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§ Canderel Ltée c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147 (12 février 1998)

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Sens de l'arrêt : Le pourvoi est accueilli

Numérotation :

Référence neutre : [1998] 1 R.C.S. 147 ?
Identifiant URN:LEX : urn:lex;ca;cour.supreme;arret;1998-02-12;.1998..1.r.c.s..147 ?

Analyses :

Impôt sur le revenu - Calcul du revenu - Revenu de location - Déductions - Paiements d’incitation à la location (PIL) - Des impératifs commerciaux ont entraîné le versement de PIL au cours d’une année - Les PIL sont‑ils déductibles à titre de dépenses courantes au cours de cette année ou doivent‑ils être amortis sur la durée du bail? - Loi de l’impôt sur le revenu, S.C. 1, ch. 63, art. 9(1), 18(1), (9).

Canderel, qui s’occupe de mise en valeur d’immeubles commerciaux, a déduit de son revenu pour l’année d’imposition 1986 des paiements d’incitation à la location (PIL) totalisant un peu plus de 4 millions de dollars. Les PIL avaient été effectués pour faire face au besoin urgent d’attirer des locataires dans un marché locatif où la concurrence était croissante, besoin exacerbé par certaines conditions relatives au financement du projet de location. À des fins de comptabilité générale, Canderel a traité les PIL comme des sommes capitalisées, mais a choisi de les déduire en entier de son revenu imposable en 1986, année où ils ont été effectués. Le ministre du Revenu national (le «ministre») a refusé la déduction dans une nouvelle cotisation, et Canderel a interjeté appel à la Cour canadienne de l’impôt. Celle‑ci a accueilli l’appel, mais sa décision a été infirmée par la Cour d’appel fédérale par suite de l’appel formé contre ce jugement par le ministre. Dans le présent pourvoi, il s’agissait de déterminer si les PIL pouvaient être déduits entièrement du revenu dans l’année où ils avaient été effectués ou si le ministre du Revenu national avait le droit d’insister pour qu’ils soient amortis sur la durée des baux auxquels ils se rapportaient. Pour répondre à cette question, il a d’abord fallu examiner les principes fondamentaux du calcul du bénéfice en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu.

Arrêt: Le pourvoi est accueilli.

La détermination du bénéfice est une question de droit. Le bénéfice tiré d’une entreprise pour une année d’imposition est déterminé en déduisant des revenus tirés de l’entreprise pour l’année en question les dépenses engagées pour gagner ces revenus. Dans la détermination du bénéfice, l’objectif est d’obtenir une image fidèle du bénéfice du contribuable pour l’année visée. Dans la détermination du bénéfice, le contribuable est libre d’adopter toute méthode qui n’est pas incompatible avec: a) les dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu; b) les principes dégagés de la jurisprudence ou les «règles de droit» établis; c) les principes commerciaux reconnus. Les principes commerciaux reconnus, notamment ceux codifiés formellement dans les principes comptables généralement reconnus (PCGR), ne sont pas des règles de droit mais des outils d’interprétation. Il s’agit d’outils non juridiques, extrinsèques à la détermination du bénéfice en droit, alors que les dispositions de la Loi et les autres règles de droit établies constituent la base même de cette notion. Dans la mesure où les principes commerciaux reconnus peuvent influencer le calcul du revenu, ils ne le feront qu’au cas par cas, selon les faits relatifs à la situation financière du contribuable et uniquement dans le but d’obtenir une image fidèle du bénéfice. Il n’appartient pas aux tribunaux de décider qu’un tel principe prédomine ou s’applique de manière telle que l’application de tous les autres est subordonnée à la sienne, en présumant qu’il constitue une règle de droit. Ce pouvoir relève exclusivement de la compétence du législateur.

En cas de nouvelle cotisation, une fois que le contribuable a prouvé qu’il a donné une image fidèle de son revenu pour l’année, image compatible avec la Loi, la jurisprudence et les principes commerciaux reconnus, il incombe alors au ministre de prouver que le chiffre fourni ne donne pas une image fidèle ou qu’une autre méthode de calcul fournirait une image plus fidèle. Si aucun de ces faits n’est établi, le ministre n’a pas le droit d’insister pour qu’une méthode soit employée de préférence à une autre méthode bénéficiant d’un appui égal.

La méthode de calcul du revenu choisie par Canderel donnait une image fidèle de son revenu pour l’année en question. Elle n’était pas incompatible avec quelque disposition de la Loi de l’impôt sur le revenu ou autre règle de droit. La preuve comptable a révélé que, au moment où les paiements ont été faits, les PCGR permettaient le recours à diverses autres méthodes acceptables de comptabilisation des PIL et acceptaient les solutions proposées par les deux parties. Aucune conclusion précise ne pouvait être tirée relativement à l’identité de la méthode qui serait préférable en ce qu’elle donnerait l’image la plus fidèle du revenu de Canderel.

Au procès, on a conclu que les paiements apportaient certains avantages -- par exemple la production de revenus de location -- qui se concrétiseraient sur un certain nombre d’années, et d’autres -- comme le respect des conditions du financement provisoire -- avantages obtenus immédiatement dans l’année où les paiements ont été effectués. Toutefois, il n’existe pas de formule juridique particulière pour l’imputation des dépenses aux divers avantages, et tout outil de ce genre devrait être créé par une loi. Le fait que les paiements aient été amortis à des fins de comptabilité générale ne signifie pas qu’ils doivent également l’être aux fins de l’impôt, car les deux façons de présenter le bénéfice sont substantiellement différentes tant de par leur nature que de par leur objet.

Dans le présent pourvoi, il était impossible de conclure que l’amortissement des PIL sur la durée des divers baux auxquels ils se rapportaient aurait donné une image plus fidèle du revenu que ne le faisait le fait de déduire les paiements immédiatement dans l’année où ils ont été effectués. Quand aucune méthode ne se révèle clairement supérieure ou plus nettement applicable qu’une autre, le contribuable devrait conserver la faculté d’organiser ses affaires conformément à toute méthode compatible avec les principes commerciaux reconnus et acceptable compte tenu des réalités de son entreprise. Une fois que le contribuable a établi que la méthode retenue donne une image fidèle de son revenu, il incombe alors au ministre de prouver que cette méthode est inappropriée dans les circonstances particulières du cas en question. En l’espèce, le ministre ne s’est pas acquitté de cette obligation.

Les PIL n’étaient pas rattachables principalement à aucun poste de revenu particulier. Comme ils étaient admissibles à titre de dépenses courantes auxquelles le principe du rattachement ne s’applique pas, ils pouvaient être déduits en entier dans l’année où ils avaient été effectués et n’avaient donc pas besoin d’être amortis sur la durée des baux dont ils avaient entraîné la signature.


Parties :

Demandeurs : Canderel Ltée
Défendeurs : Canada

Texte :

Canderel Ltée c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147

Canderel Limitée Appelante

c.

Sa Majesté la Reine Intimée

Répertorié: Canderel Ltée c. Canada

No du greffe: 24663.

1997: 2 décembre; 1998: 12 février.

Présents: Les juges Gonthier, Cory, Iacobucci, Major et Bastarache.

en appel de la cour d’appel fédérale

POURVOI contre un arrêt de la Cour d’appel fédérale, [1995] 2 C.F. 232, 95 D.T.C. 5101, [1995] 2 C.T.C. 22, 179 N.R. 134, [1995] A.C.F. no 221 (QL) qui a accueilli l’appel formé contre le jugement du juge Brulé, 94 D.T.C. 1133, [1994] 1 C.T.C. 2336, [1994] A.C.I. no 7 (QL). Pourvoi accueilli.

Guy Du Pont et Samuel Minzberg, pour l’appelante.

Roger Taylor et J. S. Gill, pour l’intimée.

Version française du jugement de la Cour rendu par

1. Le juge Iacobucci — Dans un sens restreint, le présent pourvoi soulève une seule question: comment un contribuable doit‑il traiter un paiement versé à un locataire éventuel dans le but de l’inciter à louer des locaux dans son immeuble? Plus précisément, une telle dépense, communément appelée paiement d’incitation à la location («PIL»), doit‑elle être déduite en entier dans l’année où elle a été effectuée ou être amortie sur la durée du bail auquel elle se rapporte?

2. De façon plus générale, toutefois, on demande à la Cour de revoir la notion fondamentale de calcul du bénéfice aux fins de l’impôt sur le revenu. Le pourvoi soulève d’importantes questions au sujet de la capacité d’un contribuable de calculer son revenu conformément aux principes bien reconnus de la pratique des affaires et aux dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu, suivant l’interprétation qu’en ont donnée les tribunaux. En l’absence de dispositions législatives ou de principes juridiques dominants à l’effet contraire, le ministre du Revenu national a‑t‑il le droit d’insister sur l’application d’une méthode particulière de calcul du bénéfice? Autrement dit, quel est le cadre d’analyse au moyen duquel les contribuables peuvent calculer -- et le ministre peut contester -- le bénéfice?

3. Le présent pourvoi a été entendu en même temps que ceux interjetés dans les affaires Toronto College Park Ltd. c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 183, et Ikea Ltd. c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 196, dont les motifs sont déposés en même temps que ceux-ci.

I. Les faits

4. Le résumé suivant des faits provient en grande partie de l’exposé qu’en a fait, en première instance, le juge Brulé de la Cour canadienne de l’impôt.

