Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
La SARL Provence Développement a demandé au tribunal administratif de Lyon de lui accorder la décharge, d'une part, des cotisations d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos du 1er avril 2005 au 31 mars 2009 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2009.
Par un jugement n° 1303897 du 31 mai 2016 le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire enregistrés les 27 juillet 2016 et 17 février 2017, la SARL Provence Développement, représentée par Me Kapp, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 31 mai 2016 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le tribunal n'a pas statué sur les moyens relatifs au bien-fondé des impositions ;
- l'administration n'établit pas qu'elle aurait effectivement reçu la proposition de rectification du 17 décembre 2009 relative à la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2006, ainsi que l'avis de vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009 ;
- la proposition de rectification du 21 septembre 2010 n'est pas suffisamment motivée ;
- en dépit de demandes répétées, elle n'a pu bénéficier d'une rencontre avec l'interlocuteur départemental ;
- après avoir prononcé le dégrèvement total de l'imposition supplémentaire émise le 30 décembre 2011, l'administration aurait dû émettre de nouvelles propositions de rectification ;
- sur les sommes versées par la société Prestimm dans le cadre du protocole d'accord du 9 mars 2009, seuls 478 000 euros peuvent être considérés comme la contrepartie de prestations qu'elle a rendues à la partie versante et, à ce titre, soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; les sommes de 73 960,64 euros correspondant à des frais d'architecte et de 528,17 euros correspondant à des frais d'huissiers constituent des remboursements de la société Prestimm et ne constituent pas des honoraires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; également, ne peuvent être soumises à cette taxe les sommes correspondant à des frais d'études techniques, la taxe locale d'équipement ainsi que l'indemnité de 21 000 euros ; en tout état de cause, la rectification devra être limitée à 78 400 euros correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur le montant de ses honoraires ;
- les rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas de nature à entraîner l'imposition d'un profit sur le Trésor ;
- l'administration n'apporte pas la preuve de l'intention d'éluder l'impôt et la majoration de 40 % ne peut être appliquée ; en tout état de cause, cette majoration ne saurait être appliquée au profit sur le Trésor.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 janvier et 17 mai 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- ce n'est que par une déclaration reçue le 29 janvier 2010 que la requérante a déclaré un transfert de son siège social ; de plus, elle a accusé réception du pli contenant la proposition de rectification du 17 décembre 2009 ;
- de même, la requérante a accusé réception des deux premiers avis de vérification de comptabilité et le troisième a fait l'objet d'une présentation régulière par la Poste, le 25 janvier 2010 ; en outre, les opérations de contrôle sur place n'ont débuté que le 12 juillet 2010 ;
- la requérante n'a pas donné suite à une proposition de rendez-vous avec l'interlocuteur départemental ; en outre, l'interlocuteur départemental ne peut être saisi en principe que si le différend subsiste à la suite de l'entrevue avec le supérieur hiérarchique du vérificateur ;
- les termes du protocole d'accord conclu avec la société Prestimm font état d'honoraires ; la taxe sur la valeur ajoutée était ainsi applicable ;
- les rappels qui ont été considérés comme ayant entraîné un profit sur le Trésor ont été réintégrés à juste titre dans le bénéfice soumis à l'impôt sur les sociétés ;
- la majoration de 40 % est justifiée ; elle n'a pas été appliquée sur le profit sur le Trésor.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Dèche, premier conseiller ;
- les conclusions de Mme Bourion, rapporteur public,
- les observations de Me Kapp, avocat de la SARL Provence Développement ;
