Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Ubi Invest a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôts sur les sociétés qui lui ont été assignés au titre des années 2011 et 2012.
Par un jugement n° 1803044 du 15 juin 2021, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté cette demande.
M. A... a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignés au titre des années 2011 et 2012.
Par un jugement n° 1803043 du 15 juin 2021, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
I) Par une requête enregistrée le 4 août 2021, sous le numéro 21NC02240, la SARL Ubi Invest, représentée par Me Bouffard, demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1803044 du 15 juin 2021 ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'avis de mise en recouvrement est entaché d'un vice de forme en ce qu'il ne fait pas référence à la lettre du supérieur hiérarchique du 11 juin 2015, arrêtant en dernier lieu les impositions et pénalités, mais à la notification de l'avis de la commission, laquelle pourtant ne modifie pas les impositions, en violation de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; cette irrégularité doit à tout le moins entraîner la décharge des pénalités en application de l'article 80 CA du livre des procédures fiscales ;
- la procédure est irrégulière en ce que l'administration a manqué à son devoir de loyauté et a, ce faisant, méconnu le principe de sécurité juridique ; l'administration avait en effet admis par courrier du 2 avril 2010 la déduction des provisions de garantie à hauteur de 30 % de leur montant, l'usage partiellement professionnel de l'immeuble de la Grande Motte et, par lettre de réponse à ses observations du 10 janvier 2010, la prise en charge des frais de l'appartement de la rue Pernet à Paris, de sorte qu'elle ne pouvait plus revenir sur ces prises de position sans violer ces principes ;
- la provision pour garantie est justifiée par des éléments précis, évalués avec une approximation suffisante, reposant sur le coût de revient des prestations qui seraient dues en cas de mise en œuvre de la garantie contractuelle alors que la probabilité de cette mise en œuvre est suffisamment établie par le fait que 70 % des clients souhaitent revendre le bien à l'issue de la période d'exploitation ou de location ; en tout état de cause, l'administration ayant admis le principe de cette provision par courrier du 2 avril 2010, les dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales font obstacle à ce qu'elle adopte au titre des années litigieuses une position différente ;
- il est justifié que l'immeuble de la Grande Motte est utilisé à 40 % à des fins professionnelles ce qui évite de supporter des frais d'hébergement de ses dirigeants lorsqu'ils prospectent la clientèle qui est implantée dans le sud-ouest de la France ;
- en remettant en cause la déduction des frais de l'appartement de la rue Pernet à Paris, l'administration s'immisce illégalement dans sa gestion alors que son activité lui impose de disposer de locaux pour recevoir sa clientèle, ce que ne lui permettent pas ses bureaux de la rue de Sèvres ou de son siège social ; en tout état de cause, l'administration ayant admis l'utilisation professionnelle de cet appartement par lettre de réponse aux observations du 10 janvier 2010, les dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales font obstacle à ce qu'elle adopte au titre des années litigieuses une position différente ;
- l'administration ne rapporte pas la preuve du manquement délibéré alors en outre qu'elle n'a fait qu'appliquer les prises de position du service exprimées à l'occasion de la précédente vérification.
Par un mémoire enregistré le 30 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.
II) Par une requête enregistrée le 4 août 2021, sous le numéro 21NC02249, M. A..., représenté par Me Bouffard, demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1803043 du 15 juin 2021 ;
2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- en l'absence d'exercice habituel d'une activité indépendante non commerciale, son épouse n'était pas tenue de s'inscrire au registre du commerce et des sociétés à raison de l'opération ponctuelle, isolée et exceptionnelle d'apporteur d'affaires réalisée et alors qu'elle est salariée ; en conséquence, il ne saurait y avoir d'activité occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales et c'est irrégulièrement qu'elle a été taxée d'office ; en outre la commission qu'elle a perçue aurait dû être imposée dans la catégorie des traitements et salaires ;
- il est justifié que l'immeuble de la Grande Motte est utilisé à 40 % à des fins professionnelles dans l'intérêt de la société Ubi Invest ce qui lui évite de supporter des frais d'hébergement de ses dirigeants lorsqu'ils prospectent la clientèle qui est implantée dans le sud-ouest de la France ; en conséquence, il ne saurait y avoir de revenus distribués à raison de ces sommes qui ont été déduites à juste titre des bénéfices imposables ;
- les frais relatifs à l'appartement qu'il occupe à Colmar ont été engagés dans l'intérêt de la société Ubi Invest qui a pu les déduire de ses bénéfices imposables s'agissant de dépenses afférentes au bâtiment dans son ensemble ; au demeurant les parties avaient convenu que la société Ubi Invest prendrait à sa charge les frais d'entretien de l'appartement ;
- l'administration ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de l'existence d'un manquement délibéré de nature à justifier la pénalité de l'article 1729 du code général des impôts.