5. En 1984, l’appelante, Canderel Limitée («Canderel»), société s’occupant de mise en valeur et de gestion de biens immeubles commerciaux, a conclu avec Mount‑Batten Properties Limited une entente relative à l’aménagement d’un immeuble à bureaux commerciaux, devenu plus tard le Churchill Office Park («COP»). Cet immeuble devait être situé dans l’ouest d’Ottawa, où les tarifs de location étaient généralement inférieurs d’environ 30 pour 100 à ceux exigés au centre‑ville d’Ottawa. Ce projet s’inscrivait dans le cadre d’une stratégie commerciale globale pour la région, qui visait à aménager des immeubles destinés au secteur privé et ainsi à centraliser une zone commerciale hors du cœur du centre‑ville. On prévoyait que les taxes foncières et les loyers moins élevés attireraient des locataires du centre‑ville.

6. Les tâches de Canderel dans le cadre de ce projet d’aménagement étaient variées et comprenaient la mise en marché, la publicité et la négociation des baux (sous réserve de leur approbation par écrit et de leur signature par les propriétaires). Le paiement d’une partie des honoraires de mise en valeur de Canderel était subordonné à la condition que l’immeuble soit loué à 90 pour 100. Une entente distincte prévoyait que Canderel agirait également à titre de gestionnaire immobilier et aurait notamment pour tâche, à ce titre, de négocier les baux et leur renouvellement.

7. Les projets auxquels Canderel participait étaient généralement financés au moyen d’hypothèques, afin de réduire au minimum les besoins d’apports de capitaux. Comme les coentrepreneurs ne complétaient pas les rentrées de fonds des projets infructueux, il fallait que chaque projet réussisse par lui-même et, par conséquent, il était impératif d’obtenir rapidement des rentrées de fonds nettes. La clé de la réussite d’un projet était donc la rapidité avec laquelle des baux pouvaient être conclus. Le COP ne faisait pas exception à la règle.

8. Dans un document intitulé [traduction] «Sommaire du projet Carling Churchill» et daté du 18 janvier 1984, qui avait été préparé par Canderel et avait servi à établir et à administrer un budget de construction par répartition des dépenses projetées, on projetait une «baisse» des pertes capitalisées grâce à la conclusion rapide de baux. On prévoyait une perte capitalisée totale de 2 034 604 $ pour les deux premières années, et on a donc constitué une provision pour y faire face. Selon les estimations, le projet atteindrait le seuil de rentabilité au neuvième ou dixième mois de la deuxième année.

9. Pour l’étape de la mise en valeur, un «financement provisoire» à court terme a été obtenu sous une forme équivalant essentiellement à un prêt remboursable sur demande. Selon Jonathan Wener, l’unique propriétaire de Canderel, quand l’immeuble serait loué dans une proportion de 75 à 85 pour 100, il serait possible d’obtenir du financement permanent, mais au procès il a témoigné que, s’il avait fallu plus de trois ans pour obtenir ce financement, la coentreprise aurait couru le risque que l’on saisisse la créance.

10. Lorsque la construction du COP a commencé, en raison d’une aberration au sein du marché d’Ottawa, où les locataires éventuels exigeaient en général que les travaux soient considérablement avancés avant de conclure un bail, aucun engagement de prise à bail n’avait encore été obtenu. Cependant, selon des études de marché effectuées par Royal LePage et confirmées par Canderel, le taux d’inoccupation au centre‑ville d’Ottawa de la catégorie de locaux offerts par le COP s’élevait à seulement 1,67 pour 100 en 1983 et 3,42 pour 100 en 1982. La faible disponibilité de locaux pour bureaux au moment où les travaux de construction ont commencé au centre‑ville a amené Canderel à prévoir que le projet atteindrait son seuil de rentabilité lorsque l’immeuble ouvrirait ses portes. Toutefois, pendant toute la durée des travaux de construction et une fois ceux-ci complétés, la disponibilité de locaux pour bureaux au centre‑ville n’a cessé d’augmenter. Six à huit mois après le début des travaux de construction, Canderel s’est rendu compte que le marché connaissait des difficultés: en 1984, le taux d’inoccupation avait grimpé à 11,2 pour 100 et cette hausse s’est poursuivie pour atteindre 14 pour 100 en 1986. Quand le COP a ouvert en juin 1985, seuls 2,3 pour 100 des locaux de l’immeuble étaient loués. Plusieurs nouveaux projets d’immeuble à bureaux, tant au centre‑ville que dans l’ouest d’Ottawa, ont créé une vive concurrence en vue de l’obtention de locataires, et l’absorption de clients du centre‑ville dans l’ouest est donc survenue plus tard que l’appelante l’avait prévue initialement.

11. Pour faire face à ces projets concurrents et à la nécessité accrue d’attirer des locataires dans son nouvel immeuble, Canderel a décidé de réaffecter à des paiements d’incitation à la location certaines pertes budgétisées. Une campagne intensive de location a été lancée et, même si une somme d’environ 2 millions de dollars avait été affectée initialement aux PIL, un peu plus de 4 millions de dollars ont dans les faits été versés en bout de ligne. Cette tactique a porté fruit puisque, à la fin de juin 1986, le COP était loué à 59 pour 100 et, en juin 1987, à 85 pour 100. Si Canderel n’avait pas trouvé de locataires à la fin des travaux de construction ou peu de temps après, cette situation aurait entraîné plusieurs conséquences défavorables en ce qui a trait au financement provisoire accordé par la Banque Toronto Dominion. Les frais d’exploitation et de financement, d’un montant approximatif de 2,9 millions de dollars, auraient pu devoir être entièrement supportés par les coentrepreneurs, il n’aurait probablement pas été possible d’obtenir du financement permanent, le projet aurait pu être connu comme projet impopulaire sur le marché, ce qui aurait diminué les chances d’attirer des locataires solvables et stables. Au lieu de cela, le 17 juin 1986, le projet a obtenu de la Sunlife du Canada un engagement de financement permanent.

12. Le rapport du vérificateur, daté de janvier 1986, fait état d’une perte d’exploitation de 1 219 000 $, ce qui indique en partie le fait que les PIL ont été traités comme des sommes capitalisées. En 1986, une somme de 4 millions de dollars avait été capitalisée et amortie, et le revenu avant amortissement s’établissait à moins 800 000 $. Toutefois, aux fins de l’impôt sur le revenu, Canderel a adopté une méthode différente et a choisi de déduire entièrement les PIL du revenu en 1986, année où ils ont été effectués. Le ministre du Revenu national (le «ministre») a refusé la déduction dans une nouvelle cotisation, et Canderel a interjeté appel à la Cour canadienne de l’impôt. Celle‑ci a accueilli l’appel, mais sa décision a été infirmée par la Cour d’appel fédérale par suite de l’appel formé contre ce jugement par le ministre.

II. Les dispositions législatives pertinentes

13. Loi de l’impôt sur le revenu, S.C. 1970-71-72, ch. 63 (maintenant L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl.))

9. (1) Sous réserve des dispositions de la présente Partie, le revenu tiré par un contribuable d’une entreprise ou d’un bien pour une année d’imposition est le bénéfice qu’il en tire pour cette année.

18. (1) Dans le calcul du revenu du contribuable, tiré d’une entreprise ou d’un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles:

a) un débours ou une dépense sauf dans la mesure où elle a été faite ou engagée par le contribuable en vue de tirer un revenu des biens ou de l’entreprise ou de faire produire un revenu aux biens ou à l’entreprise;

. . .

(9) Nonobstant toute autre disposition de la présente loi,

a) dans le calcul du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition tiré d’une entreprise ou d’un bien (à l’exclusion du revenu tiré d’une entreprise calculé selon la méthode permise par le paragraphe 28(1)), il n’est accordé aucune déduction au titre d’un débours ou d’une dépense dans la mesure où ils peuvent raisonnablement être considérés comme faits ou engagés

(i) en contrepartie de services à être rendus après la fin de l’année,

(ii) à l’égard, au titre ou en paiement intégral ou partiel d’intérêts, d’impôts ou taxes [. . .], de loyer ou de redevances visant une période postérieure à la fin de l’année, ou

(iii) en contrepartie d’assurance visant une période postérieure à la fin de l’année . . .;

b) la fraction de chaque débours ou dépense faits ou engagés qui, sans l’alinéa a), aurait été déductible lors du calcul du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition, est déductible lors du calcul de son revenu pour l’année postérieure à laquelle elle peut raisonnablement se rapporter . . .

III. L’historique procédural*

(1) Cour canadienne de l’impôt (motifs du juge Brulé), 94 D.T.C. 1133

14. Le juge Brulé a commencé en soulignant que la déductibilité d’une dépense est généralement acceptée par les tribunaux même si elle ne se traduit pas par un revenu en découlant directement: Vallambrosa Rubber Co. c. Farmer (1910), 5 T.C. 529 (Ct. of Sess.). Cependant, il a reconnu que la présente affaire ne reposait pas sur la notion même de déductibilité mais plutôt sur le moment de la déduction, et il a estimé qu’il fallait d’abord décider si les PIL étaient des dépenses courantes et s’il aurait dû y avoir «rattachement» de la dépense au revenu. Il s’est appuyé sur les arrêts Naval Colliery Co. c. Commissioners of Inland Revenue (1928), 12 T.C. 1017 (H.L.), et Oxford Shopping Centres Ltd. c. La Reine, 79 D.T.C. 5458 (C.F. 1re inst.), pour affirmer que les dépenses courantes sont des dépenses qui ne peuvent pas être liées directement à un poste de revenu correspondant et que ces dépenses ne sont donc pas rattachées au revenu mais sont néanmoins entièrement déductibles dans l’année où elles sont faites. En d’autres mots, le «principe [comptable] du rattachement» ne s’applique pas à de telles dépenses.

