Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société en nom collectif (SNC) Cap Nord 5 a demandé au tribunal administratif de la Martinique de prononcer la décharge, en droits et majoration, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016.
Par un jugement n° 2100069 du 17 mars 2022, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 13 mai 2022, la SNC Cap Nord 5, représentée par Me Rouxel, demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 2100069 du tribunal administratif de la Martinique du 17 mars 2022 ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et majoration, des rappels de TVA qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la procédure d'imposition est irrégulière dans la mesure où elle a été privée de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur sur la question de l'application de la majoration pour manœuvres frauduleuses ;
- les rappels de TVA ne sont pas justifiés dès lors qu'elle a bien acquis et réglé l'achat des matériels auprès de son fournisseur, avant de les donner en location à l'entreprise exploitante ; elle produit les éléments de nature à établir que l'investissement existe et que sa livraison a bien été effectuée ; la facture établie le 13 juin 2016 par la société NPK Agro n'est pas fictive ;
- la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses qui lui a été appliquée n'est pas justifiée dès lors qu'elle n'a commis aucune manœuvre frauduleuse, en l'absence de tout manquement délibéré et de mise en œuvre de tout procédé de nature à masquer une infraction à l'administration fiscale.
Par un mémoire en défense, enregistré le 17 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 25 août 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 26 octobre 2023 à 12h00.
Un mémoire, présenté pour la SNC Cap Nord 5, a été enregistré le 8 novembre 2023, soit après la clôture d'instruction, et n'a pas été communiqué.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Michaël Kauffmann,
- les conclusions de Mme Nathalie Gay, rapporteure publique,
- et les observations de Me Rouxel, représentant la SNC Cap Nord 5.
Une note en délibéré présentée par la SNC Cap Nord 5 a été enregistrée le 4 avril 2024.
Considérant ce qui suit :
1. La SNC Cap Nord 5, qui a son siège à la Martinique, exerce une activité consistant à acquérir des biens d'équipement éligibles au dispositif de réduction d'impôt prévu par l'article 199 undecies B du code général des impôts afin de les donner en location à des exploitants locaux. A la suite d'une vérification de comptabilité, par une proposition de rectification du 2 juillet 2019, le service a remis en cause la déduction de la TVA non perçue récupérable pratiquée par cette société au titre de l'année 2016 relative à l'acquisition de divers matériels destinés à être loués à la société Recyclage de l'Est, sise à La Réunion, au motif que cet investissement n'avait, en définitive, pas été réalisé. La SNC Cap Nord 5 relève appel du jugement du 17 mars 2022 par lequel le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majoration, des rappels de TVA qui lui ont conséquemment été assignés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / (...) / Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration. ". Aux termes de l'article L. 13 du même livre : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. (...) ". Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.
3. Il résulte de l'instruction que les opérations de vérification se sont déroulées dans les locaux de la SNC Cap Nord 5 du 15 avril au 25 juin 2019, date à laquelle s'est tenue une réunion de synthèse en présence du dirigeant de la société Satia Conseil, gérante de la société vérifiée. Il ne résulte d'aucun des éléments de l'instruction que le vérificateur se serait refusé à tout échange avec le représentant de la société requérante durant les opérations de contrôle. Par ailleurs, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la proposition de rectification, une information sur les rehaussements qu'il pourrait envisager ou sur les majorations susceptibles d'être appliquées sur ces rehaussements. L'appelante n'est donc pas fondée à soutenir que, dans la mesure où elle n'a pas été informée de l'application de la majoration pour manœuvres frauduleuses de 80 % avant la réception de la proposition de rectification, elle aurait été privée d'un débat oral et contradictoire et que la procédure d'imposition serait irrégulière pour ce motif.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
4. D'une part, aux termes de l'article 295 du code général des impôts : " 1. Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) / 5° Dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion : / a. Les importations de matières premières et produits dont la liste est fixée par arrêtés conjoints du ministre de l'économie et des finances et du ministre chargé des départements d'outre-mer ; / (...) / c. La livraison en l'état de biens importés en exonération de la taxe conformément au a ; (...) ". Aux termes de l'article 295 A du même code, alors en vigueur : " 1. Les livraisons ou importations en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion de biens d'investissement neufs, exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 5° du 1 de l'article 295, donnent lieu à une déduction calculée, selon le cas, sur le prix d'achat ou de revient, ou sur la valeur en douane des biens, lorsque le destinataire de la livraison ou l'importateur est un assujetti qui dispose dans ces départements d'un établissement stable et y réalise des activités ouvrant droit à déduction en application de l'article 271. / 2. Le 1 s'applique aux assujettis qui, disposant d'un établissement stable en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion, y réalisent une activité exonérée en application du I de l'article 262 et des b et c du 5° du 1 de l'article 295. / (...) / 7. Les fournisseurs des biens d'investissement neufs exonérés de la taxe doivent indiquer sur leurs factures le montant de la taxe déterminée conformément au 1 et y porter la mention : " TVA au taux de non perçue ". ". L'article 50 duodecies de l'annexe IV à ce code expose la liste des produits, matériaux de construction, engrais et outillages industriels et agricoles dont l'importation dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion peut avoir lieu en franchise de la TVA.