1. Considérant que la SARL Provence Développement, qui exerce une activité de travaux d'études, de conseils et d'investissements dans le domaine immobilier et de marchand de biens, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur la période allant du 1er avril 2005 au 31 mars 2006, à l'issue duquel, l'administration, par une proposition de rectification du 17 décembre 2009, lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 mars 2006 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2006 ; que la SARL Provence Développement a également fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 12 juillet 2010 au 27 août 2010, portant sur la période allant du 1er avril 2006 au 31 mars 2009 ; que, par une proposition de rectification du 21 septembre 2010, l'administration lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2008 au 31 mars 2009 ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis le 8 novembre 2011 un avis favorable aux rehaussements ; que les impositions litigieuses ont fait l'objet d'une première mise en recouvrement ; que, pour prévenir l'irrégularité de la procédure d'imposition susceptible de résulter de la validité de la consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a prononcé, par décisions du 4 octobre 2012, le dégrèvement des impositions, avant de saisir de nouveau la commission qui a émis, le 10 décembre 2012, un avis favorable aux rehaussements ; que le 27 décembre 2012, l'administration a mis en recouvrement les impositions litigieuses ; que la SARL Provence Développement relève appel du jugement du 31 mai 2016 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires et des pénalités correspondantes ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance et notamment de la demande présentée le 30 mai 2013 devant le tribunal administratif de Lyon que la SARL Provence Développement s'est bornée à exposer les motifs opposés par l'administration dans sa décision de rejet de sa réclamation préalable indiquant notamment que les redressements relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée, le profit sur le Trésor et les pénalités étaient justifiés ; que la SARL Provence Développement a simplement indiqué qu'elle démontrerait, " par un mémoire complémentaire, que les susdits arguments évoqués par l'administration ne sauraient être retenus " ; que toutefois, dans son mémoire enregistré au greffe du tribunal administratif le 1er février 2016, la SARL n'a présenté aucun moyen concernant le bien-fondé des impositions et pénalités contestées ; que, dans ces conditions, elle n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué serait entaché d'une omission à statuer, faute de réponse des premiers juges sur ce point ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...) " ;
4. Considérant que lorsque le contribuable soutient que l'avis d'accusé de réception d'un pli recommandé, portant notification de l'engagement d'une vérification de comptabilité, n'a pas été signé par lui, il lui appartient d'établir que le signataire de l'avis n'avait pas qualité pour recevoir le pli dont il s'agit ; que dans le cas où le contribuable n'apporte aucune précision sur l'identité de la personne signataire des avis litigieux et s'abstient de dresser la liste des personnes qui, en l'absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer de tels avis, il ne peut être regardé comme ayant démontré que le signataire de l'avis de réception n'était pas habilité à réceptionner ce pli ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 17 décembre 2009 relative à la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2006 et le premier avis de vérification de comptabilité du 18 décembre 2009 se rapportant à la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009 ont été envoyés, par lettres recommandées avec demande d'accusé de réception, au 126 impasse Juvénal, Le Palatium, Bureau n° 45 à Nîmes, dernière adresse du siège social de la requérante connue de l'administration ; que si la requérante fait valoir que par un courrier du 7 janvier 2010, réceptionné le lendemain, son gérant a expressément informé l'administration du transfert de son siège social et de sa nouvelle adresse au 2 place des Célestins à Lyon (2ème arrondissement) et que les deux avis de vérification de comptabilité des 13 janvier 2010 et 22 janvier 2010 se rapportant à la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009 auraient dû lui être adressés à Lyon et non à Nîmes, elle ne conteste pas que le premier avis de vérification du 18 décembre 2009 a pu lui être valablement adressé à Nîmes ; qu'il résulte de l'instruction que les accusés de réception de ces plis, dont il n'est pas établi qu'ils ne seraient pas authentiques, ont été retournés signés à l'administration ; que si la requérante soutient que ces avis ont été signés par une personne qui n'était pas habilitée à le faire, elle n'apporte cependant aucune précision sur l'identité de la personne signataire de ces documents et s'abstient de dresser la liste des personnes qui, en l'absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer de tels avis ; que dès lors, la société requérante ne saurait être regardée comme établissant, ainsi qu'il lui appartient de le faire, que le signataire de ces avis n'avait pas qualité pour recevoir les plis dont s'agit ;
6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 47-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) " ;