15. Se fondant sur l’arrêt Cummings c. La Reine, 81 D.T.C. 5207, et sur l’interprétation qui en a été donnée en première instance dans Toronto College Park Ltd. c. Canada (affaire connexe au présent pourvoi), le juge Brulé a conclu que dans certains cas les PIL peuvent être qualifiés de dépenses courantes, dépenses qui parfois peuvent être déduites dans l’année où elles sont faites. Il a de plus conclu qu’il avait été jugé que le principe du rattachement ne s’appliquait pas à de telles dépenses. Selon le juge Brulé, ces arrêts étaient déterminants et, en conséquence, les PIL en litige étaient admissibles comme dépenses courantes.

16. Le juge Brulé a rejeté l’argument du ministre selon lequel, comme les PIL ont été effectués dans le but de tirer un revenu sur l’ensemble de la durée des baux, il faut donc, pour déterminer les bénéfices réels, que les PIL soient amortis sur la durée de chaque bail. Il a souligné que, pour étayer cet argument, le ministre avait invoqué l’affaire Neonex International Ltd. c. La Reine, 78 D.T.C. 6339 (C.F.), mais que comme cette décision ne portait pas sur un cas de dépenses courantes elle était donc inapplicable. Le juge Brûlé s’est fondé à cet égard (à la p. 1141) sur l’arrêt de notre Cour Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695, à la p. 733, où les propos tenus par le juge Wilson dans Mattabi Mines Ltd. c. Ontario (Ministre du Revenu), [1988] 2 R.C.S. 175, à la p. 189, ont été interprétés comme ayant pour effet de «rejet[er] à la fois l’exigence d’un lien de causalité entre une dépense particulière et un revenu particulier et l’idée que le revenu devait être généré dans l’année où la dépense avait été engagée».

17. En réponse à l’argument du ministre voulant que le principe du rattachement aurait dû être appliqué en l’espèce parce qu’il donnait une image plus juste du revenu véritable de Canderel, le juge Brulé a fait remarquer que, même si un principe comptable peut être utile dans l’examen du traitement qu’il convient de faire d’un revenu aux fins de l’impôt, un tel principe n’est pas déterminant. Il a souscrit à l’argument de Canderel, fondé sur l’arrêt Oxford Shopping Centres, précité, voulant que, même si dans bien des cas le droit semblait exiger le rattachement, en l’espèce les dépenses devraient être rattachées aux bénéfices courants, ce qui a effectivement été fait ici, étant donné que le recours au principe du rattachement dans des affaires comme M.R.N. c. Tower Investment Inc., [1972] C.F. 454 (1re inst.), n’a donné naissance à aucun principe général de droit.

18. Le juge Brulé a statué que, parmi les avantages que comportaient les PIL pour Canderel, il fallait mentionner: (1) la prévention du «trou dans le revenu» qu’occasionnerait le maintien d’un immeuble vacant; (2) le respect des exigences de son financement provisoire et l’obtention d’un financement permanent; (3) la capacité de préserver sa position sur le marché ainsi que sa réputation; (4) la capacité de gagner des revenus au moyen de loyers et d’honoraires de gestion et d’aménagement. En conséquence, Il a conclu, à la p. 1142, que «les dépenses déduites par l’appelante étaient des dépenses courantes, que la méthode du rapprochement ne s’appliquait pas en l’espèce pour des fins fiscales et que l’appelante devrait être autorisée à utiliser la méthode de la passation par pertes et profits». Soulignant également que «le droit n’exige pas que l’on recoure aux mêmes méthodes comptables pour les états financiers que pour le calcul de l’impôt sur le revenu», le juge Brulé a accueilli l’appel et renvoyé l’affaire au ministre pour réexamen et nouvelle cotisation conformément au droit exposé dans ses motifs.

(2) Cour d’appel fédérale, [1995] 2 C.F. 232

a) Les motifs du juge Stone, au nom de la majorité

19. Le juge Stone a d’abord affirmé, à la p. 236, que «le principe comptable du rattachement a été élevé, du moins par la Cour [d’appel fédérale], au statut de principe juridique». Au soutien de cette affirmation, il a fait état de l’arrêt West Kootenay Power and Light Co. c. Canada, [1992] 1 C.F. 732 (C.A.), où le juge MacGuigan a déclaré ceci, à la p. 745:

. . . la méthode applicable est celle qui donne l’image la plus fidèle du revenu du contribuable, qui le représente le plus fidèlement et proprement et qui permet le meilleur «rattachement» des charges et des produits.

Tout en reconnaissant que l’arrêt West Kootenay concernait la question du moment où il fallait déclarer un revenu gagné mais non facturé, le juge Stone n’a vu aucune raison de limiter l’application de cet arrêt à ce scénario et il a conclu qu’il devrait également s’appliquer lorsque la question qui se pose consiste à déterminer si un contribuable est tenu de rattacher des dépenses à un revenu dans le calcul du bénéfice aux fins de l’impôt.

20. Le juge Stone a dit être d’accord avec le juge de première instance qu’il n’est pas nécessaire aux fins de l’impôt de rattacher des «dépenses courantes» à des postes de revenu correspondants, mais il a conclu que les PIL en cause ne correspondaient pas à la description classique des «dépenses courantes» donnée dans l’arrêt Naval Colliery, précité. Il a reconnu, à la p. 238, qu’il était possible de soutenir que les PIL étaient «des dépenses courantes, parce qu’ils représentaient des frais liés à l’exploitation d’une entreprise au cours de l’année d’imposition de 1986, et aussi parce que [Canderel] aurait été nettement désavantagée sur le plan financier si elle n’avait pas versé ces paiements et qu’elle a effectivement obtenu des avantages financiers importants en les versant». Cependant, il a conclu que les dépenses n’avaient pas été engagées dans le but de produire un revenu uniquement en 1986, mais pendant toutes les années au cours desquelles les baux devaient être en vigueur.

21. De plus, le juge Stone a conclu que le présent cas n’était pas analogue à l’arrêt Oxford Shopping Centres, précité, car il n’était pas possible, dans cette affaire, de rattacher les dépenses à des postes de revenu particuliers. Tout en reconnaissant que, dans Cummings, précité, dans une remarque incidente, le juge Heald s’était dit disposé à qualifier de dépenses courantes des dépenses de prise en charge d’un bail, le juge Stone était d’avis que cela laissait également supposer que les dépenses en question ne pouvaient pas être imputées directement à des postes de revenu correspondants. En l’espèce, parce que les PIL pouvaient, conformément au principe du rattachement, être rattachés au revenu tiré des divers baux et qu’ils l’avaient effectivement été à des fins comptables, le juge Stone (avec l’appui du juge Robertson) était d’avis d’accueillir l’appel.

b) Les motifs concordants du juge Desjardins

22. Le juge Desjardins a d’abord examiné brièvement, en se fondant en grande partie sur l’examen de la question fait dans Symes, précité, le rôle limité que les principes comptables généralement reconnus («PCGR») doivent jouer dans la détermination du bénéfice aux fins de l’impôt. Elle a conclu, à la p. 244, que le juge de première instance avait commis une erreur en appliquant à l’espèce l’interprétation donnée dans Symes, précité, du rejet par le juge Wilson, dans l’arrêt Mattabi Mines, précité, «à la fois [de] l’exigence d’un lien de causalité entre une dépense particulière et un revenu particulier et [de] l’idée que le revenu devait être généré dans l’année où la dépense avait été engagée», étant donné que l’arrêt Symes ne portait pas sur la question du moment où il faut faire la déduction, question qui était la seule en litige dans le cas qui l’intéressait.

23. Le juge Desjardins a ensuite examiné les décisions invoquées par le ministre au soutien de l’argument selon lequel, en présence de deux méthodes acceptables tant en vertu des PCGR qu’aux fins de l’impôt, le tribunal préférera celle qui donne une «image plus fidèle» du bénéfice du contribuable, notamment les arrêts West Kootenay, précité, Maritime Telegraph and Telephone Co. c. La Reine, 92 D.T.C. 6191, et Friedberg c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 285. Elle a conclu, à la p. 256, que, «[e]ssentiellement, ce que les tribunaux ont recherché, ce sont les gains et pertes véritables que le contribuable a réalisés au cours de l’année d’imposition pertinente» et que le fait de déterminer si le rattachement est la méthode qui convient dans un cas donné exigerait une analyse des faits précis, à la lumière des cas dans lesquels le principe du rattachement a été élaboré de façon explicite. À cet égard, elle s’est fondée sur l’arrêt Symes pour affirmer que la détermination du bénéfice aux fins de l’impôt est une question de droit, qui doit être tranchée conformément aux «principes bien reconnus de la pratique des affaires (ou comptable)» (p. 257) sauf si ceux-ci vont à l’encontre d’une disposition législative explicite ou d’un principe du droit fiscal.

24. En conséquence, le juge Desjardins a souligné que la question principale était d’établir quelle méthode indique le plus fidèlement le bénéfice véritable du contribuable. Après avoir examiné l’arrêt Oxford Shopping Centres, précité, dans lequel le débours du contribuable avait été considéré comme étant une dépense courante et le principe du rattachement n’avait donc pas été appliqué, même si l’amortissement constituait l’un des choix possibles du contribuable et aurait donné une image plus fidèle du revenu pour l’année en cause, elle a conclu que, lorsqu’une dépense peut être rattachée à un poste de revenu particulier, le principe du rattachement s’applique. Elle a statué, à la p. 264, qu’il ne fait «aucun doute» que les PIL sont des dépenses liées à des postes de revenu particuliers, puisqu’ils sont «directement liés au flux de revenus gagnés au cours de la période du bail». Donc, à son avis, «[l]e rattachement des PIL est obligatoire» (p. 264).

