Vu le recours, enregistré au greffe de la cour le 10 août 1994, présentée par le MINISTRE DU BUDGET ;
Le MINISTRE DU BUDGET à la cour :
1 ) d'annuler le jugement n 903396 - 903397 en date du 7 avril 1994 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a accordé à M. Z... la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il avait été assujetti au titre des années 1986 à 1988 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui était réclamé au titre de la même période ;
2 ) de remettre à la charge de M. Z... les droits en principal tant en matière d'impôt sur le revenu que de taxe sur la valeur ajoutée ;
3 ) de rétablir les pénalités à concurrence des intérêts de retard à la charge du redevable ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er octobre 1996: - le rapport de M. LABORDE, conseiller ;
- et les conclusions de M. PEANO, commissaire du gouvernement ;
Considération que le MINISTRE DU BUDGET relève appel du jugement en date du 7 avril 1994 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a déchargé M. Z... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ce dernier a été assujetti au titre des années 1986 à 1988 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui était réclamé au titre de la même période ;
Sur le recours incident de M. Z... :
Considérant que les premiers juges ont omis de statuer sur les conclusions de M. Z... tendant à la condamnation de l'Etat à lui verser une indemnité sur le fondement de l'article 1er du décret n 88-907 du 2 septembre 1988 ; que, par suite, M. Z... est fondé à demander l'annulation du jugement en tant qu'il ne statue pas sur ces conclusions ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. Z... devant le tribunal administratif de Montpellier ;
Considérant que les conclusions présentées par M. Z... et tendant à ce que lui soit versée une indemnité au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens, faute d'être chiffrées, sont irrecevables ;
Sur l'appel du MINISTRE DU BUDGET :
En ce qui concerne l'impôt sur le revenu :
Considérant qu'il résulte de l'ensemble des dispositions du code général des impôts relatives aux opérations de vérification, que celles-ci se déroulent chez le contribuable ou au siège de l'entreprise vérifiée ; que toutefois, sur la demande écrite du contribuable, le vérificateur peut emporter certains documents dans les bureaux de l'administration, qui en devient ainsi dépositaire ; qu'il doit, en ce cas, remettre à l'intéressé un reçu détaillé des pièces qui lui sont remises ; qu'en outre, cette pratique ne doit pas avoir pour effet de priver le contribuable des garanties qu'il tient des dispositions des articles 1649 septies et 1649 septies F du code général des impôts, maintenant reprises aux articles L. 47 et L. 52 du livre des procédures fiscales, et qui ont, notamment, pour objet de lui assurer, sur place, des possibilités de débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de la chemiserie bonneterie exploitée par M. Z... à Perpignan, le vérificateur ne s'est rendu qu'une seule fois dans l'entreprise, le premier jour de la vérification, visite au cour de laquelle il a procédé à un relevé de prix et emporté, avec l'autorisation du contribuable, ses documents comptables, lesquels ne lui ont été restitués que le dernier jour de la vérification dans le bureau du vérificateur ; que si le MINISTRE DU BUDGET soutient que c'est à tort que le tribunal a considéré que M. Z... avait été privé de la possibilité de voir s'instaurer sur place un débat oral et contradictoire dans la mesure où les difficultés matérielles rendaient impossibles tout véritable dialogue sur place, il n'établit pas que le vérificateur se soit trouvé du fait de l'exiguïté des locaux commerciaux et de l'absence de mobilier adapté dans l'impossibilité de respecter les règles rappelées ci-dessus ; que, dès lors, le MINISTRE DU BUDGET n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montpellier a estimé irrégulière la vérification de comptabilité et déchargé pour ce motif M. Z... des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1986 à 1988 ;
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : "Sont taxés d'office : ... 3 aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes." ; qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que, pendant la période concernée, M. Z... n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations annuelles de chiffre d'affaires qu'il était tenu de souscrire en sa qualité d'exploitant d'un commerce ; qu'il s'est ainsi mis en situation d'être taxé d'office à la taxe sur la valeur ajoutée, conformément aux dispositions de l'article L. 66-3 du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, les irrégularités qui ont pu entacher la vérification de sa comptabilité demeurent sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que la doctrine administrative qui résulterait des réponses ministérielles à M. X... le 30 novembre 1978 et à M. Y... le 24 septembre 1980 relatives à la procédure d'imposition ne constitue pas une interprétation formelle de la loi fiscale dont le requérant pourrait se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que, pour décharger M. Z... des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui étaient réclamés au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988, le tribunal administratif de Montpellier s'est fondé sur un vice de procédure entachant la vérification de comptabilité ;