7. Considérant que la proposition de rectification du 21 septembre 2010 comporte la désignation des impôts concernés, de la période d'imposition et de la base d'imposition et énonce, contrairement à ce que soutient la requérante, les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier la rectification envisagée concernant la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ainsi, elle était suffisamment motivée pour permettre à la SARL Provence Développement de formuler ses observations ; que la circonstance que cette proposition de rectification aurait comporté des affirmations inexactes ou non étayées dans sa première annexe est sans incidence sur le caractère suffisant de cette motivation ;
8. Considérant, en troisième lieu, que, contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration n'était pas tenue, après avoir prononcé le dégrèvement des impositions supplémentaires primitivement établies, de reprendre entièrement la procédure et, notamment, de lui adresser une nouvelle notification de redressement avant de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dès lors que la consultation de la commission n'a porté que sur les bases du redressement précédemment notifié ;
9. Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; que le paragraphe 5 du chapitre III de ladite charte précise que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal (...). Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur " ;
10. Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment d'un courrier du 29 octobre 2012, que l'interlocuteur départemental a proposé au représentant légal de la SARL Provence Développement de le rencontrer le 26 octobre 2012, soit avant la date de la nouvelle mise en recouvrement des impositions en litige ; qu'il est constant que le représentant de la SARL ne s'est ni présenté ni fait représenter à ce rendez-vous, sans justifier son absence ni demander de report ; que, dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été privée de toute possibilité de rencontre avec l'interlocuteur départemental ; qu'il suit de là qu'elle ne saurait utilement invoquer l'incompétence du supérieur hiérarchique du vérificateur ou de l'interlocuteur départemental ;
Sur le bien-fondé des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée :
11. Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et de prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. " ; qu'il résulte de ces dispositions que le versement d'une somme, par un débiteur à son créancier, ne peut être regardé comme la contrepartie d'une prestation de services qu'à la condition qu'il existe un lien direct entre ce versement et une prestation individualisable entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée ; que n'est, en revanche, pas soumis à cette taxe le versement d'une indemnité qui a pour seul objet, eu égard notamment aux modalités dont les parties étaient convenues pour assurer l'équilibre économique du contrat, de réparer le préjudice subi du fait de la résiliation de celui-ci ;
12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 10 mars 2009, la SARL Provence Développement a perçu un chèque d'un montant de 586 612,81 euros versé par la SA Prestimm conformément à un protocole transactionnel signé entre ces deux parties le 9 mars 2009 ; qu'il résulte des termes mêmes de ce protocole que ce versement correspond, d'une part, à des " honoraires et frais sollicités par la société Provence Développement à hauteur de 565 612,81 euros toutes charges comprises " et, d'autre part, à " des pénalités dues s'agissant de la parcelle cadastrée section AS n° 378 pour une surface de 1 hectare 8 ares et 54 centiares ", à hauteur de 21 000 euros ; qu'il résulte du protocole du 9 mars 2009 que ce versement est directement en lien avec le montage d'une opération de construction d'une résidence de tourisme qu'avait confiée la société Prestimm à la SARL Provence Développement ; que, toutefois, et alors que la SARL Provence Développement s'était acquittée des engagements contractés, la SA Prestimm a décidé de se désengager de l'opération ; que le versement de la somme de 586 612,81 euros vise à fixer définitivement le montant des sommes restant dues par la SA Prestimm à la SARL Provence Développement au titre des honoraires et des frais divers qu'elle a engagés concernant la prestation précédemment identifiée, et à en obtenir le paiement ; que, dès lors, les sommes versées par la SA Prestimm en vertu du protocole du 9 mars 2009 doivent être regardées comme étant la contrepartie directe des prestations réalisées par la requérante au profit de son client ; que la somme de 21 000 euros qui correspond à des pénalités dues par la requérante à raison de l'inexécution d'un compromis de vente du 7 octobre 2005 concernant une parcelle de terrain comprise dans l'opération confiée à la SARL Provence Développement doit être regardée comme un élément de la contrepartie des prestations réalisées au profit de la SA Prestimm ; qu'il en résulte que la somme de 586 612,81 euros doit être regardée comme rémunérant une prestation de services à titre onéreux, au sens des dispositions du I de l'article 256 du code général des impôts précité et qu'elle doit, dès lors, être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée ;