25. Canderel avait plaidé que le fondement sur lequel repose le rattachement obligatoire des dépenses lorsqu’elles sont liées à un poste de revenu particulier, c’est-à-dire l’arrêt Commissioners of Inland Revenue c. Gardner Mountain & D’Ambrumenil, Ltd. (1947), 29 T.C. 69 (H.L.), ne s’appliquait pas parce que cet arrêt concernait les coûts des stocks, à l’égard desquels des règles spéciales avaient été élaborées. Le juge Desjardins n’a pas accepté cet argument, soulignant que les propos du vicomte Simon dans cette affaire visaient à la fois les «services rendus et [les] marchandises livrées» et que Canderel était dans un type d’industrie de services, soit celle de la location commerciale. Par conséquent, elle a statué que les PIL devaient être déduits au fur et à mesure que les services étaient rendus — c’est‑à‑dire pendant toute la période du bail. Elle a fait une distinction entre les arrêts Vallambrosa Rubber, précité, et Naval Colliery, précité, car il s’agissait d’affaires dans lesquelles les dépenses en question ne pouvaient vraiment pas être rattachées à des postes de revenu particuliers. De plus, elle a conclu que, parce que la question du moment de la déduction n’avait pas été soulevée dans Cummings, précité, affaire qui portait seulement sur la question de savoir si les frais de prise en charge d’un bail étaient des dépenses de nature capitale ou des dépenses imputables au compte de produits, les remarques incidentes formulées dans cet arrêt au sujet des PIL n’étaient ni contraignantes ni convaincantes.

26. Le juge Desjardins était donc d’accord avec la majorité pour dire que les PIL versés par Canderel en 1986 devaient être amortis sur la durée des divers baux et qu’il s’agissait de «la seule méthode acceptable aux fins de l’impôt sur le revenu» (à la p. 270).

IV. Les questions en litige

27. Comme il a déjà été mentionné, le présent pourvoi ne soulève qu’une question simple: les paiements d’incitation à la location peuvent‑ils être déduits entièrement du revenu dans l’année où ils ont été effectués, ou le ministre du Revenu national a‑t‑il le droit d’insister pour qu’ils soient amortis sur la durée des baux auxquels ils se rapportent? Toutefois, pour répondre à cette question, il faudra d’abord examiner les principes fondamentaux du calcul du bénéfice en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu.

V. L’analyse

(1) Les principes généraux de calcul du bénéfice

28. Dans un arrêt relativement récent Symes, précité, notre Cour a examiné les principes généraux qui régissent le calcul du bénéfice aux fins de l’impôt sur le revenu. Toutefois, comme certains des principes énoncés dans cet arrêt ont peut‑être été mal interprétés, je me propose de les réexaminer afin de trancher la question en litige dans le présent pourvoi et de clarifier la question cruciale du calcul du bénéfice aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu.

a) Le cadre d’interprétation

29. Il convient de commencer l’examen de la question du calcul du bénéfice par le par. 9(1) de la Loi, qui définit le revenu tiré par un contribuable d’une entreprise ou d’un bien pour une année d’imposition comme étant «le bénéfice qu’il en tire pour cette année». Fait important, le mot «bénéfice» n’est pas défini au par. 9(1) ni ailleurs dans la Loi. Il me semble qu’il s’agit là d’un choix délibéré du législateur, compte tenu particulièrement du fait que la Loi contient des définitions exhaustives de nombreux autres termes et notions dont elle traite. Ce choix reflète bien le fait qu’une seule et même définition ne peut pas s’appliquer adéquatement aux millions de contribuables assujettis à la Loi. Dans le cadre de notre régime d’autocotisation, chaque contribuable doit être en mesure de calculer son revenu de façon à donner une image fidèle de son revenu, sous réserve, évidemment, de l’application des dispositions expresses de la Loi qui exigent que certains types de dépenses ou de recettes soient traités d’une façon précise.

30. Par conséquent, quelle est la véritable nature du «bénéfice» aux fins de l’impôt? Bien que cette notion ait été exprimée de diverses manières, la formulation la plus claire et la plus concise de ce terme a peut‑être été donnée dans l’arrêt souvent cité de notre Cour M.N.R. c. Irwin, [1964] R.C.S. 662, à la p. 664, où les bénéfices d’une année ont été décrits comme étant constitués de [traduction] «la différence entre les recettes du commerce ou de l’entreprise encaissées pendant cette même année [ . . .] et les dépenses effectuées pour réaliser ces recettes» (en italique dans l’original). Cette définition a été reprise par le président Jackett dans la décision Associated Investors of Canada Ltd. c. M.N.R., [1967] 2 R.C. de l’É. 96, où il a déclaré ceci, à la p. 102:

[traduction] Les principes commerciaux ordinaires prescrivent, suivant les décisions, qu’il faut déterminer le profit annuel d’une entreprise en défalquant des revenus de cette dernière pour l’année les dépenses engagées en vue de tirer lesdits revenus.

31. Acceptant cette définition fondamentale, dans l’arrêt Symes, précité, aux pp. 722 et 723, la majorité a fait les observations suivantes au sujet du calcul du bénéfice:

. . . le concept de «bénéfice» au par. 9(1) est en soi un résultat net qui présuppose des déductions de dépenses d’entreprise. Il est maintenant généralement reconnu que c’est le par. 9(1) qui autorise la déduction des dépenses d’entreprise; le par. 18(1) est limitatif seulement . . .

En vertu du par. 9(1), la déductibilité est habituellement considérée de la façon dont elle l’avait été par le président Thorson dans Royal Trust, [Royal Trust Co. c. Minister of National Revenue, 57 D.T.C. 1055 (C. de l’É.)] (à la p. 1059):

[traduction] . . . pour savoir si un débours ou une dépense était déductible aux fins d’impôt la première étape était de déterminer si la déduction était conforme aux principes ordinaires des affaires commerciales ou aux principes bien reconnus de la pratique courante des affaires . . . (Je souligne.)

En conséquence, dans l’analyse des déductions, il faut commencer par le par. 9(1), disposition qui englobe, comme l’a précisé le juge de première instance, un «critère des affaires» aux fins du calcul du bénéfice imposable.

C’est un critère qui a été formulé de bien des façons. Comme le juge de première instance l’a bien fait ressortir, la détermination du bénéfice en vertu du par. 9(1) est une question de droit: Neonex International Ltd. c. The Queen [. . .] C’est peut‑être pour ce motif (comme le laisse entendre implicitement Neonex) que les tribunaux ont hésité à énoncer, relativement au par. 9(1), un critère fondé «sur les principes comptables généralement reconnus» (P.C.G.R.) [. . .]. Toute mention des P.C.G.R. comporte l’idée d’un degré de contrôle exercé par des comptables professionnels, ce qui est incompatible avec un critère juridique du «bénéfice» en vertu du par. 9(1). Alors qu’un comptable s’interrogeant sur l’opportunité d’une déduction peut être motivé par le désir de présenter un tableau plutôt conservateur du niveau des profits courants, la Loi vise une fin différente: la perception de revenus publics. Pour ces motifs, dans l’examen du par. 9(1), il convient davantage de parler de «principes bien reconnus de la pratique courante des affaires (ou comptable)» ou de «principes bien reconnus des affaires commerciales». [Souligné dans l’original.]

32. La grande difficulté qui semble avoir affligé les tribunaux dans la détermination du bénéfice aux fins de l’impôt sur le revenu fait ressortir la nécessité de formuler le plus clairement possible le critère juridique applicable à cet égard. Le postulat de départ est évidemment que la détermination du bénéfice visé au par. 9(1) est une question de droit, non de fait. Les facteurs juridiques déterminants sont au nombre de deux: premièrement, l’existence d’une disposition expresse de la Loi de l’impôt sur le revenu commandant l’application d’un traitement précis à l’égard de certaines dépenses ou recettes, notamment la limite générale formulée à l’al. 18(1)a), et, deuxièmement, l’existence de règles de droit établies découlant de l’interprétation que les tribunaux ont donnée de ces diverses dispositions au fil des ans.

33. À part ces paramètres, tous les autres moyens d’analyse susceptibles d’aider à déterminer le bénéfice ne sont que ce que leur nom indique: des critères d’interprétation, sans plus. Entrent dans cette catégorie les «principes bien reconnus de la pratique courante des affaires (ou comptable)» mentionnés dans l’arrêt Symes, également appelés «principes commerciaux ordinaires» ou «principes ordinaires des affaires commerciales», entre autres. Ces principes ont été formellement codifiés dans les «principes comptables généralement reconnus» («PCGR») établis par la profession comptable pour la préparation des états financiers. La profession comptable reconnaît que ces principes produisent une information financière fidèle relativement à l’objet des états financiers, et ils deviennent «généralement reconnus» soit parce qu’ils sont effectivement suivis dans un certain nombre de cas, soit parce qu’ils trouvent appui dans les déclarations faites par des organismes professionnels ou dans les écrits d’universitaires et d’autres personnes, ou encore par une combinaison de ces facteurs: voir Peter W. Hogg et Joanne E. Magee, Principles of Canadian Income Tax Law (2e éd. 1997), aux pp. 180 et 181. Il ne faut toutefois pas oublier qu’il s’agit d’outils non juridiques et, de ce fait, extrinsèques à la détermination du bénéfice en droit, alors que les dispositions de la Loi et les autres règles de droit établies constituent la base même de cette notion.

