 et 1978 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au titre de ces deux années, pour lesquelles M. X... n'avait pas souscrit de déclaration de résultats, aucun bénéfice n'avait été déterminé par l'administration avant qu'elle ne mette en oeuvre la procédure de redressement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 104 du code général des impôts alors applicable, les bénéfices non commerciaux des contribuables qui n'ont pas souscrit dans les délais la déclaration annuelle prévue à l'article 97 ou 101 sont évalués d'office ; que M. X... n'apporte pas la preuve qu'il aurait déposé dans les délais lesdites déclarations ; qu'il était dès lors en situation d'évaluation d'office et qu'il lui appartient par suite, en application de l'article 181 B du code général des impôts alors en vigueur, d'apporter la preuve de l'exagération des impositions desdites années ;
Considérant que, pour ce faire, M. X... critique la méthode suivie par l'administration pour procéder à l'évaluation de ses bénéfices des années 1977 et 1978 en ce qu'elle aboutit à comprendre dans les résultats imposables les recettes réalisées, qu'elles aient ou non été encaissées ; qu'il résulte effectivement de l'instruction, ainsi qu'il vient d'être dit, que l'administration a procédé à cette évaluation sur la base des opérations de construction auxquelles aurait participé l'intéressé, sans aucune recherche sur le montant, même approximatif , des encaissements réels, contrevenant ainsi aux prescriptions de l'article 93 du code sus-visé ; que l'administration, qui a procédé au contrôle fiscal de l'activité exercée, ne fait état d'aucune difficulté particulière qui aurait fait obstacle à la recherche du montant des honoraires effectivement encaissés dont l'importance aurait pu, au demeurant, être notamment appréciée par consultation des comptes bancaires ouverts au nom de M. X..., à laquelle l'administration aurait été en mesure de se livrer dans le cadre du simple exercice de son droit de communication, ou par examen du dossier fiscal personnel de l'intéressé ; que la critique formulée par M. X... à l'égard de la méthode d'évaluation de l'administration étant, à la fois, essentielle et fondée, il y a lieu de substituer auxdites évaluations le montant du bénéfice non commercial que le contribuable admet avoir réalisé au cours des années en cause, soit 23 757 francs pour 1977 et 299 francs pour 1978 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le bénéfice non commercial imposable de M. X... s'élève respectivement pour 1975, 1976, 1977 et 1978 à 29 000 francs, 30 000 francs, 23 757 francs et 299 francs ; qu'il convient dès lors de rétablir M. X... pour 1977 et 1978 dans les rôles de la commune de Porto-Vecchio à concurrence des montants retenus pour chacune de ces deux dernières années ;
Sur les pénalités :
Considérant que l'administration admet dans le dernier état de ses conclusions qu'elle ne pouvait appliquer au contribuable les majorations de mauvaise foi prévues par l'article 1729 du code en cas "d'insuffisances, inexactitudes ou omissions afférentes aux déclarations même souscrites tardivement" et qu'elle sollicite que soient substitués auxdites majorations, les intérêts de retard et majorations prévus par l'article 1733 du code en cas de non dépôt après mise en demeure des déclarations servant à l'assiette de l'impôt sur le revenu ; que ces majorations sont au nombre des sanctions devant être motivées conformément aux dispositions de la loi n° 79587 du 11 juillet 1979 ; qu'il résulte de l'instruction qu'aucune lettre de motivation des pénalités n'a été adressée au contribuable ; qu'aux termes de l'article 11 de cette loi, ses dispositions sont entrées en vigueur le 11 janvier 1980 ; qu'il convient, contrairement à ce que prétend l'administration, de retenir non pas la date de la notification de redressement, mais celle à laquelle les impositions ont été mises en recouvrement, dernier délai dont elle dispose pour motiver ses décisions qui infligent des sanctions ; qu'il ressort des pièces du dossier que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement le 31 mai 1980, soit, postérieurement à l'entrée en vigueur de la loi susvisée ; qu'ainsi à défaut de motivation à la date du 31 mai 1980 des majorations applicables, l'administration n'est, en tout état de cause, pas fondée à solliciter l'application de ces sanctions ; qu'il convient dès lors de substituer aux pénalités appliquées les seuls intérêts de retard ;
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Bastia en date du 24 février 1989 est annulé.
Article 2 : L'impôt sur le revenu auquel M. X... a été assujetti au titre des années 1977 et 1978 est remis à sa charge sur la base d'un bénéfice non commercial de 23 757 francs pour 1977 et de 299 francs pour 1978.
Article 3 : Les droits en principal résultant de l'application de l'article 2 sont majorés de l'intérêt de retard, dans la limite des pénalités initialement mises à la charge de M. X... au titre des années 1977 et 1978.
Article 4 : Le surplus des conclusions du recours du ministre est rejeté.