Par un mémoire enregistré le 30 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.
Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.
Ont été entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Agnel ;
- les conclusions de Mme Stenger, rapporteure publique ;
- et les observations de Me Bouffard représentant les requérants.
Considérant ce qui suit :
1. La SARL Ubi Invest, ayant une activité de commercialisation de programmes immobiliers aux fins d'investissements locatifs, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012. Selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a porté à la connaissance de la société qu'elle envisageait divers rappels de taxe sur la valeur ajoutée et rehaussements de ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés par lettre du 8 septembre 2014. Ces rectifications ont été maintenues par lettre du 23 décembre 2014 en réponse aux observations de la société. Par lettre du 12 février 2015, la société a été informée qu'à la suite d'une entrevue avec le supérieur hiérarchique du vérificateur la pénalité pour manquement délibéré était abandonnée en ce qui concerne le redressement consécutif à la réintégration d'une provision pour garantie. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement au cours de l'année 2016 conformément à un avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 3 mars 2016. La réclamation préalable de la société a fait l'objet d'une décision de rejet du 13 mars 2018. M. et Mme A..., respectivement gérant et salariée de la SARL Ubi Invest, ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2011 et 2012. Par proposition de rectification du 27 octobre 2014, l'administration a porté à leur connaissance qu'elle envisageait divers rehaussements de leurs revenus imposables. Ces rectifications ont été maintenues par la lettre du 28 janvier 2015 adressée en réponse aux observations des contribuables du 5 décembre 2014. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été mis en recouvrement au cours de l'année 2015 et les réclamations préalables des contribuables ont fait l'objet d'une décision d'admission partielle du 21 mars 2017 et d'une décision de rejet du 14 mars 2018. Par les deux requêtes ci-dessus visées, qu'il y a lieu de joindre afin de statuer par un seul arrêt, la SARL Ubi Invest et M. A... relèvent respectivement appel des jugements du 15 juin 2021 par lesquels le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leurs demandes tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires.
Sur les bénéfices imposables de la SARL Ubi Invest :
En ce qui concerne la régularité de la procédure :
S'agissant de régularité de certaines rectifications :
2. A l'appui de ses conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés en conséquence de la réintégration d'une provision pour garantie donnée aux clients ainsi que des charges relatives à deux immeubles situés à La Grande Motte et à Paris, la société requérante soutient que l'administration, en revenant sur des prises de position qu'elle avait adoptées à l'occasion d'une précédente vérification de comptabilité concernant ces mêmes points a méconnu son " devoir de loyauté " et, ce faisant, méconnu le principe de sécurité juridique. En l'absence d'un tel devoir de loyauté qui s'imposerait sans texte et de manière générale à l'administration à l'occasion d'une procédure de rectification, le moyen invoqué de ce chef, sans autre précision, doit être écarté comme inopérant, sans préjudice de la faculté pour le contribuable de se prévaloir le cas échéant de la garantie prévue à l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.
S'agissant de la régularité de l'avis de mise en recouvrement :
3. Aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au présent litige : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis (...)/Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ".
