Vu la requête, enregistrée le 22 mai 2007, présentée pour M. et Mme Eric X, demeurant ..., par Me Fribourg, avocat au barreau de Bordeaux ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 04-2745 en date du 22 mars 2007 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1998, 1999 et 2000 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 septembre 2008 :
- le rapport de M. Grangé, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure de redressement :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'espèce : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement datée du 13 décembre 2001 adressée à M. et Mme X au titre de l'année 1998 mentionne la nature du redressement fondé sur le refus de la déduction de travaux entrepris sur l'immeuble appartenant aux contribuables ; qu'elle se réfère aux dispositions applicables du 1° ter du II de l'article 156 du code général des impôts et précise l'année et la base d'imposition ainsi que l'impôt concerné ; que, quelle que soit leur pertinence les motifs retenus pour donner aux travaux une qualification justifiant le refus de la déduction sont énoncés avec une précision suffisante pour mettre à même les contribuables de faire connaître leurs observations sur ce redressement de façon entièrement utile ; qu'elle doit, par suite, être regardée comme régulièrement motivée au regard des prescriptions précitées ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant que l'administration a remis en cause l'imputation sur le revenu global de M. et Mme X des années 1998 à 2000 de charges foncières inhérentes aux travaux qu'ils ont réalisés sur le manoir dit de Vaugace dont ils sont propriétaires à Saint-Marcel (Morbihan) et qui a fait l'objet d'un agrément du ministre de l'économie et des finances ;
Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction (...) II Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : (...) 1° ter. Dans les conditions fixées par décret, les charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire, ainsi qu'aux immeubles faisant partie du patrimoine national en raison de leur caractère historique ou artistique particulier (...) et qui auront été agréés à cet effet par le ministre de l'économie et des finances ; qu'aux termes de l'article 41 F de l'annexe III audit code : I. Les charges visées à l'article 41 E comprennent tout ou partie des dépenses de réparation et d'entretien ainsi que des autres charges foncières énumérées aux a à d du 1° et au a du 2° du 1 de l'article 31 du code général des impôts (...) ; que l'article 41 H de l'annexe III au même code alors applicable dispose : L'application des articles 41 E à 41 G peut être étendue aux immeubles qui, bien que non classés parmi les monuments historiques ni inscrits à l'inventaire supplémentaire, font partie du patrimoine national à raison de leur caractère historique ou artistique particulier. Toutefois, la déduction des charges visées au I de l'article 41 F est réservée à ceux de ces immeubles qui sont ouverts au public ; elle est limitée à 50 % de leur montant. Pour être admis au bénéfice des dispositions du présent article, les immeubles doivent faire l'objet d'un agrément spécial accordé par le ministre de l'économie et des finances. ; qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : I. les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien (...) effectivement supportés par le propriétaire ; b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ; qu'au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre, ainsi que des travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants ;
Considérant que M. et Mme X ont acquis en décembre 1997 le manoir de Vaugace, dont l'origine remonte aux XVème et XVIème siècle, et qui était en très mauvais état ; qu'ils ont obtenu l'agrément prévu par les dispositions précitées par décision du directeur régional des impôts du 5 mars 1998 ; qu'ils ont entrepris des travaux sur cet immeuble et y ont fixé leur domicile ; que si ces travaux ont eu notamment pour but de restituer les façades et la toiture dans leur état d'origine, il résulte de l'instruction qu'ils ont également comporté la construction de nouvelles pièces d'habitation, comme un bureau au premier étage, créé à l'extérieur du bâtiment existant sur une nouvelle cave également construite, et dont l'existence historique n'est pas établie ; qu'en outre des chambres et une salle de bains ont été créées à l'étage du bâtiment C de la longère prolongeant le bâtiment principal, étage qui était antérieurement à usage de grenier et dont il n'est pas justifié par des indices architecturaux ou documentaires qu'il aurait pû être jadis affecté à l'habitation ; que les dépenses engagées ont ainsi porté sur des travaux de reconstruction et d'agrandissement non déductibles des revenus fonciers et, ne pouvant, par suite, constituer des charges foncières des propriétaires pour l'application des dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts ; que si des travaux de réparation, d'entretien et d'amélioration ont également été réalisés, il résulte de l'instruction que ces travaux ne sont pas dissociables techniquement et fonctionnellement des travaux non déductibles, à l'exception toutefois de ceux concernant la réfection de la charpente et de la couverture justifiés par les pièces produites au dossier à hauteur de 226 237,56 F (34 489,69 euros) pour 1998 et 197 981,26 F (30 182,05 euros) pour 1999 ; que la documentation administrative 5 D 2224 et l'instruction BOI D-4-04 du 26 mai 2004 ne comportent pas d'interprétation formelle de la loi fiscale contraire à celle dont il est fait application ; que les abords de l'immeuble ne faisant pas l'objet de l'agrément, les requérants ne sont pas fondés à invoquer, pour obtenir la déduction des travaux paysagers réalisés sur ces abords, la réponse ministérielle à M. Miossec, député (n° 11054, JOAN 21 août 1989 p. 3648) dans les prévisions de laquelle ils n'entrent pas ;
Considérant toutefois que M. et Mme X entendent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, d'une prise de position formelle de l'administration qui résulterait de l'agrément qui leur a été accordé ; que toutefois un tel agrément, s'il reconnaît aux pétitionnaires le droit de se placer sous le régime spécial de déduction prévu par les dispositions du 1° ter du II de l'article 156 du code général des impôts, eu égard aux caractéristiques de l'immeuble, ne comporte, alors même que le dossier de la demande d'agrément comprend une description de travaux envisagés, aucune prise de position sur le caractère effectivement déductible de ces travaux au regard des prescriptions de l'article 31 du même code ; que, le moyen ne peut donc qu'être écarté ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté en totalité leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, soit condamné à payer à M. et Mme X la somme que ceux-ci demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Les bases des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assignées à M. et Mme X au titre des années 1998 et 1999 seront calculées en prenant en compte des montants de travaux déductibles de respectivement 34 489,69 euros (trente-quatre mille quatre cent quatre-vingt-neuf euros soixante-neuf centimes) et 30 182,05 euros (trente mille cent quatre-vingt-deux euros cinq centimes).
Article 2 : M. et Mme X sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1998 et 1999 formant surtaxe par rapport à celles résultant de l'application de l'article 1er du présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Eric X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
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N° 07NT01329 2
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