Considérant toutefois qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. Z... tant devant la cour que devant le tribunal administratif de Montpellier ;
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ; qu'il ne résulte pas de ces dispositions qu'un délai de réponse à la notification de redressements devait être accordé au contribuable en situation de taxation d'office ; que la notification de redressements du 14 août 1989 mentionne que, en ce qui concerne les exercices clos en 1987 et 1988, les redressements de taxe sur la valeur ajoutée résultent de la réintégration dans le chiffre d'affaires de l'entreprise du montant non comptabilisé des encaissements en espèces de 766 chèques barrés dont la liste détaillée, relevée par le vérificateur au guichet de l'agence locale du Crédit agricole et préalablement remise à M. Z..., comportait mention de la date d'encaissement au guichet, de la date d'émission du chèque et de son montant, et que, en ce qui concerne l'exercice clos en 1986, il a été appliqué aux achats revendus le coefficient de marge moyen déterminé à partir des achats revendus des années 1987 et 1988 ; qu'ainsi la notification qui précise les bases et les éléments servant au calcul des impositions est suffisamment motivée au sens des dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales précité, nonobstant l'absence de mention des noms du tireur et du tiré et des numéros des chèques barrés encaissés en espèces par M. Z... ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, il appartient au contribuable d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'impositions redressées d'office ; que M. Z... ne peut apporter cette preuve en s'appuyant sur sa comptabilité laquelle n'était ni régulière ni probante, alors même qu'il relevait du régime simplifié d'imposition ; que notamment les agendas de caisse n'enregistraient pas les prélèvements en espèces, les bilans des exercices n'étaient pas équilibrés et des chèques barrés encaissés en espèces ne figuraient pas dans les recettes ; que le moyen tiré de ce que les erreurs comptables seraient imputables au comptable de M. Z... est inopérant ;
Considérant en troisième lieu, que la méthode de reconstitution ayant consisté à ajouter au chiffre d'affaires déclaré des exercices 1987 et 1988 des encaissements espèces non comptabilisés, identifiés un à un de manière assez précise pour permettre à M. Z... de les discuter, puis à appliquer aux achats revendus de l'exercice 1986 le coefficient de marge moyen obtenu au cours des deux années suivantes n'est pas vague ni imprécise, et ne nécessitait pas la prise en compte d'un relevé de prix effectué en magasin ; que d'autre part, M. Z... n'établit pas que le coefficient de marge de l'année 1987 aurait été de 1,78 au lieu de 1,83 après réintégration des recettes omises ; que, par suite, il n'apporte pas la preuve de l'exagération des redressements qui lui ont été notifiés ;
Considérant en quatrième lieu, que le ministre ayant limité son appel au rétablissement des droits en principal, il n'existe plus de litige sur l'application de pénalités aux redressements de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles doivent être substitués, dans la limite de leur montant, les intérêts de retard qui sont de droit ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET est fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a déchargé M. Z... des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui étaient réclamés au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988 ;
Sur les conclusions tendant à l'application par la cour de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
Considérant, qu'il n'y a pas lieu dans les circonstances de l'affaire de condamner l'Etat à verser à M. Z... une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
Article 1er : Le jugement n 903396 - 903397 en date du 7 avril 1994 du tribunal administratif de Montpellier est annulé en tant qu'il ne statue pas sur les conclusions de M. Z... tendant à l'application de l'article 1er du décret n 88-907 du 2 septembre 1988.
Article 2 : Les droits de taxe sur la valeur ajoutée dont la réduction a été accordée à M. Z... par le tribunal administratif de Montpellier au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988 sont remis à la charge de M. Z.... Les intérêts de retard sont substitués dans la limite du montant des pénalités aux pénalités pour manoeuvres frauduleuses initialement appliquées.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête du MINISTRE DU BUDGET et les conclusions de M. Z... tendant à la condamnation de l'Etat à lui verser une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens sont rejetées.