4. L'avis de mise en recouvrement émis par l'administration le 17 mai 2016 comporte pour chaque impôt et taxe le montant global des droits, pénalités et intérêts de retard assignés à la SARL Ubi Invest. Il fait également référence à la proposition de rectification du 8 septembre 2014 et à la réponse aux observations du contribuable du 23 décembre 2014 ainsi qu'à la lettre de notification de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 19 avril 2016. Il est en outre constant qu'il n'existe aucune discordance entre les montants mentionnés dans l'avis de mise en recouvrement et ceux figurant dans les dernières pièces de procédure arrêtant le montant définitif des rehaussements.
5. Si l'avis de mise en recouvrement litigieux ne fait pas référence à la lettre du 11 juin 2015 par laquelle le supérieur hiérarchique du vérificateur, admettant le bien-fondé de certaines contestations, a abandonné la pénalité pour manquement délibéré envisagée, consécutive à la réintégration d'une provision pour garantie donnée aux clients, il fait référence en revanche à la lettre du 19 avril 2016, portant notification de l'avis de la commission, par laquelle le service a rappelé les bases sur lesquelles il comptait mettre en recouvrement les impositions litigieuses, incluant la réduction des bases consécutive à cette décision du supérieur hiérarchique, et a notifié les conséquences financières définitives de la procédure. Dans ces conditions, l'absence de référence à cette lettre du 11 juin 2015 dans l'avis de mise en recouvrement n'a pas été de nature à priver la SARL Ubi Invest de la faculté de contester utilement les impositions litigieuses. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'avis de mise en recouvrement est irrégulier au regard des prescriptions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales.
6. Il résulte également de ce qui précède qu'en l'absence de toute irrégularité de l'avis de mise en recouvrement, la société requérante n'est pas davantage fondée à invoquer le bénéfice de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales afin de demander la décharge des majorations et pénalités.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de la provision pour garantie donnée aux clients :
7. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent, en outre, comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'enfin, elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. Lorsque la nature des charges ou leurs caractéristiques interdisent de procéder autrement, elles peuvent faire l'objet d'une évaluation selon une méthode statistique à la condition notamment que cette évaluation soit faite de manière précise et suffisamment détaillée. Un mode de calcul global et purement forfaitaire ne peut satisfaire à cette condition.
8. Il résulte de l'instruction que la société requérante, afin de faciliter la commercialisation d'appartements dans le cadre de programmes de défiscalisation, accorde à ses clients une garantie consistant à les assister dans le cas où ils souhaiteraient vendre leur bien à l'issue de la période d'engagement de location ou d'exploitation constituant une condition de l'avantage fiscal. Cette garantie se matérialise par la souscription d'une convention d'assistance par laquelle la société Ubi Invest s'engage auprès du client à prendre en charge tout ou partie de ses frais de publicité, tout ou partie de la commission d'agence dont elle s'engage également à négocier le taux et enfin à lui assurer " toute autre forme d'assistance ". Au cours de l'exercice 2011, la société requérante a décidé de recenser toutes les conventions d'assistance en vigueur et a constitué une provision destinée à faire face aux charges correspondant à cette garantie s'appliquant aux appartements commercialisés entre 1998 et 2022. L'administration a réintégré dans le bénéfice imposable le montant de cette provision s'élevant à 249 317 euros.
9. La société Ubi Invest justifie suffisamment par les pièces produites s'être engagée contractuellement à assister ses clients dans leur projet de revente de leur bien sur le marché secondaire. Afin d'estimer la probabilité des charges se rapportant à la mise en œuvre de cette garantie, la société requérante a adressé à chaque propriétaire d'appartements vendus par elle une lettre leur demandant d'exprimer leur souhait de vendre leur bien à l'issue de la période de détention. La société Ubi Invest justifie avoir adressé ainsi au cours de l'année 2010 des lettres en ce sens concernant 187 lots. Elle démontre également que les propriétaires concernés ont exprimé leur désir de revendre pour 137 lots, c'est-à-dire 70 % des appartements. Par ces pièces, la société requérante justifie précisément, non pas seulement de manière statistique, de la probabilité d'avoir à faire face à des charges correspondant à la mise en œuvre de la garantie au cours des exercices ultérieurs. Si l'administration fiscale a relevé que la décision de vendre n'impliquait pas nécessairement la mise en œuvre de la garantie et qu'en l'absence de précision sur la durée de détention il n'était pas possible de déterminer à partir de quelle date serait due la garantie le cas échéant, ces objections ne font qu'établir le caractère seulement probable de la charge, justifiant la constatation d'une provision, et non pas son caractère certain, qui justifierait la constatation d'une charge à payer. Par suite, la société Ubi Invest doit être regardée comme ayant justifié du caractère probable des charges relatives à la garantie d'assistance à la revente donnée aux clients.