Sur le profit sur le Trésor :
En ce qui concerne l'application de la loi :
13. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ;
14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales : " En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les société, le supplément de taxes sur le chiffres d'affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice, sauf demande expresse des contribuables, formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la proposition de rectification (...) " ;
15. Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'un contribuable réalisant des opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et tenant une comptabilité hors taxes qui, avant la clôture d'un exercice, n'a pas déclaré et acquitté spontanément la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des opérations passibles de cette taxe par versement au Trésor ou compensation avec son crédit de taxe déductible, a minoré son résultat imposable de cet exercice du montant de la taxe y afférente ;
16. Considérant qu'en l'espèce, la requérante, qui n'établit pas qu'elle aurait manifesté son souhait de renoncer à la " déduction en cascade ", a bénéficié de l'imputation prévue par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ; qu'en outre la requérante ne conteste pas que sa comptabilité était tenue hors taxes ; que notamment la somme de 586 612,81 euros mentionnée plus haut est une somme hors taxes ; que par ailleurs, il est établi qu'elle a déduit à tort de la taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de la somme de 82 759 euros au titre de l'exercice clos le 31 mars 2006 et qu'elle a collecté de la taxe sur la valeur ajoutée sans la déclarer à hauteur de 19 262 euros au titre de l'exercice clos le 31 mars 2006 et de 100 539 euros au titre de l'exercice clos en 2008 ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a notifié, au titre de ces années, un profit sur le Trésor correspondant au montant des droits éludés ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
17. Considérant que si la requérante demande le bénéfice de la doctrine référencée DB 13 L 1326 du 1er juillet 2002, il ne résulte pas de l'instruction que le profit sur le Trésor constaté par l'administration se trouverait inclus dans les bénéfices déclarés du seul fait du jeu des écritures comptables, comme elle le soutient ; qu'en particulier, la somme de 586 612,81 euros mentionnée plus haut est une somme hors taxes ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce qu'aurait été réintégré à tort un profit sur le Trésor correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne peut qu'être écarté ;
Sur les pénalités :
18. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;
19. Considérant que pour appliquer la majoration de 40 % au montant de taxe sur la valeur ajoutée que la requérante avait omis de déclarer au titre de la période du 1er avril 2008 au 31 mars 2009, l'administration s'est fondée notamment sur l'importance de la somme en cause, sur le fait que le gérant et salarié unique de la SARL Provence Développement avait nécessairement connaissance de ce manquement, ainsi que sur le caractère répété de telles irrégularités constatées sur des périodes précédentes dont certaines ont donné lieu à des écritures de régularisation ; que l'administration établit ainsi le manquement délibéré de la société requérante au sens de l'article 1729 du code général des impôts ; qu'enfin, la requérante soutient que l'administration ne pouvait légalement appliquer la majoration de 40 % au profit sur le Trésor qui a été constaté ; que toutefois, il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 21 septembre 2010, que la majoration de 40 % n'a pas été appliquée au rehaussement en matière d'impôt sur les sociétés lié au profit sur le Trésor ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à demander la décharge des pénalités qui lui ont été ainsi infligées ;
20. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL Provence Développement n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande ; que par voie de conséquence, doivent être rejetées, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas dans la présente instance la qualité de partie perdante ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la SARL Provence Développement est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Provence Développement et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 24 mai 2017 à laquelle siégeaient :
M. Clot, président de chambre,
Mme Dèche, premier conseiller,
M. Savouré, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 15 juin 2017.
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N° 16LY02698
