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§ France, Cour administrative d'appel de Lyon, 3e chambre, 05 mars 1992, 90LY00930

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Sens de l'arrêt : Réduction
Type d'affaire : Administrative
Type de recours : Plein contentieux fiscal

Numérotation :

Numéro d'arrêt : 90LY00930
Numéro NOR : CETATEXT000007453951 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;fr;cour.administrative.appel.lyon;arret;1992-03-05;90ly00930 ?

Analyses :

CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - PERSONNES ET ACTIVITES IMPOSABLES - EXONERATION DE CERTAINES ENTREPRISES NOUVELLES (ART - 44 BIS ET SUIVANTS DU CGI) - Période à prendre en compte pour le calcul des bénéfices exonérés : année civile et non exercice.

19-04-02-01-01-03 Pour l'application des articles 44 bis et 44 ter du code général des impôts, l'année de création et les années suivantes s'entendent, pour l'année de la création, de la période allant du jour de la création de l'entreprise jusqu'au 31 décembre de la même année, et pour les années suivantes, des années civiles, c'est-à-dire des périodes de douze mois allant du 1er janvier jusqu'au 31 décembre. Les bénéfices à prendre en compte sont ceux des exercices clos durant ces années, et si aucun exercice n'a été clos au cours de la dernière année civile, ceux résultant de l'arrêté provisoire des comptes au 31 décembre de ladite année (article 37 du code général des impôts).


Texte :

Vu, enregistrés au greffe de la cour les 12 décembre 1990 et 25 février 1991, la requête et le mémoire ampliatif, présentés par la SCP de conseils juridiques "PJ RIBIERE, Marc X... et Guy E. X...", pour la SARL SUD ECHAFAUDAGE dont le siège social est situé ... ;
La société demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement en date du 5 juillet 1990 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge de l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'exercice 1981 ;
2°) de prononcer la décharge de cette imposition ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ;
Vu le décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 février 1992 :
- le rapport de Mme LAFOND, conseiller ;
- et les conclusions de M. CHANEL, commissaire du gouvernement ;

Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de la SARL SUD ECHAFAUDAGE, effectuée par un agent de la direction régionale des impôts de Marseille et qui a porté sur les exercices clos le 30 juin des années 1981 à 1984, des redressements en matière d'impôt sur les sociétés ont été notifiés à l'intéressée par lettre du 28 juin 1985 ; que, par une nouvelle notification du 30 août 1985, le même agent a remis en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés dont elle avait bénéficié, sur le fondement de l'article 44 ter du code général des impôts , pour le bénéfice déclaré de l'exercice 1981 ; qu'en réponse aux observations de celle-ci, il a confirmé ledit redressement le 26 septembre 1985 ; que la requérante conteste l'imposition correspondante mise en recouvrement le 23 février 1986 ; qu'elle demande, à titre subsidiaire, et sur le fondement de l'article 17 de la loi de finances pour 1978, que, pour l'établissement dudit impôt, le bénéfice de l'exercice 1981 ne soit retenu que pour les deux tiers de son montant ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Sur le moyen tiré de l'incompétence du vérificateur :
Considérant que la SARL SUD ECHAFAUDAGE fait valoir que le vérificateur de la direction régionale des impôts de Marseille n'était pas compétent pour remettre en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés qu'elle revendique dès lors d'une part qu'en vertu de l'article 1756-1 auquel renvoie expressément l'article 44 ter, cette décision n'appartenait qu'au ministre de l'économie et des finances ou par délégation au directeur régional des impôts, d'autre part que le vérificateur avait terminé sa mission spécialisée de contrôle et qu'il ne relevait pas de la direction territoriale compétente pour assurer la surveillance et le contrôle sur pièces de son dossier ;
Considérant en premier lieu qu'il résulte des
dispositions de l'article 44 ter du code général des impôts que celles de l'article 1756-1 du même code ne trouvent à s'appliquer pour recouvrer l'impôt non perçu sur la partie des bénéfices ne remplissant pas les conditions d'exonération, qu'en cas d'inexécution de l'obligation de maintien dans l'entreprise des bénéfices exonérés ; que tel n'est pas le motif du redressement litigieux ; qu'en conséquence, et en l'absence de disposition contraire, le vérificateur de la direction régionale des impôts de Marseille était compétent pour remettre en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés dont avait bénéficié la requérante ;