10. Si l'administration fiscale a estimé que le contenu des obligations dues au titre de la garantie litigieuse serait insuffisamment précis, faisant obstacle à une évaluation fiable des charges correspondantes, il ressort des conventions souscrites que l'assistance aux frais de publicité et d'agence immobilière donne lieu à des prestations précisément identifiées. Si l'expression " toute autre forme d'assistance " est effectivement vague, il convient de comprendre cette clause de style comme concernant toutes prestations d'assistance que les circonstances rendraient nécessaires le moment venu. En tout état de cause, la provision n'ayant été calculée que sur les frais d'agence et de publicité, l'imprécision qui affecterait cette clause serait sans incidence sur son bien-fondé. Il résulte à cet égard des pièces produites par la société requérante qu'elle a calculé la provision litigieuse sur la base des frais de publicité facturés par les quotidiens locaux pour des annonces immobilières et sur la base de la moyenne de frais d'agence pratiqués par les principales enseignes d'agences immobilières en fonction du prix de vente des biens. Contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, la provision n'est pas calculée de manière forfaitaire sur la base de la taille des appartements mais bien sur le prix de vente des biens. Il ressort des pièces produites à cet égard que la provision a été calculée de manière systématique, sans aucune exagération, sur la base de la fourchette basse des commissions moyennes pratiquées. Dès lors, la société requérante a évalué avec une approximation suffisante le montant de la provision litigieuse.
11. Il résulte de ce qui précède que la société Ubi Invest est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a réintégré dans le bénéfice imposable de l'année 2011 la provision litigieuse de 249 317 euros et à demander la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés consécutif à ce redressement ainsi que les majorations correspondantes laissées à sa charge.
S'agissant des amortissements de la villa de la Grande Motte :
12. Aux termes de l'article 39 C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " L'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition sous toute autre forme est réparti sur la durée normale d'utilisation suivant modalités fixées par décret en Conseil d'Etat. En cas de location ou de mise à disposition de biens sous toute autre forme consentie par une personne physique, par une société soumise au régime prévu à l'article 8, par une copropriété visée à l'article 8 quater ou 8 quinquies, ou par un groupement au sens des articles 239 quater, 239 quater B, 239 quater C ou 239 quater D, le montant de l'amortissement des biens ou des parts de copropriété admis en déduction de la base imposable ne peut excéder, au titre d'un même exercice, celui du loyer acquis, ou de la quote-part du résultat de la copropriété, diminué du montant des autres charges afférentes à ces biens ou parts. La limitation de l'amortissement ne s'applique pas à la part de résultat revenant aux entreprises utilisatrices des biens, lorsque la location ou la mise à disposition n'est pas consentie, directement ou indirectement, par une personne physique ". Par ailleurs, l'article 32 de l'annexe II au code général des impôts prévoit que : " Les dispositions de l'article 39 C du code général des impôts s'appliquent également aux biens mis par une entreprise à la disposition de l'un de ses dirigeants ou d'un membre de son personnel. Dans ce cas, le loyer versé par l'intéressé est augmenté, s'il y a lieu, de la valeur déclarée à l'administration au titre de l'avantage en nature accordé à celui-ci ". Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'une entreprise met un bien à la disposition de son dirigeant, le montant de l'amortissement qu'elle est en droit de pratiquer ne peut excéder le montant du loyer versé par l'intéressé, augmenté s'il y a lieu de l'avantage en nature déclaré et diminué du montant des autres charges afférentes au bien donné en location.
