Vu, I, sous le n 94NT00550, la requête enregistrée au greffe de la cour le 27 mai 1994, présentée pour M. Gérard X... demeurant ..., par Me Y..., avocat ;
M. X... demande à la cour :
1 ) de réformer le jugement n 891417 du 16 mars 1994 du tribunal administratif de Rouen, en tant que ledit jugement a limité la décharge qu'il lui a accordée au titre de l'impôt sur le revenu des années 1981 à 1983 auquel il a été assujetti dans les rôles de la commune d'Igoville, en imputant le déficit de son activité d'éleveur sans sol sur le seul bénéfice résultant de son activité de comptable indépendant ;
2 ) de lui accorder un complément de décharge par imputation du solde du déficit susmentionné sur son revenu global ;
Vu, II, sous le n 94NT00793, le recours enregistré au greffe de la cour le 29 juillet 1994, présenté par le MINISTRE DU BUDGET ; le ministre demande à la cour par les mêmes moyens que ceux développés dans le dossier n 94NT00550 et analysés ci-dessus :
1 ) de réformer le jugement n 891417 du tribunal administratif de Rouen en date du 16 mars 1994, en tant que ce jugement a accordé à M. X... une décharge de son impôt sur le revenu au titre des années 1981 à 1983, par imputation du déficit provenant de son activité d'éleveur sans sol sur le bénéfice résultant de son activité professionnelle de comptable indépendant ;
2 ) de rétablir M. X... au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 1981 à 1983 à concurrence des droits et pénalités résultant de la suppression de cette imputation ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu l'instruction 5-G-13-93 du 27 août 1993 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 mars 1996 :
- le rapport de M. Chamard, conseiller,
- et les conclusions de M. Cadenat, commissaire du gouvernement,
Considérant que la requête de M. X... et le recours du MINISTRE DU BUDGET sont dirigés contre un même jugement et sont relatifs à la même imposition ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt ;
Sur la recevabilité du recours du MINISTRE DU BUDGET :
Considérant que si l'article R.89 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel prévoit que "les requêtes présentées soit par les particuliers, soit par l'administration, doivent être accompagnées de copies certifiées conformes par le requérant, en nombre égal à celui des autres parties en cause, augmenté de deux", ces dispositions n'ont pas par elles-mêmes pour effet d'interdire l'envoi d'une requête par télécopie ; qu'aux termes de l'article R.200-18 du livre des procédures fiscales : "A compter de la notification du jugement du tribunal administratif qui a été faite au directeur du service de l'administration des impôts ou de l'administration des douanes et droits indirects qui a suivi l'affaire, celui-ci dispose d'un délai de deux mois pour transmettre, s'il y a lieu, le jugement et le dossier au ministre chargé du budget. Le délai imparti pour saisir la cour administrative d'appel court, pour le ministre, de la date à laquelle expire le délai de transmission prévu à l'alinéa précédent ou de la date de la signification faite au ministre" ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le jugement attaqué a été notifié au directeur régional des impôts de Haute-Normandie au plus tôt le 2 avril 1994 ; qu'ainsi, et même en l'absence d'accusé de réception de cette notification au dossier, le délai d'appel mentionné à l'article R.200-18 précité expirait au plus tôt le 3 août 1994 ; que, dès lors, le recours du MINISTRE DU BUDGET, présenté sous forme de télécopie, qui a été enregistré au greffe de la cour le 29 juillet 1994, a pu valablement, comme indiqué ci-dessus, interrompre le délai d'appel ; que la circonstance que ce recours n'était pas accompagné des copies mentionnées à l'article R.89 susvisé n'est pas constitutive d'une irrégularité de procédure dès lors que ces copies ont été produites ultérieurement ;
