Vu le recours, enregistré le 31 octobre 2006, du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0204433 du 4 juillet 2006 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a accordé à M. et Mme Jean-Luc X la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 et a condamné l'Etat à leur verser la somme de 1 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
2°) de rétablir M. et Mme X aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales au titre de l'année 1997, à raison des droits et des pénalités dont la décharge a été prononcée, à tort, par les premiers juges ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code civil ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 juin 2009,
- le rapport de Mme Mariller, rapporteur ;
- les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ;
- et les observations de Me Guérin pour M. et Mme X ;
Sur le bien-fondé du jugement :
Considérant qu'aux termes de l'article 29 du code général des impôts : Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires et diminué du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte des locataires ; que lorsqu'un contrat de bail prévoit, en faveur du bailleur, la remise gratuite en fin de bail des aménagements ou constructions réalisés par le preneur, la valeur de cet avantage constitue, pour le bailleur, un revenu foncier imposable au titre de l'année au cours de laquelle le bail arrive à expiration ou fait l'objet avant l'arrivée du terme d'une résiliation ;
Considérant que M. et Mme X ont consenti à la commune de Ganges, le 7 septembre 1983, un bail portant sur une parcelle cadastrée AB n° 2 de quatre hectares située sur le territoire de la commune de Brissac, pour une durée de vingt ans à compter du 1er janvier 1985, en vue de la réparation et de l'extension d'une piste de karting ; que le bail stipulait expressément que tous les travaux, amélioration, embellissement et décors quelconques, ainsi que toutes les canalisations d'eau ou d'électricité qui seraient faites par le preneur, resteront, en fin de bail, de quelque manière et à quelque époque que cela arrive, la propriété du bailleur, sans indemnité ; qu'aux termes d'un acte notarié du 23 octobre 1997, M. et Mme X ont cédé à la commune de Ganges le terrain précédemment loué, outre des parcelles attenantes, le tout pour une superficie de dix hectares pour un montant de 1 180 000 francs, soit, 11,80 francs le m² ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. et Mme X, l'administration a considéré que la cession au preneur du terrain faisant l'objet du contrat de bail avait eu pour effet d'entraîner la résiliation de ce contrat et a imposé, au titre de l'année 1997, le supplément de loyer constitué par la valeur des aménagements et constructions édifiées par le preneur évaluée à la somme de 1 415 000 francs entre les mains de M. et Mme X dans la catégorie des revenus fonciers ; que le Tribunal administratif de Montpellier, saisi par M. et Mme X, leur a accordé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 1997 au motif que la confusion intervenue entre la personne du bailleur et celle du preneur du fait de la cession intervenue en 1997 n'avait pas eu pour effet de résilier le bail en cours mais avait eu pour effet, en application des dispositions de l'article 1300 du code civil, d'éteindre les obligations respectives de chacune des parties au contrat ;
Considérant cependant que la cession consentie par M. et Mme X à la commune de Ganges, a, au regard de la loi fiscale, les mêmes effets qu'une résiliation amiable tacite du bail avant son terme, impliquant la remise des aménagements et constructions au bailleur effectuée préalablement à la cession ; qu'en jugeant sur le fondement des dispositions de l'article 1300 du code civil, que la cession n'avait pas entraîné la résiliation amiable du bail, le Tribunal administratif de Montpellier a entaché son jugement d'une erreur de droit ; que le ministre est donc fondé à demander l'annulation dudit jugement ;
Sur le principe de l'imposition :
Considérant que la résiliation amiable du bail, intervenue en conséquence de la cession consentie à la commune de Ganges le 23 octobre 1997, a entraîné la remise gratuite anticipée à M. et Mme X des aménagements et constructions érigées par le preneur ; que la circonstance que le bail se serait trouvé éteint, en application des dispositions de l'article 1300 du code civil du fait de la confusion entre la personne du bailleur et du preneur, est sans incidence sur l'application de la loi fiscale ; que, de même, la circonstance que l'acte de cession consenti à la commune ne porterait que sur les terrains et non sur les aménagements et constructions, ce qui serait révélé par le prix de vente, est de même sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition ; que c'est dès lors à juste titre que l'administration a considéré que la valeur de cet avantage devait être incluse dans les revenus fonciers de M. et Mme X afférents à l'année 1997 ;
Sur le quantum de l'imposition :
Considérant que le vérificateur a compris, dans la base imposable, la valeur des constructions effectuées au cours du bail signé le 7 septembre 1983, soit la valeur du circuit de karting et des constructions annexes à la pratique de cette activité, évaluée à la somme non contestée de 657 000 francs ; que le vérificateur a également compris dans la base imposable, des travaux de mise aux normes, de réfection et d'amélioration de la piste de karting réalisés par la commune en juillet et août 1997 pour un montant de 758 561 francs ; qu'il résulte cependant de l'instruction que ces travaux de mise aux normes ont été réalisés et pris en charge par la commune en exécution du compromis de vente du terrain signé sous condition suspensive par Mme X et la commune le 4 juin 1997 ; qu'il résulte des stipulations de ce compromis et, notamment, du 6° du chapitre consacré au transfert de propriété et à la jouissance des lieux que les travaux de mise aux normes ont été réalisés et pris en charge par la commune en sa qualité d'occupant à titre précaire du terrain, qualité qui résulte de la signature du compromis de vente, et non en sa qualité de locataire dudit terrain ; que la clause du contrat de bail prévoyant un droit de retour au bailleur en fin de bail de la propriété des constructions et agencements réalisés sur le terrain ne s'appliquait donc pas à ces travaux ; que c'est à tort que l'administration a considéré que la valeur de ces travaux constituait pour M. et Mme X un revenu foncier imposable au titre de l'année 1997 ; que la valeur de ces travaux, soit la somme de 758 561 francs, doit donc être exclue des bases imposables ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est que partiellement fondé à demander le rétablissement de M. et Mme X, aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales au titre de l'année 1997, à raison des droits et des pénalités dont la décharge a été prononcée par les premiers juges ;
Sur les conclusions de M. et Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. et Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice ;
DÉCIDE :
Article 1 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 4 juillet 2006 est annulé.
Article 2 : Dans la limite des impositions mises en recouvrement, les cotisations dont les premiers juges ont accordé la décharge sont remises à la charge de M. et Mme X à hauteur des montants résultant de l'application de l'article 3 ci-dessous.
Article 3 : La somme de 758 561 francs est exclue de la base d'imposition de M. et Mme X à l'impôt sur le revenu (catégorie des revenus fonciers) et aux contributions sociales dus au titre de l'année 1997.
Article 4 : Le surplus des conclusions du recours du ministre et des conclusions de M. et Mme X est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jean-Luc X et au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE
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N° 06MA03105