Considérant, en second lieu, que l'arrêté du 12 février 1971 attribue aux directions régionales des impôts, concurremment avec les autres services compétents, le contrôle fiscal en ce qui concerne notamment le contrôle des impôts sur le revenu et la vérification comptable des entreprises commerciales et industrielles dont le siège ou le principal établissement est situé dans leur ressort ; qu'aux termes de l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts : " ...Seuls les fonctionnaires ... appartenant à des corps des catégories A et B peuvent, dans le ressort territorial du service auquel ils sont affectés, ...notifier des redressements ** " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un vérificateur affecté à une direction régionale des impôts est compétent, dans le ressort territorial de celle-ci, pour notifier des redressements, que ceux-ci résultent d'un contrôle sur pièces ou d'une vérification de comptabilité ;
Sur le moyen tiré de la violation de l'article L 51 du livre des procédures fiscales :
Considérant qu'aux termes de l'article L 51 du livre des procédures fiscales applicable en l'espèce : "Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période ..." ; qu'il résulte de ces dispositions que si le législateur a interdit à l'administration de procéder à une nouvelle vérification des écritures comptables d'un contribuable dans les conditions susindiquées, il n'a pas privé le service du droit de réparer, à tout moment, dans les délais de répétition prévus par le code général des impôts, les insuffisances, omissions ou erreurs qu'il découvre, postérieurement à l'achèvement des opérations de vérification lors d'un examen critique du dossier du contribuable ;
Considérant qu'il est constant que le vérificateur n'a pas procédé avant la seconde notification à un nouvel examen de la comptabilité de la requérante ; qu'en conséquence, il n'a pas méconnu les dispositions précitées de l'article L 51 du livre des procédures fiscales ;
Sur le moyen tiré de la violation de l'article L 47 du livre des procédures fiscales :
Considérant que le moyen tiré de la violation des dispositions de l'article L 47 qui prévoient l'envoi d'un avis préalablement aux opérations de vérification de comptabilité est inopérant dès lors qu'ainsi qu'il vient d'être dit ci-dessus, le redressement litigieux résulte du contrôle sur pièces du dossier de la requérante ;
Sur le moyen tiré de la violation de l'article L 50 du livre des procédures fiscales :
Considérant que le moyen tiré de la violation des dispositions de l'article L 50 du livre des procédures fiscales est aussi inopérant dès lors que celles-ci ne s'appliquent qu'en cas de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu ;
Sur le moyen tiré de la violation des droits de la défense :

Considérant que si la société soutient qu'en vertu des dispositions de la loi du 11 juillet 1979, du décret du 28 novembre 1983 et de l'article 1756-1 du code général des impôts auquel renvoie expressément l'article 44 ter du même code, l'administration ne pouvait remettre en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés sans la mettre en mesure de présenter ses observations, il est constant que la notification du 30 août 1985 a eu notamment pour objet de faire connaître à l'intéressée le redressement envisagé par l'administration, et de lui ouvrir un délai de trente jours pour faire parvenir ses observations ; qu'en conséquence et compte tenu de la date de mise en recouvrement de l'imposition correspondante, le moyen tiré de la violation des droits de la défense manque en fait et ne saurait dès lors en tout état de cause être accueilli ;
Sur le moyen tiré du non-respect de la procédure contradictoire :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales alors applicable : " ...Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit également être motivée" ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la réponse du 26 septembre 1985 aux observations au demeurant imprécises de la requérante, indiquait expressément les motifs de droit et de fait justifiant le redressement litigieux ainsi que la possibilité offerte à l'intéressée de soumettre le différend à l'avis de la commission départementale des impôts directes et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'ainsi ladite réponse, bien que reprenant la motivation de la notification du 30 août 1985, doit être regardée comme ayant satisfait aux prescriptions des dispositions précitées de l'article L. 57 ;
En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
Sur l'application de l'article 19 de la loi de finances pour 1979 partiellement codifié à l'article 44 ter du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 19 de la loi de finances pour 1979 partiellement codifié à l'article 44 ter du code général des impôts : " -Les bénéfices réalisés pendant l'année de leur création et chacune des deux années suivantes par les entreprises industrielles nouvelles définies à l'article 44 bis, soumises à un régime réel d'imposition et produisant un bilan, sont exonérés ... d'impôt sur les sociétés à la condition que, dans la déclaration des résultats de l'exercice de réalisation des bénéfices, elles s'obligent à maintenir ces bénéfices dans l'exploitation ... L'exonération prévue au présent article est applicable pour la détermination des résultats imposables des exercices clos à dater du 31 décembre 1978" ;
Considérant qu'il résulte des termes mêmes de ces dispositions que par année, il convient d'entendre les années civiles et non les exercices ; que, par suite, les bénéfices susceptibles d'être exonérés sont ceux des exercices clos au cours de ces années ;