34. Cette constatation ne vise pas à minimiser le rôle clé que jouent ces principes commerciaux bien reconnus (ainsi que je les désignerai ci‑après) dans le processus de calcul du bénéfice. Dans ses motifs dans Friesen c. Canada, [1995] 3 R.C.S. 103, le juge Major a fait l’observation suivante au par. 41:

La Loi ne définit pas le terme «bénéfice» et n’établit pas de règles précises pour en faire le calcul. La jurisprudence en matière fiscale a établi que la détermination du bénéfice en vertu du par. 9(1) est une question de droit qui doit être tranchée selon le critère des «principes reconnus de la pratique des affaires (ou comptable)» ou des «principes reconnus des échanges commerciaux», sauf lorsque ceux‑ci sont incompatibles avec les dispositions expresses de la Loi de l’impôt sur le revenu . . .

35. Je pense que cet énoncé décrit bien le lien qui doit exister entre le droit fiscal et les principes commerciaux. En l’absence de définition de la notion de bénéfice dans la loi, il ne serait pas sage que le droit renonce aux indications précieuses qu’offrent des principes commerciaux bien établis. En effet, plus souvent qu’autrement, ces principes constitueront la base même de la détermination du bénéfice. Cependant, des principes commerciaux reconnus ne sont pas des règles de droit et, partant, il est possible qu’un principe donné ne s’applique pas à tous les cas. Fait plus important encore, ces principes doivent nécessairement occuper un rang subordonné par rapport aux règles de droit qui régissent la question.

36. La raison de ce fait est simple: en règle générale, les principes commerciaux reconnus tirent leur origine de la méthodologie de la comptabilité générale, qui, comme il a été mentionné dans Symes, est motivée par des facteurs fondamentalement différents de la fiscalité. De plus, la comptabilité générale vise habituellement à fournir une image comparative du bénéfice d’une année à l’autre et tend donc à respecter une uniformité méthodologique pour le bénéfice de ceux à qui sont destinés les états financiers: notamment les actionnaires, les investisseurs, les prêteurs, les organismes de réglementation. Par contre, le calcul de l’impôt vise seulement à produire, pour le bénéfice du contribuable et du percepteur d’impôts, une image fidèle du revenu pour chaque année d’imposition. Selon l’activité commerciale du contribuable au cours d’une année donnée, la méthode utilisée pour calculer le bénéfice aux fins de l’impôt peut être très différente de celle utilisée l’année précédente, qui elle aussi a pu différer de celle utilisée l’année d’avant. Par conséquent, bien que la comptabilité générale puisse, dans les faits, constituer à certaines fins une méthode fidèle de détermination du bénéfice, son application à la question juridique du bénéfice est intrinsèquement limitée. La prudence s’impose dans l’application de principes comptables à des questions juridiques.

37. Je ne voudrais toutefois pas que l’on croie que je minimise le rôle des PCGR dans la détermination du bénéfice aux fins de l’impôt sur le revenu. Certains ont déduit de mes motifs dans l’arrêt Symes l’intention d’écarter complètement les PCGR: voir, par exemple, Hogg et Magee, op. cit., aux pp. 185 à 187. Telle était pas mon intention. De fait, la meilleure façon de voir les choses est de dire que les PCGR forment généralement la base même des «principes commerciaux reconnus» applicables au calcul du bénéfice. Toutefois, il est important que les tribunaux évitent de déléguer la responsabilité des critères du test juridique du bénéfice à la profession comptable, voilà pourquoi il faut maintenir une distinction. Autrement dit, même si, plus souvent qu’autrement, les PCGR correspondent aux principes commerciaux reconnus par le droit, il peut survenir des occasions où ils différeront, auxquels cas les derniers doivent avoir préséance: voir, par exemple, l’arrêt Friedberg c. Canada, précité.

38. De plus, il y aura naturellement des cas où les PCGR offriront diverses solutions acceptables dans la préparation des états financiers, et où le contribuable sera libre, aux fins de la comptabilité générale, d’adopter celle qui sert le mieux ses objectifs financiers à ce moment. Dans de tels cas, les PCGR ne seront sûrement pas déterminants quant à la méthode permettant d’obtenir une image fidèle du bénéfice aux fins de l’impôt, quoiqu’ils puissent rester utiles pour indiquer les diverses méthodes acceptables de calcul, dont l’une pourrait fournir le résultat approprié aux fins de l’impôt.

39. Le paragraphe 18(9) de la Loi, qui exige que certaines dépenses payées d’avance soient amorties sur les périodes auxquelles elles se rapportent est un bon exemple du rapport qui existe entre les dispositions de la Loi, les principes élaborés par la jurisprudence et les PCGR ou les principes commerciaux reconnus. Il est possible, quoique je n’exprime aucune opinion précise à cet égard, que certaines de ces dépenses puissent être traitées autrement dans l’application des PCGR ou dans la pratique des affaires; peut‑être pourraient‑elles être déduites en entier dans l’année où elles ont été engagées, ou même capitalisées. Toutefois, pour les fins de l’impôt, cette possibilité est écartée en raison du traitement particulier que leur réserve la loi.

40. Je m’arrête un instant afin de distinguer, à cet égard, le rôle des tribunaux et celui du législateur. En général, les tribunaux sont libres, en l’absence de dispositions législatives ou de règles de droit établies à l’effet contraire, d’apprécier le calcul du revenu effectué par le contribuable conformément aux principes commerciaux reconnus. Évidemment, il faut dans chaque cas évaluer lequel de ces principes s’applique aux circonstances particulières qui se présentent. Cependant, il n’appartient pas aux tribunaux de décider qu’un principe prédomine ou s’applique de manière telle qu’il exclut leur application ou que celle-ci est subordonnée à la sienne en disant qu’il a été élevé au rang de règle de droit devant être appliquée dans tous les cas. Ce pouvoir relève exclusivement de la compétence du législateur, et la volonté de ce dernier de l’exercer est illustrée par le par. 18(9) et par la codification dans la Loi d’une multitude d’autres règles qui autrement seraient vraisemblablement considérées comme des principes commerciaux reconnus: voir Symes, précité, aux pp. 723 à 725.

41. L’usurpation par les tribunaux de ce pouvoir inhérent du législateur est source de dangers inutiles. Comme notre Cour l’a souligné dans Banque Royale du Canada c. Sparrow Electric Corp., [1997] 1 R.C.S. 411, au par. 112:

Pour obtenir le résultat souhaité, il suffit d’utiliser des termes aussi clairs. En l’absence de pareils termes, l’innovation judiciaire n’est pas souhaitable parce qu’il s’agit d’une question qui regorge de considérations de principe et parce qu’une prescription du législateur est plus susceptible d’être claire qu’une règle dont les limites précises ne seront établies que par suite d’une longue et coûteuse série de poursuites.

En matière d’impôt sur le revenu, le droit est suffisamment compliqué sans que les tribunaux fassent inutilement des incursions dans le domaine de la création des lois. En tant que ligne de conduite et par respect pour le rôle même du législateur, c’est un lieu commun que de dire que la promulgation de nouvelles règles de droit fiscal doit être laissée au législateur. Comme l’a dit un jour un éminent juriste de la Cour suprême des États‑Unis: [traduction] «nous sommes la Cour suprême, pas le Parlement suprême».

42. Naturellement, cette question diffère de celle de l’interprétation de telles règles, par exemple l’éclaircissement de la notion par ailleurs non définie de «bénéfice», éclaircissement qui relève tout à fait de la compétence des tribunaux. Une telle jurisprudence interprétative entrera dans la catégorie des «règles de droit» qui, naturellement, l’emporteront sur les principes commerciaux reconnus. Cependant, dans le cas où aucune règle juridique précise n’a été élaborée, que ce soit dans la jurisprudence ou en vertu de la Loi, le contribuable est libre de calculer son revenu conformément aux principes commerciaux reconnus et d’adopter celui parmi ces principes qui convient dans les circonstances particulières, qui n’est pas incompatible avec le droit et qui, comme je vais l’expliquer en détail plus loin, donne une image fidèle de son bénéfice pour l’année. En outre le simple fait qu’un tribunal applique l’un ou l’autre des principes commerciaux reconnus à un ou plusieurs cas particuliers n’aura généralement pas pour effet d’ériger ce principe en «règle de droit». En général, le ministre n’a pas le droit d’insister pour qu’une méthode trouvant appui dans les principes commerciaux et la pratique des affaires soit employée de préférence à une autre méthode bénéficiant d’un appui égal, sauf si, comme je vais l’expliquer, la méthode choisie par le contribuable ne permet pas d’obtenir une image fidèle de son revenu pour l’année d’imposition visée.

b) Le but de l’interprétation: une image fidèle du revenu

43. Après avoir établi un cadre d’analyse approprié, je vais maintenant me demander quelle est exactement la question à laquelle il faut répondre lorsqu’on tente de déterminer le bénéfice d’un contribuable aux fins de l’impôt. Un bon point de départ est la décision rendue par la Cour d’appel fédérale dans l’affaire West Kootenay, précitée, où le juge MacGuigan a dit ceci, à la p. 745:

. . . la méthode applicable est celle qui donne l’image la plus fidèle du revenu du contribuable, qui le représente le plus fidèlement et proprement et qui permet le meilleur «rattachement» des charges et des produits.