5. D'autre part, aux termes de l'article 283 du code général des impôts : " (...) / 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée. (...) ". Aux termes du 2 de l'article 272 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. ". Comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne par son arrêt du 27 juin 2018 SGI et Valériane SNC C-459/17 et C-460/17, l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, repris en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, doit être interprété en ce sens que, pour refuser à l'assujetti destinataire d'une facture le droit de déduire la TVA mentionnée sur cette facture, il suffit que l'administration établisse que les opérations auxquelles cette facture correspond n'ont pas été réalisées effectivement.
6. La SNC Cap Nord 5 a produit, au cours des opérations de contrôle, une facture établie à son nom par la société NPK Agro le 13 juin 2016 portant sur la vente d'une cisaille de démolition, d'une pince de démolition pour pelle, d'une pince de démolition béton et de deux mâchoires pour acier, pour un montant total de 214 320,51 euros et un montant de TVA non perçue récupérable de 18 219,79 euros, dont l'appelante a obtenu la déduction. Selon la requérante, l'acquisition de ce matériel a été financée par un apport du locataire, la société Recyclage de l'Est, d'un euro et par un apport de la SNC Cap Nord 5 de 70 735 euros, le solde devant être réglé par les loyers versés directement par le locataire à la société NPK Agro, en vertu d'un contrat de cession de créance. Estimant que la facture de vente présentée par la SNC Cap Nord 5 à l'appui de la TVA déductible présentait un caractère fictif, en l'absence de livraison du matériel facturé, l'administration a remis en cause la déduction de TVA obtenue par l'intéressée.
7. Il résulte de l'instruction que, lors d'une vérification de comptabilité du locataire, la société Recyclage de l'Est, l'administration fiscale a constaté que le gérant n'avait présenté aucun des matériels prétendument facturés et livrés par la société NPK Agro ni d'éléments susceptibles d'établir leur existence physique tels des contrats d'assurance ou des factures d'entretien. Les écritures comptables de cette société ne font état ni de loyers qui seraient dus à la SNC Cap Nord 5 ni d'aucun paiement à cette dernière ou à la société NPK Agro pour solde du crédit vendeur consenti par cette dernière à l'appelante. Par ailleurs, en réponse à un droit de communication adressé à la société NPK Agro, cette dernière a fourni un extrait de son journal de vente pour la période du 1er avril 2014 au 31 mars 2018 qui n'enregistre pas la facture établie au nom de la SNC Cap Nord 5. Le liquidateur judiciaire de la société NPK Agro, contacté par le gérant de la SNC Cap Nord 5, a, en outre, indiqué ne posséder aucun document établissant l'existence et la livraison des biens en cause ni document de dédouanement. Enfin, Me Pueyo, huissier de justice, mandaté par la SNC Cap Nord 5, a indiqué, qu'aux dires de la gérante de la société Recyclage de l'Est, l'ensemble du matériel dont serait propriétaire la SNC Cap Nord 5 ne lui a jamais été livré par la société NPK Agro. Ce faisant, l'administration apporte des éléments de preuve suffisants, qu'il appartient à l'appelante de combattre, permettant de supposer que l'opération correspondante n'a pas été réalisée effectivement.