Considérant que la SARL SUD ECHAFAUDAGE a été constituée le 1er octobre 1978 et a clôturé ses exercices le 30 juin des années suivantes ; que dès lors, les bénéfices susceptibles d'être exonérés d'impôt sur les sociétés étaient ceux réalisés du 1er octobre 1978 au 31 décembre 1980, qu'il suit de là qu'en remettant en cause le bénéfice de l'exonération du bénéfice de l'exercice clos le 30 juin 1981, même si celui-ci comprend le bénéfice afférent à la période du 1er juillet au 31 décembre 1980, l'administration a fait une exacte application de la loi fiscale ; que la requérante ne peut utilement invoquer le moyen tiré de ce que l'absence de redressement de ce chef, dans la notification du 28 juin 1985 faisant suite à la vérification de comptabilité, alors que le vérificateur avait déjà connaissance de l'ensemble des éléments de droit et de fait qui ont justifié le redressement litigieux, constituerait une interprétation formelle de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors qu'aucune mention expresse sur la situation de la requérante au regard de l'article 44 ter n'a figuré dans ladite notification ;
Sur l'application de l'article 44 bis du code général des impôts :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 199-C du livre des procédures fiscales : "l'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel ... jusqu'à la clôture de l'instruction ..." ; qu'il s'ensuit que la société requérante est en droit de demander, sur le fondement des dispositions de l'article 44 bis du code général des impôts, la réduction de l'imposition, nonobstant l'expiration de la période d'application desdites dispositions ;

Considérant en second lieu qu'aux termes de l'article 44 bis du code général des impôts : "I. Pour l'établissement .... de l'impôt sur les sociétés, les bénéfices réalisés au cours de l'année de leur création et des quatre années suivantes par les entreprises industrielles ne sont retenus que : - pour les deux tiers de leur montant lorsque ces entreprises ont été créées à partir du 1er juin 1977 et avant le 1er janvier 1982 ; ... Ces abattements s'appliquent avant déduction des déficits reportables. Ils ne concernent pas les profits soumis à un taux réduit d'imposition et ne peuvent se cumuler avec d'autres abattements opérés sur le bénéfice. II. L'abattement du tiers ... mentionné au I s'applique lorsque les conditions suivantes sont réunies : 1° Le chiffre d'affaires, rapporté s'il y a lieu à l'année, ne doit pas excéder 30 millions de francs hors taxes ; l'entreprise ne doit pas employer plus de 150 salariés ; ce chiffre s'apprécie comme en matière de participation des employeurs à la formation professionnelle continue. Pour les exercices ou périodes d'imposition arrêtés à compter du 31 décembre 1981, ces limites ne sont requises que pour l'année de création et l'année suivante ; elles sont portées respectivement à 60 millions de francs hors taxes et 300 salariés pour les trois années suivantes ; 2° A la clôture de l'exercice, le prix de revient des biens d'équipement amortissables selon le mode dégressif en application des dispositions de l'article 39 A-1 doit représenter au moins les deux tiers du prix de revient total des immobilisations corporelles amortissables ; les entreprises qui ne remplissent pas cette condition à la clôture de leur premier exercice peuvent pratiquer l'abattement à titre provisoire ; cet avantage leur sera définitivement acquis si le pourcentage des deux tiers est atteint à la clôture de l'exercice suivant ; 3° Pour les entreprises constituées sous forme de société, les droits de vote attachés aux actions ou aux parts ne doivent pas être détenus, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d'autres sociétés. III. Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes, ou pour la reprise de telles activités, ne peuvent bénéficier de l'abattement ci-dessus. Toutefois, cette disposition ne s'applique pas aux entreprises crées pour la reprise d'établissements en difficulté" ; qu'aux termes de l'article 44 quinquies du code général des impôts : "Le bénéfice à retenir pour l'application des dispositions des articles 44 bis, 44 ter et 44 quater s'entend du bénéfice déclaré selon les modalités prévues à l'article 53 A" ;
Considérant que le ministre ne conteste pas que la requérante remplissait les conditions prévues par lesdits articles ; qu'elle est donc en droit de bénéficier de l'abattement du tiers pour la détermination de son bénéfice imposable de l'exercice 1981 ; que ses bases imposables dudit exercice doivent, en conséquence être réduites de 168 614 francs ;
Sur les intérêts de retard qui ont été appliqués à l'imposition contestée :