44. En Cour d’appel fédérale, le juge Stone a considéré que ce passage étayait sa conclusion selon laquelle le principe comptable du rattachement avait été érigé en règle de droit. En toute déférence, à la lumière des observations que j’ai faites précédemment, je ne souscris évidemment pas à ce point de vue. À mon avis, l’intérêt de cet énoncé est qu’il confirme une proposition beaucoup plus juste: le critère juridique du «bénéfice» devrait viser à déterminer quelle méthode comptable dépeint le mieux la situation financière du contribuable concerné. Si ce but est atteint par l’application du principe du rattachement, qu’il en soit alors ainsi. Par contre, si une autre méthode convient, si elle est permise en vertu des principes commerciaux reconnus et si elle n’est pas interdite par la Loi ou par quelque autre règle de droit précise, il n’existe alors aucun principe autorisant le ministre à insister pour que ce soit le principe du rattachement — ou d’ailleurs quelque autre méthode -- qui soit utilisé. Dans West Kootenay, le juge MacGuigan a semblé se référer à cette notion, dans le passage qui suit immédiatement l’extrait cité ci‑dessus (aux pp. 745 et 746):

Souvent, le résultat obtenu ne différera pas de celui auquel on serait parvenu en appliquant le principe de la continuité, mais la méthode de «l’image la plus fidèle» ou du «rattachement» n’aboutit pas à des effets absolus et exige un examen factuel minutieux de la situation du contribuable. [Je souligne.]

45. En passant, je ferai également remarquer que la compartimentation du calcul du revenu a abouti à un processus beaucoup plus complexe que de besoin. Tenter de produire une image utile du bénéfice par rapport seulement à des catégories strictes de dépenses — dépenses courantes, rattachables et ainsi de suite — peut devenir un exercice frustrant et futile: voir Richard B. Thomas, «The Matching Principle: Legal Principle or a Concept?» (1996), 44 Can. Tax J. 1693. Au lieu de tenter de déterminer dans quelle case entre une dépense donnée, le contribuable devrait présenter son revenu de la manière qui reflète le mieux sa véritable situation financière pour l’année, c’est‑à‑dire qui donne une «image fidèle» du bénéfice. Agir autrement reviendrait à laisser les arbres que sont ces divers principes et pratiques lui cacher la forêt de la fiscalité. Autrement dit, les notions contradictoires de dépenses courantes et de rattachement qui paraissent être en jeu dans le présent pourvoi entrent dans la catégorie des principes commerciaux reconnus, ni plus ni moins. Elles sont simplement des outils d’interprétation importants, qui peuvent se révéler utiles mais non déterminants pour obtenir une image fidèle du revenu du contribuable.

46. Il ne faudrait pas considérer cela comme une remise en question des décisions antérieures qui ont appliqué au calcul du bénéfice ces principes commerciaux reconnus, même lorsque cela peut sembler avoir été le facteur déterminant en fin de compte. Dans Oxford Shopping Centres, précité, par exemple, il a été jugé qu’une somme payée par le contribuable à la ville de Calgary pour obtenir une mesure de détournement de la circulation pour les fins de son entreprise était une dépense courante. Dans ses motifs, le juge en chef adjoint Thurlow a conclu que le principe du rattachement ne s’appliquait pas à une dépense courante, même si le fait de déduire la dépense au complet dans l’année où elle était engagée donnerait une fausse image du revenu de l’année en question. Même si, à première vue, cette décision peut sembler contredire le principe de l’«image fidèle», je suis d’avis que les faits de cette affaire donnaient lieu à un choix entre deux positions difficiles: soit permettre la distorsion du revenu du contribuable pour une seule année en autorisant la déduction immédiate d’une dépense courante, soit exiger la distorsion de son revenu pendant un certain nombre d’années en obligeant l’amortissement d’une dépense qui n’était pas clairement rattachée à un poste particulier de revenu futur. Vu ce choix, il appert que le juge Thurlow a reconnu que le fait d’appliquer le principe comptable du rattachement, en tant que principe commercial reconnu et non pas comme règle de droit, n’aurait pas contribué à donner une image fidèle du revenu du contribuable. Par conséquent, il a déclaré le principe inapplicable aux circonstances de l’affaire dont il était saisi, tout en faisant expressément état de la liberté du contribuable de recourir à l’amortissement dans les cas s’y prêtant, comme il avait été jugé antérieurement dans les affaires Tower Investment, précitée, et M.R.N. c. Canadian Glassine Co., [1976] 2 C.F. 517.

47. Selon moi, il s’agit d’un excellent exemple de l’approche qui doit être suivie dans le calcul du bénéfice. Dans la mesure où ils peuvent s’appliquer à des circonstances particulières, les principes commerciaux reconnus ne doivent être appréciés et appliqués qu’au cas par cas, et uniquement dans le but d’obtenir une image fidèle du bénéfice pour l’année en question aux fins de l’impôt sur le revenu. En conséquence, je n’ai aucune hésitation à conclure que, dans la mesure où la décision de la majorité en Cour d’appel fédérale était fondée sur l’opinion que le principe du rattachement était une règle de droit, cette décision était manifestement erronée.

48. En arrivant à ces conclusions, je suis bien conscient des remarques à l’effet suivant que j’ai formulées dans l’arrêt Friesen, précité, au par. 118:

L’interprétation de l’appelant minerait aussi le principe de rattachement qui sous‑tend l’art. 9 de la Loi: Neonex International Ltd. c. La Reine [. . .] (pour une affirmation de l’importance de ce principe et un rejet d’une tentative de déduire des dépenses pour une année où elles n’avaient pas été engagées); voir aussi West Kootenay Power and Light Co. c. Canada [. . .] Selon ce principe, les recettes et les dépenses qui produisent le revenu net doivent être correctement «rattachées» au cours du même exercice: [V. Krishna, The Fundamentals of Canadian Income Tax (4e éd. 1993)], à la p. 279. L’importance de ce «rattachement» découle du rôle crucial que joue le temps en matière de fiscalité.

49. Quoique, à première vue, cet énoncé puisse être considéré comme venant appuyer la reconnaissance du principe du rattachement en tant que règle de droit, ce n’était pas là le sens véritable de ces remarques. Je ne faisais plutôt simplement que reconnaître le principe général selon lequel le calcul du bénéfice exige d’appliquer aux revenus les dépenses engagées dans le but de les gagner. Cette notion, qui n’est guère nouvelle (voir l’arrêt Irwin, précité, par exemple), tend manifestement à la recherche d’une image fidèle du revenu du contribuable. Dans les cas où une dépense est engagée principalement dans le but précis de gagner un revenu distinct et identifiable, on obtiendra en général une image plus fidèle du bénéfice en déduisant cette dépense du revenu imposable au cours de l’année où le revenu est réalisé. Cependant, la question de savoir si une dépense particulière a dans les faits été effectuée principalement à cette fin et s’il est possible ou appropriée de «rattacher» cette dépense à un revenu précis, soit courant soit futur, donnera toujours lieu à discussion, à la lumière des principes commerciaux reconnus. Rien dans les remarques que j’ai formulées dans Friesen ne vient jeter de doutes sur ce principe fondamental.

50. Il découle de tout ce qui précède que, dans le calcul de son revenu pour une année d’imposition donnée, le contribuable doit adopter une méthode de calcul qui ne soit pas incompatible avec la Loi ou les autres règles de droit établies, qui soit conforme avec les principes commerciaux reconnus et qui produise une image fidèle de son revenu pour l’année en question. Dans les cas les plus simples, il ne sera même pas nécessaire de recourir formellement aux divers principes commerciaux reconnus, car la simple formule qui consiste à appliquer aux revenus les dépenses engagées dans le but de les gagner est toujours le facteur déterminant fondamental.

51. Toutefois, lorsque la présentation de l’image du revenu est plus compliquée, comme cela se produit fréquemment, le contribuable est libre d’utiliser les principes commerciaux reconnus qui seront le plus utiles pour décrire le bénéfice, pourvu encore une fois que la méthode adoptée ne soit pas incompatible avec le droit applicable. En règle générale, comme je l’ai dit plus tôt, le ministre n’est pas en mesure d’insister sur l’application d’un principe ou d’un autre, en l’absence de règle juridique qui l’exige, sauf dans les cas où, comme je vais l’examiner ci-après, l’application d’une autre règle produirait une image plus fidèle du revenu que celle obtenue par le contribuable.

52. Revenu Canada est libre d’indiquer par voie de cotisation son désaccord avec la méthode de calcul choisie par le contribuable. Dans Johnston c. M.N.R., [1948] R.C.S. 486, notre Cour a conclu qu’il incombe au contribuable ayant fait l’objet d’une cotisation d’établir que les conclusions de fait sur lesquelles la cotisation est basée sont fausses. Cependant, pour s’acquitter de cette charge de la preuve, lorsque le différend porte sur la méthode de calcul appropriée, le contribuable n’a qu’à prouver que son revenu a été calculé d’une manière compatible avec le paragraphe précédent, c’est‑à‑dire que le chiffre obtenu était conforme au cadre juridique existant alors et donne une image fidèle de sa situation financière pour l’année en question. Il y a alors déplacement de la charge de la preuve et le ministre est alors tenu de prouver que le chiffre ne constitue pas une image fidèle du revenu ou qu’une autre méthode de calcul donnerait une image plus fidèle. Ce faisant, toutefois, je souligne que le ministre n’a pas le droit de se fonder sur certains principes commerciaux reconnus en invoquant qu’ils sont intrinsèquement préférables à d’autres. Si la méthode choisie par le contribuable est par ailleurs acceptable du point de vue du droit et conforme à ces principes reconnus, alors le ministre ne peut pas affirmer que d’autres principes auraient dû être utilisés, sauf dans les cas où leur application aurait produit une image plus fidèle du revenu.