13. Il résulte de l'instruction que la société requérante est propriétaire d'une vaste villa individuelle comprenant plusieurs pièces ainsi qu'une piscine sur le territoire de la Grande Motte (Gard). Cet immeuble est inscrit à l'actif du bilan et la société requérante a déduit les charges correspondantes dont les amortissements. Il résulte de l'instruction que cette villa a été donnée en location meublée à M. A... ainsi qu'à son fils, qui sont les cogérants de la société requérante, moyennant un loyer annuel de 20 000 euros, par un bail du 10 décembre 2009. L'administration fiscale a fait application des règles ci-dessus reproduites et a réintégré dans les bénéfices imposables des années litigieuses la fraction excédentaire des amortissements. Si, pour limiter cette réintégration, la société requérante soutient qu'elle utilise cette villa pour les besoins de son exploitation à hauteur de 40 % afin d'y recevoir ses prospects et clients, compte tenu du fait que l'écrasante majorité des biens qu'elle commercialise se situent dans le sud-ouest de la France, elle n'en justifie par aucune pièce utile. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que cet immeuble ferait partiellement l'objet d'une utilisation commerciale.
S'agissant de l'appartement du 14, Place Pernet à Paris :
Quant à l'application de la loi fiscale :
14. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.
15. Il résulte de l'instruction que la société requérante a pris en location à usage d'habitation un appartement de 82 m² et trois pièces situé Place Pernet à Paris par un bail du 5 septembre 2007. Il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification, que cet appartement est occupé par M. A... B..., l'un des cogérants de la société requérante, ainsi que par une autre personne qui l'a déclaré comme sa résidence personnelle principale. Par ces éléments relevés au cours de la vérification de comptabilité, l'administration fiscale rapporte la preuve que la prise en charge sans contrepartie par la société Ubi Invest des loyers et autres dépenses relatives à cet appartement ne relevait pas d'une gestion commerciale normale.
16. Afin de combattre ces éléments de preuve, la société requérante entend soutenir qu'elle utilise ce local pour les besoins de son activité à destination de sa clientèle parisienne. Si le service a cru devoir relever que la société requérante disposait d'autres locaux à Paris, il ne s'est pas ce faisant immiscé dans la gestion de la société requérante. Quelle que soit l'utilisation qui est faite des autres locaux parisiens dont dispose la société requérante, alors qu'il n'est pas contesté que l'appartement litigieux fait l'objet d'un bail d'habitation et sert de résidence personnelle à son gérant et une autre personne, elle ne justifie par aucune pièce utile d'une utilisation commerciale de ce local pour les besoins de son exploitation. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré dans ses bénéfices imposables les charges correspondant à cet appartement.
Quant à la garantie de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales :
17. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable :/ 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ".
18. Lors d'une précédente vérification de comptabilité l'administration fiscale par lettre de réponse aux observations du contribuable du 11 janvier 2010 a écrit que : " La société Ubi Invest dispose d'un appartement au 14 place Etienne Pernet Paris 15ème et d'une domiciliation commerciale au 10 place Vendôme Paris 1er, où elle peut recevoir ses clients ou les clients potentiels ". Si par ce courrier l'administration fiscale paraît avoir admis une utilisation professionnelle de l'appartement litigieux au cours des années 2006, 2007 et 2008, elle n'a pas entendu pour autant adopter une position formelle concernant cette utilisation et son traitement fiscal s'agissant des années postérieures et en particulier les années litigieuses 2011 et 2012. Par suite, en l'absence d'une telle prise de position formelle, la société requérante n'est pas fondée à invoquer la garantie de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.
En ce qui concerne les pénalités :
19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt.
20. Afin de justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré s'agissant du redressement relatif à l'immeuble de la Grande Motte, l'administration a relevé que la société avait fait l'objet d'une rectification identique lors d'une précédente vérification et qu'elle ne pouvait ignorer devoir procéder à la réintégration de l'amortissement excédentaire concernant les immeubles mis à la disposition de ses dirigeants. Il résulte en outre de ce qui a été dit ci-dessus que la société Ubi Invest n'est pas fondée à soutenir qu'elle a eu une utilisation partiellement commerciale de cette villa. Par suite, l'administration fiscale a suffisamment justifié l'application de la pénalité litigieuse.
