Vu 1°) sous le n° 90LY00433 la requête enregistrée au greffe de la cour le 11 juin 1990 présentée pour M. Jean-François A... demeurant ... à Saint-Didier-Au-Mont-D'Or (Rhône) par M. Jean-Claude CAVAILLE son mandataire lequel déclare élire domicile dans les bureaux de Lyon-Juriste, ... ;
M. A... demande à la cour :
1°) de réformer le jugement du 15 novembre 1989 par lequel le tribunal administratif de Lyon qu'il avait saisi de demandes tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1978, 1981, 1982, 1983 et 1984, n'a fait droit à sa demande qu'en ce qui concerne l'année 1978,
2°) de lui accorder la décharge de l'imposition restant en litige ;
Vu 2°) enregistrée au greffe de la cour le 2 août 1990 sous le n° 90LY00583, le recours du ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget ;
Le ministre demande à la cour :
1°) de réformer le jugement du 15 novembre 1989 par lequel le tribunal administratif de Lyon a accordé à M. A... la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1978,
2°) de remettre intégralement l'imposition contestée à la charge de M. A... ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 mai 1992 :
- le rapport de M. Z..., président-rapporteur ;
- les observations de Me CAVAILLE, avocat de M. Jean-François A... ;
- et les conclusions de M. CHANEL, commissaire du gouvernement ;
Considérant que le recours du ministre délégué au budget et la requête de M. A... sont dirigés contre un même jugement par lequel il a été statué sur les demandes de M. A... tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1978, 1981, 1982, 1983 et 1984 ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
En ce qui concerne la requête de M. A... :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux terme de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, "l'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la société anonyme "Régie Immobilière de Villeurbanne" dont M. A... est avec M. X... le principal actionnaire et dirigeant, les intérêts de l'emprunt dont ladite société avait opéré la déduction ont été réintégrés dans ses bénéfices imposables des exercices clos en 1981, 1982, 1983 et 1984 ; que, par notification en date du 11 décembre 1985, M. A... a été informé des redressements que l'administration entendait apporter à ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à concurrence de la moitié du montant des intérêts précités considérés comme des revenus distribués au sens des dispositions de l'article 109-1-1° du code général des impôts ; que si cette notification de redressements se référait à la notification de redressements adressée à la société "Régie Immobilière de Villeurbanne" et renvoyait également l'intéressé "pour plus de précisions" à la notification qu'elle lui avait adressée le 16 novembre 1979 en ce qui concernait l'année 1978 elle comportait l'indication des motifs pour lesquels les intérêts dont s'agit dont le montant était précisé avaient été réintégrés dans les résultats des exercices clos en 1981, 1982, 1983 et 1984 ; qu'ainsi cette notification de redressement satisfaisait aux exigences de l'article L.57 précité du livre des procédures fiscales ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts, "1. sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ..." ;
Considérant que M. A... n'ayant pas accepté le redressement qui lui a été notifié, il appartient à l'administration d'apporter la preuve du bien-fondé du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981, 1982, 1983 et 1984, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à raison des revenus distribués par la société "Régie Immobilière de Villeurbanne" ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 20 juillet 1977 a été créée une société dénommée "société de Gestion Immobilière" (G.I.M.) dont le capital s'élevant à 100 000 francs réparti en 1 000 actions était détenu, à raison de 950 actions par M. A... et sa famille et de 5 actions chacun par MM. Y... et B... ; que le 28 décembre de la même année, M. A... et sa famille ont cédé 495 de leurs actions à M. X... et sa famille ; que par deux achats successifs réalisés les 14 février et 28 mars 1978 au moyen d'un emprunt bancaire de 900 000 francs garanti par MM. A... et X..., la société G.I.M. a acquis de MM. Y... et B... 900 des 1 000 actions entre lesquelles était réparti le capital de la société "Régie Immobilière de Villeurbanne" ; que le 31 mars 1978, l'assemblée des actionnaires de la société G.I.M. a décidé d'une part, de fusionner en l'absorbant avec la société "Régie Immobilière de Villeurbanne" dont elle a pris la dénomination et d'autre part, de se transférer dans les locaux de cette dernière ; que peu de temps après, MM. Y... et B... ont rétrocédé à MM. A... et X... pour une somme de 100 000 francs les titres de la nouvelle société "Régie Immobilière de Villeurbanne" qui leur avaient été attribués à raison des actions qu'ils détenaient encore dans l'ancienne société du même nom ;