53. Il va de soi que le cadre d’analyse exposé n’est utile que dans la mesure où il est appliqué à des cas concrets. L’examen des faits du présent cas illustrera comment cette méthode raisonnée de calcul du revenu est censée fonctionner. Tout d’abord, cependant, il pourrait être utile et approprié de résumer les principes que j’ai énoncés précédemment:

(1) La détermination du bénéfice est une question de droit.

(2) Le bénéfice tiré d’une entreprise pour une année d’imposition est déterminé en déduisant des revenus tirés de l’entreprise pour l’année en question les dépenses engagées pour gagner ces revenus: M.N.R. c. Irwin, précité, Associated Investors, précité.

(3) Dans la détermination du bénéfice, l’objectif est d’obtenir une image fidèle du bénéfice du contribuable pour l’année visée.

(4) Dans la détermination du bénéfice, le contribuable est libre d’adopter toute méthode qui n’est pas incompatible avec:

a) les dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu;

b) les principes dégagés de la jurisprudence ou les «règles de droit» établis;

c) les principes commerciaux reconnus.

(5) Les principes commerciaux reconnus, notamment ceux codifiés formellement dans les PCGR, ne sont pas des règles de droit mais des outils d’interprétation. Dans la mesure où ils peuvent influencer le calcul du revenu, ils ne le feront qu’au cas par cas, selon les faits relatifs à la situation financière du contribuable.

(6) En cas de nouvelle cotisation, une fois que le contribuable a prouvé qu’il a donné une image fidèle de son revenu pour l’année, image qui est compatible avec la Loi, la jurisprudence et les principes commerciaux reconnus, il incombe alors au ministre de prouver que le chiffre fourni ne donne pas une image fidèle ou qu’une autre méthode de calcul fournirait une image plus fidèle.

(2) L’application des principes généraux au présent cas

54. Il est évident que la méthode de calcul du revenu adoptée par Canderel dans le présent cas n’était pas incompatible avec quelque disposition de la Loi de l’impôt sur le revenu ou autre règle de droit. La disposition générale relative au revenu, le par. 9(1), ne donne aucune définition du terme «bénéfice», et aucun autre article de la Loi ne porte directement ou indirectement sur le traitement qu’il faut accorder aux PIL sur le plan du revenu. Le paragraphe 18(9) de la Loi exige effectivement l’amortissement de certaines «dépenses payées d’avance», mais les PIL ne sont pas compris dans cette disposition.

55. À mon avis, cette exclusion a non seulement pour effet de soustraire les PIL à toute obligation d’amortissement prévue par la loi, mais elle constitue également un indice précieux du fait que le législateur n’entendait pas exiger que les PIL soient assujettis à un tel traitement. Je ne veux pas laisser entendre que la règle d’interprétation législative expressio unius s’applique en l’espèce, car le par. 18(9) ne se veut certainement pas une liste exhaustive des dépenses amortissables, et il est possible de prétendre que les PIL n’entrent pas réellement dans la même catégorie que les dépenses payées d’avance mentionnées dans cet article, mais le fait que le législateur se soit appliqué à exiger l’amortissement de certaines dépenses sans l’exiger dans le cas des PIL est néanmoins révélateur dans une certaine mesure. Le législateur serait libre d’établir cette obligation, mais il ne l’a pas fait.

56. La jurisprudence vient également étayer cette méthode de calcul. Dans Cummings, précité, la cour a examiné la question du moment de la déduction de paiements de prise en charge de bail faits en vertu d’un accord aux termes duquel le contribuable appelant avait convenu de verser le loyer payable aux propriétaires des locaux libérés par son nouveau locataire. Les loyers auxquels le locataire était encore tenu en vertu des baux existants constituaient un obstacle important dans la négociation des baux, obstacle qui n’a pu être écarté que lorsque l’appelant a convenu d’assumer les paiements de prise en charge des baux; autrement dit, la prise en charge des paiements était une mesure nécessaire pour inciter le locataire à signer le bail. Après examen des témoignages d’experts comptables selon lesquels la déduction immédiate de telles dépenses était permise aux fins de l’impôt, le juge Heald a tiré la conclusion suivante, à la p. 5211:

. . . la dépense en litige est une «dépense courante» du même genre que, par exemple, une importante campagne publicitaire en vue de trouver des locataires, l’offre faite à un locataire éventuel de bénéficier d’une période à l’égard de laquelle aucun loyer n’est payable afin de l’inciter à conclure un bail à long terme, ou le paiement d’honoraires à la personne qui trouve des locataires et permet la signature de baux.

57. Bien que les analogies figurant dans la dernière partie du passage cité soient manifestement des remarques incidentes, comme l’ont correctement souligné les juges Stone et Desjardins de la Cour d’appel fédérale, je crois que l’incidence de la décision est néanmoins claire. À mon avis, il est pratiquement impossible de distinguer les paiements versés pour prise en charge de bail des PIL versés dans le présent cas. Dans les deux cas, il s’agit de paiements contractuels faits volontairement par des locateurs dans le but d’inciter des locataires à conclure des baux à long terme. Bien que ces deux sortes de paiements puissent se traduire par des avantages se concrétisant dans des années subséquentes à celle où les paiements sont effectués, il est très révélateur que, dans Cummings, la Cour d’appel fédérale ait jugé que les dépenses en question étaient des dépenses courantes, qui n’étaient pas rattachables à des postes de revenu précis et qui étaient donc déductibles entièrement dans l’année où elles étaient engagées. Il n’existe tout simplement pas de distinction significative entre ces deux affaires: voir également T. E. McDonnell, «Running Headlong into the GAAP (Again)» (1995), 43 Can. Tax J. 738.

58. La décision de la Section de première instance de la Cour fédérale dans l’affaire Tower Investment Inc., précitée, où des dépenses publicitaires engagées dans le but d’attirer des locataires dans de nouveaux immeubles ont été déclarées amortissables sur un certain nombre d’années, ne soulève aucun problème d’analyse à cet égard. La seule chose qui semble avoir été décidée dans cette affaire est que, dans les circonstances particulières du cas, l’amortissement constituait une façon acceptable d’obtenir une image fidèle du revenu. Aucune règle de droit générale n’a été élaborée en conséquence, et il n’a pas non plus été jugé que l’amortissement était la seule façon acceptable de traiter les dépenses. Encore une fois, le traitement approprié est fonction des faits propres à chaque cas.

59. À ce stade, donc, Canderel était libre de déduire entièrement les paiements dans l’année où ils avaient été effectués. Mais cela ne clôt pas l’affaire. Il reste à se demander si la méthode choisie par Canderel était conforme aux principes commerciaux reconnus ainsi qu’aux principes jurisprudentiels exposés précédemment, et si elle donnait une image fidèle du revenu pour l’année en question. Toutefois, même si tel était le cas, le ministre aurait encore le droit d’insister pour l’application d’une autre façon de traiter les dépenses s’il était possible de prouver que cette autre façon permettrait d’obtenir une image plus fidèle. Pour répondre à ces questions, il faudra étudier la preuve ainsi que les conclusions du juge de première instance.

60. La preuve comptable présentée par les parties était au mieux peu concluante. Elle a révélé que, au moment où les paiements ont été faits, les PCGR permettaient le recours à trois méthodes comptables acceptables dans le cas des PIL. Le payeur avait le droit de traiter les paiements soit comme des frais d’exploitation imputables en entier aux résultats d’exploitation dans l’année où ils sont effectués, soit comme des dépenses en immobilisations devant être ajoutées au coût de l’immeuble et amorties, ou encore comme des frais reportés devant être amortis sur la durée des baux concernés. Les experts assignés par Canderel étaient d’avis que la première solution devait être retenue parce que les dépenses avaient été faites dans le cours ordinaire des affaires en vue de tirer un revenu de l’entreprise de Canderel et que cette méthode donnerait donc l’image la plus fidèle du revenu. Comme il était permis de s’y attendre, les experts assignés par le ministre ont témoigné que la troisième méthode était celle à retenir, car il existait un lien de cause à effet entre les paiements et les revenus de location, tandis que tous les autres avantages en découlant ne constituaient pas des revenus et ne pouvaient pas faire l’objet d’un «rattachement». À mon avis, cette preuve ne sert qu’à démontrer que, à l’époque, les PCGR acceptaient les solutions proposées par les deux parties. Cependant, je ne puis tirer de cette seule preuve quelque conclusion précise que ce soit relativement à l’identité de la méthode qui était préférable en ce qu’elle donnait l’image la plus fidèle du revenu de Canderel.

61. Mais les conclusions de fait tirées par le juge de première instance sont plus révélatrices. Le juge Brulé a conclu que les paiements apportaient quatre avantages principaux à Canderel: le fait d’éviter le «trou dans le revenu» qu’aurait causé le maintien d’un immeuble vacant, la capacité de satisfaire aux conditions de son financement provisoire et d’obtenir du financement permanent, la capacité de faire face à la concurrence et de préserver sa position sur le marché ainsi que sa réputation, et la capacité de gagner des revenus au moyen de loyers et d’honoraires de gestion et de mise en valeur (qui, dans une certaine mesure, dépendaient du pourcentage de location de l’immeuble). Il en a conclu que les paiements constituaient des «dépenses courantes», car il n’était pas possible d’établir de lien de cause à effet avec quelque source de revenu précise, et que le principe du rattachement ne s’appliquait donc pas dans les circonstances, contrairement à ce que soutenait le ministre.