Considérant que l'imposition restant en litige a été majorée des intérêts de retard prévus par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts ; que, pour demander la décharge de ces intérêts, la SARL SUD ECHAFAUDAGE soutient qu'ils n'ont pas été motivés, contrairement aux prescriptions contenues dans les instructions du 21 septembre 1981 et 26 novembre 1985, publiées au bulletin officiel de la direction générale des impôts et opposables à l'administration sur le fondement du décret du 28 novembre 1983 ;
Considérant que la lettre du 2 octobre 1985 adressée à la SARL SUD ECHAFAUDAGE, intitulée "lettre de motivation d'intérêts ou d'indemnités de retard", qui fait référence à la notification de redressement du 30 août 1985 et à la réponse du 26 septembre 1985 aux observations de la requérante et indique que la bonne foi de l'intéressée n'étant pas mise en cause, le rappel d'impôt mis à sa charge ne sera assorti que des intérêts de retard prévus aux articles 1728 et 1734 du code général des impôts, constitue une motivation suffisante des pénalités appliquées ; que, dès lors, le moyen tiré de l'absence de motivation des sanctions fiscales doit, en tout état de cause, être écarté ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
Considérant qu'aux termes de l'article L 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation." ;
Considérant qu'il y a lieu dans les circonstances de l'espèce en application des dispositions précitées, de condamner l'Etat à payer la somme de 5 000 francs à la SARL SUD ECHAFAUDAGE au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
Article 1er : Les bases de l'exercice 1981 imposables à l'impôt sur les sociétés sont réduites de la somme de 168 614 francs.
Article 2 : La SARL SUD ECHAFAUDAGE est déchargée de l'impôt sur les sociétés correspondant à la réduction des bases d'imposition définies à l'article 1er.
Article 3 : L'Etat est condamné à payer la somme de 5 000 francs à la SARL SUD ECHAFAUDAGE au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Références :

Arrêté 1971-02-12
CGI 44 ter, 1756 par. 1, 44 bis, 44 quinquies, 1728, 1734
CGI Livre des procédures fiscales L51, L47, L50, L57, L80 A, L199
CGIAN2 376
Code des tribunaux administratifs L8-1
Décret 83-1025 1983-11-28
Instruction 1981-09-21
Instruction 1985-11-26
Loi 77-1467 1977-12-30 art. 17 Finances pour 1978
Loi 78-1239 1978-12-29 art. 19 Finances pour 1979
Loi 79-587 1979-07-11


Publications :

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Composition du Tribunal :

Président : M. Lopez
Rapporteur ?: Mme Lafond
Rapporteur public ?: M. Chanel

Origine de la décision

Formation : 3e chambre
Date de la décision : 05/03/1992

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