21. Afin de justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré s'agissant du redressement relatif à l'appartement de Paris, l'administration a relevé que la société avait fait l'objet de rectifications identiques lors d'une précédente vérification et que c'était dans le but de minorer son bénéfice imposable qu'elle avait pris en charge des dépenses personnelles de son cogérant. Alors que la société requérante ne justifie pas d'une utilisation professionnelle de cet appartement et qu'elle n'est pas fondée à soutenir qu'elle s'est bornée à appliquer une prise de position antérieure du service, l'administration a suffisamment justifié l'application de la pénalité litigieuse.
Sur les revenus imposables de M. et Mme A... :
En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux accessoires de Mme A... :
22. Aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office :/ (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...)/ Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / (...) Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure :/ (...) 3° Si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ". Aux termes de l'article 371 AI de l'annexe II au code général des impôts : " Les attributions des centres de formalités des entreprises concernant la gestion du dossier unique des entreprises, les relations des centres avec les greffes des tribunaux de commerce et des tribunaux de grande instance ainsi que les obligations des centres sont établies conformément aux articles R. 123-1 et R. 123-2 du code de commerce ". Aux termes de l'article 371 AJ de la même annexe : "Les organismes chargés de la création et de la gestion des centres de formalités des entreprises ainsi que la répartition des compétences entre les centres sont définis conformément aux articles R. 123-3 et R. 123-4 du code de commerce ". Aux termes de l'article R. 123-3 du code de commerce : " 5° Les unions de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) ou les caisses générales de sécurité sociale créent et gèrent les centres compétents pour :/a) Les personnes exerçant, à titre de profession habituelle, une activité indépendante réglementée ou non autre que commerciale, artisanale ou agricole ".
23. Il résulte de l'instruction que Mme A..., par ailleurs salariée d'une société MGA Finance, a facturé le 17 août 2011 une commission d'apporteure d'affaire à une société Immobilière Vendôme et a perçu à ce titre la somme de 3 000 euros. Si cette commission est effectivement imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en vertu de l'article 92 du code général des impôts, en dépit de son caractère occasionnel, il ne résulte pas de l'instruction que Mme A... ait exercé au cours de l'année litigieuse, à titre habituel et indépendant, la profession d'apporteure d'affaires. Par suite, elle n'était pas tenue en vertu des dispositions ci-dessus reproduites de se déclarer auprès d'un centre de formalité des entreprises. Il s'en déduit qu'avant d'évaluer d'office le bénéfice non commercial de l'intéressée au titre de l'année 2011, le service aurait dû la mettre en demeure de déposer sa déclaration de résultat conformément aux dispositions de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales rendues applicables à l'évaluation d'office des bénéfices non commerciaux par le dernier alinéa de l'article L. 73 du même livre. Faute pour le service d'avoir procédé à cette mise en demeure, M. A... est fondé à soutenir que l'évaluation d'office du bénéfice non commercial de Mme A... au titre de l'année 2011 est irrégulière et à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignés en conséquence de ce redressement.
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
24. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués :/ (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposées.
25. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a refusé d'admettre en déduction du résultat imposable de la société Ubi Invest, dont M. A... et son fils sont les gérants, des dépenses liées à une maison d'habitation située à La Grande Motte appartenant à la société Ubi Invest, comprenant au titre de l'exercice clos en 2011 des frais de livraison de gaz, des frais d'entretien de piscine et le paiement de la taxe d'habitation pour un montant total de 2 670,84 euros et au titre de l'exercice clos en 2012 des frais de livraison de gaz et d'électricité, des frais d'eau et le paiement de la taxe d'habitation pour un montant total de 5 539,17 euros, au motif que de telles dépenses n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise mais au profit de ses dirigeants. Si M. A... soutient que ces dépenses ont été exposées pour les besoins de l'exploitation de la société Ubi Invest en ce qu'il recevait dans cette villa les clients et prospects, il résulte de ce qui a été dit ci-dessus qu'il n'existe aucune justification d'une utilisation commerciale de cet immeuble et que le requérant n'en produit lui-même aucune. Par suite, c'est à juste titre que l'administration a regardé M. A... comme le bénéficiaire de ces sommes.