62. Il appert d’entrée de jeu que, même si certains des avantages relevés par le juge Brulé sont d’un genre susceptible de se concrétiser sur un certain nombre d’années, d’autres, comme la capacité de Canderel de satisfaire aux conditions du financement provisoire et de préserver sa position sur le marché ainsi que sa réputation, sont des avantages que l’entreprise a obtenus immédiatement dans l’année où les paiements ont été effectués. Cette observation soulève une sérieuse difficulté d’ordre pratique, inhérente à la conception que la Cour d’appel fédérale a du droit applicable: même s’il est possible de soutenir que les paiements sont «directement rattachables» à certains revenus futurs, que faut‑il faire dans le cas où ils sont également rattachables à d’autres avantages, immédiats ceux-là? Il serait indûment arbitraire d’imputer les dépenses seulement aux revenus en question, sans tenir compte des autres avantages moins tangibles. Toutefois, il n’existe pas non plus de formule juridique particulière pour l’imputation des dépenses aux divers avantages. Peut‑être qu’une formule d’amortissement appropriée pourrait être conçue aux fins de cette imputation, mais tout outil de ce genre devrait être créé par une loi; toute mesure moindre constituerait du droit prétorien de nature très attentatoire. Ne constitue pas non plus une solution le fait de suggérer que, parce que les paiements ont été amortis par Canderel à des fins de comptabilité générale, ils peuvent également l’être aux fins de l’impôt. Comme je l’ai déjà expliqué, les deux façons de présenter le bénéfice sont substantiellement différentes tant de par leur nature que de par leur objet.

63. Dans les observations qu’elle a présentées devant notre Cour, Canderel a posé diverses autres questions, que soulèverait le fait de traiter le principe du rattachement comme une règle de droit obligatoire. Par exemple, si un locataire ayant bénéficié d’un PIL devait résilier son bail avant expiration, comment et en vertu de quel fondement le solde du PIL serait‑il déduit du revenu? Que se passerait-il si le montant du loyer variait pendant la durée du bail, ce fait influerait‑il sur le taux d’amortissement? De plus, en l’absence de distinction claire et rationnelle entre la présente affaire et l’arrêt Cummings, précité, quelles autres dépenses faites pour trouver des locataires pour un immeuble devraient être amorties plutôt que déduites dans l’année où elles sont effectuées? En outre, qu’arriverait‑il si les locaux loués étaient aliénés avant que les PIL aient été déduits en entier? Voilà autant de questions auxquelles il n’est tout simplement pas possible de répondre en se référant au droit qui existe présentement, et ce pour une bonne raison: dans une affaire comme celle qui nous occupe, il n’y a tout simplement pas de solution uniforme qui permette d’obtenir l’image la plus fidèle du bénéfice du contribuable. Constitue donc une solution artificielle et arbitraire le fait d’imposer le principe du rattachement, comme règle de droit, dans des circonstances où son application crée de toute évidence de sérieuses difficultés. À mon avis, les incertitudes engendrées par le genre de droit prétorien élaboré par la Cour d’appel fédérale illustrent clairement le type de difficultés qui avaient été envisagées dans l’arrêt Sparrow Electric, précité.

64. À la lumière de tout ce qui précède, je trouve difficile, compte tenu particulièrement des conclusions du juge de première instance quant aux divers avantages des PIL, de conclure que l’amortissement des paiements sur la durée des divers baux, solution proposée par le ministre, donnerait une image plus fidèle du revenu de Canderel que ne le ferait le fait de déduire les paiements immédiatement dans l’année où ils ont été effectués. Dans un tel cas, où aucune méthode ne se révèle clairement supérieure ou plus nettement applicable qu’une autre, le contribuable devrait conserver la faculté d’organiser ses affaires conformément à toute méthode compatible avec les principes commerciaux reconnus et acceptable compte tenu des réalités de son entreprise. En d’autres mots, le seul fait qu’une tactique particulière soit acceptable en vertu des principes commerciaux reconnus ne justifiera pas nécessairement son application dans un contexte donné si elle ne concorde pas avec la manière dont le contribuable conduit concrètement ses affaires. Cependant, une fois que le contribuable a établi que la méthode retenue donne une image fidèle de son revenu, il incombe alors clairement au ministre de prouver que cette méthode est inappropriée dans les circonstances particulières du cas en question. En l’espèce, j’estime que les conclusions du juge de première instance interdisent de conclure que le ministre s’est acquitté de cette obligation.

65. De fait, à mon avis, le fait qu’en l’espèce le juge Brulé ait statué que les PIL pourraient à juste titre être associés à un certain nombre de postes de dépenses différents rend inévitable la conclusion selon laquelle ils constituaient des dépenses courantes. Comme je l’ai souligné plus tôt, je ne vois pas comment, dans ces circonstances, il est possible d’amortir avec précision les paiements sur la durée du bail, en l’absence d’une formule établie acceptable aux fins de l’impôt, formule que n’a pas proposée le ministre. Il s’ensuit donc que les PIL n’étaient rattachables à aucun poste de revenu particulier, c’est‑à‑dire qu’il n’était pas possible de les mettre en corrélation directement, ou à tout le moins pas principalement, avec les loyers découlant des baux dont ils avaient entraîné la signature. Ils étaient donc admissibles à titre de dépenses courantes auxquelles le principe du rattachement ne s’applique pas: voir Oxford Shopping Centres, précité. Les conclusions de fait tirées par le juge Brulé à cet égard méritent qu’il soit fait montre d’une retenue considérable à leur endroit. Rien n’indique que ces conclusions n’étaient pas étayées par la preuve, et je ne vois aucune raison de les rejeter.

66. À la lumière de ce qui précède, je suis forcé de dire que la Cour d’appel fédérale a fait erreur en exigeant que les PIL soient amortis sur la durée des divers baux dont ils ont entraîné la signature plutôt que d’être déduits en entier dans l’année où ils ont été effectués. Comme je l’ai indiqué clairement plus tôt, rien ne justifie de traiter le principe du rattachement comme une «règle de droit», comme a choisi de le faire la Cour d’appel fédérale, et, quant à moi, je suis incapable de conclure que le fait d’appliquer ce principe comptable particulier à la présente affaire permettrait d’obtenir une image plus fidèle, aux fins de l’impôt, de la situation financière du contribuable pour l’année en question, que ne le permettrait la déduction immédiate des dépenses, solution qu’a préférée Canderel. Même si le principe du rattachement sera certainement utile dans certains cas, son application n’est pas nécessaire en l’espèce, car les paiements se rapportaient au moins en partie à des avantages qui se sont concrétisés entièrement dans l’année où les paiements ont été effectués, et le contribuable ne devrait pas être contraint d’amortir ceux-ci. La méthode utilisée par Canderel était compatible à la fois avec le droit et avec les principes commerciaux reconnus, et elle donnait une image au moins aussi fidèle du revenu du contribuable que l’aurait fait la méthode fondée sur l’amortissement. Par conséquent, elle n’a pas à être modifiée.

VI. Le dispositif

67. Pour les motifs exposés ci‑dessus, je suis d’avis d’accueillir le pourvoi, d’annuler le jugement de la Cour d’appel fédérale et de rétablir la décision de la Cour canadienne de l’impôt. L’appelante a droit aux dépens devant toutes les cours.

Pourvoi accueilli avec dépens.

Procureurs de l’appelante: Goodman, Phillips & Vineberg, Montréal.

Procureur de l’intimée: Le procureur général du Canada, Ottawa.

* Voir Erratum [1998] 1 R.C.S. iv

Références :

Jurisprudence
Arrêts examinés: Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695
West Kootenay Power and Light Co. c. Canada, [1992] 1 C.F. 732
Friesen c. Canada, [1995] 3 R.C.S. 103
arrêts mentionnés: Toronto College Park Ltd. c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 183, et en première instance (1993), 94 D.T.C. 6172
Ikea Ltd. c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 196
Vallambrosa Rubber Co. c. Farmer (1910), 5 T.C. 529
Naval Colliery Co. c. Commissioners of Inland Revenue (1928), 12 T.C. 1017
Oxford Shopping Centres Ltd. c. La Reine, 79 D.T.C. 5458
Cummings c. La Reine, 81 D.T.C. 5207
Neonex International Ltd. c. La Reine, 78 D.T.C. 6339
Mattabi Mines Ltd. c. Ontario (Ministre du Revenu), [1988] 2 R.C.S. 175
M.R.N. c. Tower Investment Inc., [1972] C.F. 454
Maritime Telegraph and Telephone Co. c. La Reine, 92 D.T.C. 6191
Friedberg c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 285
Commissioners of Inland Revenue c. Gardner Mountain & D’Ambrumenil, Ltd. (1947), 29 T.C. 69
M.N.R. c. Irwin, [1964] R.C.S. 662
Associated Investors of Canada Ltd. c. M.N.R., [1967] 2 R.C. de l’É. 96
Banque Royale du Canada c. Sparrow Electric Corp., [1997] 1 R.C.S. 411
M.R.N. c. Canadian Glassine Co., [1976] 2 C.F. 517
Johnston c. M.N.R., [1948] R.C.S. 486.
Lois et règlements cités
Loi de l’impôt sur le revenu, S.C. 1970-71-72, ch. 63, art. 9(1), 18(1)a), (9) [aj. 1980-81-82-83, ch. 48, art. 9], a) [aj. idem], b) [aj. idem].
Doctrine citée
Hogg, Peter W., and Joanne E. Magee. Principles of Canadian Income Tax Law, 2nd ed. Scarborough, Ont.: Carswell, 1997.
McDonnell, T. E. «Running Headlong into the GAAP (Again)» (1995), 43 Can. Tax J. 738.
Thomas, Richard B. «The Matching Principle: Legal Principle or a Concept?» (1996), 44 Can. Tax J. 1693.

Proposition de citation de la décision: Canderel Ltée c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147 (12 février 1998)

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Origine de la décision

Date de la décision : 12/02/1998
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