8. A cet égard, en se bornant à produire un contrat de location avec la société Recyclage de l'Est, un procès-verbal de réception du matériel signé par cette dernière le 13 juin 2016, une mise en demeure de paiement adressé par la SNC Cap Nord 5 au locataire le 13 février 2017, un mandat conclu entre sa gérante et la société Recyclage de l'Est portant sur la recherche du matériel souhaité par l'exploitant et un bordereau d'inscription du gage sans dépossession du 19 mars 2018, la requérante n'établit pas, eu égard aux éléments apportés par l'administration, l'existence physique du matériel cédé ni sa livraison effective au locataire. De même, l'ordonnance du juge de l'exécution du tribunal de grande instance de Saint-Denis du 6 avril 2017, qui fait injonction au locataire de restituer à la SNC Cap Nord 5 le matériel prétendument acquis auprès de la société NPK Agro, n'est pas de nature à établir le caractère effectif de la vente, cette injonction ayant été prononcée à la demande de la SNC Cap Nord 5, sans que le tribunal se prononce sur l'existence et la présence des biens en cause auprès du locataire. En outre, comme l'ont relevé les premiers juges, l'avis à victime émis par le parquet du procureur de la République de Saint-Denis le 4 mai 2021, s'il mentionne la société Cap Nord 5 en qualité de victime, ne précise pas la nature de la procédure en cause et, au demeurant, a été établi postérieurement aux opérations de contrôle. Enfin, l'appelante ne produit aucun document justifiant du paiement de la somme de 70 735 euros qu'elle aurait elle-même versée à la société NPK Agro et ne conteste pas que le locataire n'a versé à la cédante aucun des loyers supposés financer le surplus du prix d'acquisition du matériel dont s'agit. Dans ces conditions, l'administration a estimé, à bon droit, que la réalité de l'opération en litige n'était pas justifiée et, pour ce motif, qu'elle n'ouvrait pas droit à déduction de la TVA non perçue récupérable facturée par la société NPK Agro.
Sur le bien-fondé de la majoration :
9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (...) ".
10. Ainsi qu'il a été exposé aux points 6 à 8, l'opération de vente correspondant à la facture établie le 13 juin 2016 par la société NPK Agro au nom de la SNC Cap Nord 5 n'a jamais été effectivement réalisée. Les renseignements obtenus par l'administration fiscale auprès de la société NPK Agro ont permis d'établir l'absence de toute comptabilisation d'une telle opération dans les écritures de cette société ainsi que celle d'une quelconque facture d'acquisition du matériel litigieux par la SNC Cap Nord 5, seule cette dernière étant en possession de cette facture. L'appelante, qui ne produit aucun document justifiant du paiement de la somme de 70 735 euros qu'elle aurait elle-même versée à la société NPK Agro et dont la gérante, la société Satia Conseil, dispose d'une expérience avérée des opérations dites de défiscalisation, doit ainsi être regardée comme étant à l'origine de cette opération fictive, lui ayant permis, sous l'apparence d'une facture régulièrement établie, de déduire la TVA non perçue récupérable correspondante. Ainsi, l'administration établit que la société a personnellement et intentionnellement fait usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle du service et s'est ainsi rendue coupable de manœuvres frauduleuses. Les circonstances que le gérant de la SNC Cap Nord 5 se serait montré coopératif dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité et que, postérieurement aux opérations de contrôle, la société a reçu un avis à victime dans le cadre d'une action pénale engagée contre le locataire du matériel ne permettent pas de justifier de ce que l'intéressée serait extérieure au montage frauduleux. Par suite, la SNC Cap Nord 5 n'est pas fondée à soutenir que la majoration de 80 % qui lui a été appliquée sur le fondement des dispositions précitées du c. de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas justifiée.
11. Il résulte de tout ce qui précède que la SNC Cap Nord 5 n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées par voie de conséquence.
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SNC Cap Nord 5 est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SNC Cap Nord 5 et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 2 avril 2024 à laquelle siégeaient :
Mme Bénédicte Martin, présidente,
M. Michaël Kauffmann, premier conseiller,
Mme Pauline Reynaud, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 avril 2024.
Le rapporteur,
Michaël Kauffmann La présidente,
Bénédicte MartinLe greffier,
Christophe Pelletier
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
N° 22BX01358
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