26. En second lieu, il résulte de l'instruction que la société Ubi Invest est propriétaire à Colmar d'une maison dont le rez-de-chaussée est utilisé pour les besoins de son exploitation tandis que l'étage est loué à M. A... à usage d'habitation en vertu d'un bail du 29 novembre 2009 moyennant un loyer mensuel de 650 euros. L'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de la société Ubi Invest les charges déduites se rapportant à des dépenses d'eau, d'électricité, de gaz et d'assurance multirisque habitation et a regardé M. A... comme le bénéficiaire de ces sommes après avoir constaté que ces prestations se rapportaient à ses besoins personnels. Si M. A... soutient que ces dépenses se rapportent à l'immeuble dans son ensemble, il résulte de l'instruction que le service n'a réintégré que la moitié des sommes correspondant à ces fournitures de fluides, concernant l'étage utilisé par l'intéressé. Si M. A... soutient que les parties au bail avaient verbalement convenu que la société Ubi Invest devait prendre en charge la totalité de ces dépenses, il n'en justifie pas. Par suite, c'est à juste titre que l'administration a regardé M. A... comme le bénéficiaire de ces sommes.
En ce qui concerne les pénalités :
27. Afin de justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré sur le fondement des dispositions reproduites au point 19 ci-dessus en ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers correspondant aux redressements ci-dessus, l'administration a relevé que M. A... avait bénéficié, pour les immeubles de la Grande Motte et de Colmar, de la prise en charge par la société Ubi Invest, dont il était le gérant, de dépenses personnelles afin de s'assurer des suppléments de revenus en franchise d'impôt. Si le requérant soutient que ces sommes sont modiques, il ressort de la proposition de rectification que l'intéressé a bénéficié à côté de celles-ci de nombreuses sommes à titre d'avantages occultes provenant de cette société pour lesquelles la mauvaise foi a été reconnue. Par suite, le manquement délibéré est suffisamment établi par l'administration en ce qui concerne ces deux chefs de réintégration.
28. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Ubi Invest et M. A... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Strasbourg a refusé de faire droit à leurs demandes respectives en ce qui concerne les sommes visées aux points 11 et 23 ci-dessus et à en demander dans cette mesure la réformation.
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
29. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de la SARL Ubi Invest et de M. A... tendant à l'application de ces dispositions.
D E C I D E :
Article 1er : Il est déduit du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de la SARL Ubi Invest au titre de l'année 2011 la somme de 249 317 euros.
Article 2 : La SARL Ubi Invest est déchargée du supplément d'impôt sur les sociétés et des majorations correspondantes laissées à sa charge qui lui ont été assignés au titre de l'année 2011, en conséquence de la réduction de base décidée à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement n° 1703044 du tribunal administratif de Strasbourg du 15 juin 2021 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Il est déduit des bénéfices non-commerciaux imposables des époux A... au titre de l'année 2011 la somme de 3 000 euros.
Article 5 : M. et Mme A... sont déchargés des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociales qui leur ont été assignés au titre de l'année 2011 en conséquence de la réduction de base décidée à l'article 4 ci-dessus.
Article 6 : Le jugement n° 1703043 du tribunal administratif de Strasbourg du 15 juin 2021 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 7 : Le surplus des conclusions des requêtes est rejeté.
Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Ubi Invest, à M. A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 9 novembre 2023, à laquelle siégeaient :
M. Martinez, président de chambre,
M. Agnel, président assesseur,
Mme Brodier, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 novembre 2023.
Le rapporteur,
Signé : M. AgnelLe président,
Signé : J. Martinez
La greffière,
Signé : C. Schramm
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
C. Schramm
N°s 21NC02240 et 21NC02249
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