Considérant que pour justifier son refus d'admettre, au titre des charges la déduction des intérêts de l'emprunt de 900 000 francs contracté par la société G.I.M., l'administration soutient à titre principal que cet emprunt a été en réalité souscrit au seul bénéfice de MM. A... et X... à qui au terme de l'opération ci-dessus décrite ont été transférés dans des conditions qu'elle qualifie de particulièrement avantageuses le capital et le fonds de commerce de gestion immobilière de l'ancienne société R.I.V. et, à titre subsidiaire que ladite opération constitue un abus de droit dès lors qu'elle a eu pour seul objet de transférer à la nouvelle société R.I.V. la charge d'un emprunt dont les intérêts seraient déductibles de ses résultats alors qu'ils n'auraient pu être déduits des revenus de MM. A... et X... s'ils avaient contracté personnellement un emprunt du même montant pour acquérir les titres de la société R.I.V. ;
Sur l'abus de droit :
Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quinquies B alors en vigueur du code général des im-pôts, "les actes dissimulant la portée véritable d'un contrat ou d'une convention sous l'apparence de stipulations donnant ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés, ou déguisant soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus, ou permettant d'éviter soit en totalité, soit en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires afférentes aux opérations effectuées en exécution de ce contrat ou de cette convention ne sont pas opposables à l'administration, laquelle supporte la charge de la preuve du caractère réel de ces actes devant le juge de l'impôt lorsque, pour restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse, elle s'est abstenue de prendre l'avis du comité consultatif dont la composition est indiquée à l'article 1653 C ou lorsqu'elle a établi une taxation non conforme à l'avis de ce comité." ;
Considérant que la création de la société G.I.M. a permis à MM. A... et X... d'une part de mettre en commun les moyens dont ils disposaient pour prendre le contrôle d'une société dont ils entendaient assurer personnellement la gestion à la place de ses deux principaux actionnaires, et d'autre part, de financer la charge de l'emprunt contracté pour réaliser cette opération au moyen des bénéfices réalisés dans l'exploitation du fonds de commerce de la société absorbée ; qu'ainsi, alors même que cette opération s'est révélée financièrement avantageuse pour les deux principaux actionnaires de la société absorbante et que celle-ci n'aurait pas eu, avant l'absorption, l'activité prévue par son objet social, l'administration n'apporte pas la preuve qu'elle a été conçue et mise en oeuvre à des fins exclusivement fiscales ;
Sur l'acte anormal de gestion :
Considérant que la société G.I.M. avait en tant que telle un intérêt propre à prendre le contrôle d'une société concurrente dans les conditions financières ci-dessus décrites ; qu'il s'ensuit que l'administration n'est pas fondée à prétendre que l'emprunt qu'elle a souscrit pour ce faire constitue un acte anormal de gestion ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal adminis-tratif de Lyon a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981, 1982, 1983 et 1984 ;
En ce qui concerne le recours du ministre :
Considérant que, pour les mêmes motifs que ceux ci-dessus exposés, le ministre du budget n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a déchargé M. A... du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'exercice clos en 1978 ;
Article 1er : M. A... est déchargé du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981, 1982, 1983 et 1984.
Article 2 : Le jugement du tribunal admi-nistratif de Lyon en date du 15 novembre 1989 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le recours du ministre du budget est rejeté.