Considérant par ailleurs que si l'article R.186 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel dispose que "les demandes incidentes sont introduites et instruites dans les mêmes formes que la requête", ni cet article, ni aucune autre disposition législative ou réglementaire, n'interdisent à une partie à un jugement de former un appel principal, dans les formes et délais requis, à l'encontre de ce jugement, alors même que l'autre partie aurait déjà déposé son propre appel principal, ni n'obligent cette partie à présenter ses conclusions reconventionnelles par la seule voie d'une demande incidente formulée dans le cadre du premier appel ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le recours du MINISTRE DU BUDGET a été présenté dans les formes et délais requis et que les fins de non recevoir soulevées par M. X... doivent être écartées ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 1er du code général des impôts, l'impôt sur le revenu "frappe le revenu net global du contribuable déterminé conformément aux dispositions des articles 156 à 168 ... constitué par le total des revenus nets des catégories suivantes : ...bénéfices des professions non commerciales et revenus assimilés ..." ; qu'aux termes du 3 de l'article 13 dudit code : "Le bénéfice ou revenu net de chacune des catégories de revenus ... est déterminé distinctement suivant les règles propres à chacune d'elles. Le résultat d'ensemble de chaque catégorie de revenus est obtenu en totalisant, s'il y a lieu, le bénéfice ou revenu afférent à chacune des entreprises, exploitations ou professions ressortissant à cette catégorie et déterminé dans les conditions prévues pour cette dernière" ;
Considérant toutefois qu'en vertu des dispositions du 2 du I de l'article 156 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable aux années d'imposition litigieuses, les déficits provenant d'activités non commerciales au sens de l'article 92, autres que ceux qui proviennent d'une profession libérale ou des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants, ne sont pas imputables sur le revenu global mais peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités semblables durant la même année ou les cinq années suivantes ; qu'aux termes de l'article 92 : "1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ..." ;
Considérant qu'il ressort de l'ensemble de ces dispositions, comme d'ailleurs de la lecture des débats parlementaires qui ont précédé l'adoption de la loi du 27 décembre 1973 dont est issu l'article 156-I-2 du code général des impôts précité, que les déficits engendrés par les activités lucratives non professionnelles d'un contribuable dont une partie des revenus provient d'une profession libérale et se trouve imposée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ne peuvent être imputés ni sur les bénéfices tirés de cette activité professionnelle libérale ni sur le revenu global ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X..., qui exerce diverses activités professionnelles et notamment celle de comptable à titre individuel dont les bénéfices provenant de cette profession libérale sont imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, exerce également une activité d'éleveur sans sol de chevaux dont il est propriétaire et qu'il met en pension dans un haras ; que, même s'il soutient conserver un pouvoir d'initiative se traduisant par le choix des investissements et un pouvoir de contrôle des opérations d'achats, il ne justifie pas, compte tenu du temps nécessaire à ses autres occupations professionnelles et du caractère modique des gains provenant de cette dernière activité, qu'il exercerait celle-ci de manière habituelle et constante et dans un but lucratif lui conférant le caractère d'une véritable activité professionnelle ; qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a accordé à M. X... la décharge au titre de l'impôt sur le revenu des années 1981 à 1983 en admettant l'imputation du déficit de l'activité d'éleveur sans sol sur le bénéfice provenant de l'activité de comptable à titre individuel ; qu'en revanche M. X..., qui ne saurait utilement, en tout état de cause, invoquer le bénéfice de la doctrine administrative telle qu'exprimée dans l'instruction 5-G-13-93 du 27 août 1993 dans la mesure où les modalités d'exercice de son activité d'éleveur sans sol ne correspondent pas aux critères énumérés par cette instruction, n'est pas fondé à demander que les déficits provenant de cette activité soient imputés sur son revenu catégoriel et, pour le surplus, sur son revenu global ;
Article 1er - M. X... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1981 à 1983 à raison des droits et pénalités qui lui ont été assignés au titre de son activité d'éleveur sans sol.
Article 2 - Le jugement n 891417 en date du 16 mars 1994 du tribunal administratif de Rouen est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 - La requête n 94NT00550 de M. Gérard X... est rejetée.
Article 4 - Le présent arrêt sera notifié à M. Gérard X... et au ministre de l'économie et des finances.
