| France, Cour administrative d'appel de Douai, 4ème chambre, 09 février 2023, 21DA01375

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société à responsabilité limitée (SARL) Jardi Bat a demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 31 juillet 2016.

Par un jugement n° 1803654 du 29 avril 2021, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 23 juin 2021 et le 24 février 2022, la SARL Jardi Bat, représentée par la SCP Bejin-Camus-Belot, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 31 juillet 2016 et de prescrire la restitution, augmentée des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes qu'elle a acquittées à ce titre.

Elle soutient que :

- la requête d'appel au nom du gérant hors intervention du liquidateur est recevable en vertu de ses droits propres ; la requête doit cependant être notifiée au liquidateur nommé par jugement du tribunal de commerce de Saint-Quentin ;

- l'administration a fait un usage implicite de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales sans la faire bénéficier des garanties prévues à cet article ;

- les documents obtenus de tiers par l'administration dans le cadre de l'exercice du droit de communication n'ont pas été soumis au contradictoire dans le cadre du débat oral et contradictoire alors que ces pièces présentent le caractère de pièces comptables de la SARL Jardi Bat ;

- la proposition de rectification en date du 12 décembre 2016 n'a pas eu un effet interruptif de prescription dès lors qu'elle a été abandonnée du fait de l'envoi, le 13 juin 2017, d'une nouvelle proposition de rectification qui porte sur des rectifications supérieures à celles ressortant de la proposition initiale de rectification ;

- les factures rejetées par l'administration ne sont pas des factures fictives ou de complaisance et ouvraient droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- le régime de l'autoliquidation pouvait être appliqué pour les prestations réalisées pour le compte de la société Plaine Environnement ;

- l'administration a remis en cause à tort la déductibilité des factures émises par la SARL Eurovert du Santerre et la société bulgare Yuro Puro ;

- l'administration a remis en cause à tort le régime d'exonération au titre de la zone franche urbaine sous lequel elle s'était placée ;

- l'administration n'a pas justifié l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ;

- l'administration n'a pas justifié l'application de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 septembre 2021, et un mémoire, enregistré le 5 avril 2022, qui n'a pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- à hauteur de la remise des intérêts de retard d'un montant total de 28 360 euros prononcé par le comptable public chargé du recouvrement de la dette de la SARL Jardi Bat en application de l'article 1756 du code général des impôts, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par la SARL Jardi Bat ;

- les moyens soulevés par la SARL Jardi Bat ne sont pas fondés.

La procédure a été communiquée le 2 novembre 2022, pour observations, à la SELARL Evolution Grave Randoux, liquidateur judicaire de la SARL Jardi Bat.

Par une ordonnance du 2 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 30 novembre 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Sauveplane, président assesseur,

- les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Jardi Bat, qui a pour objet la réalisation de travaux d'aménagement paysager, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a rappelé, en suivant la procédure de rectification contradictoire, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2013 au 31 juillet 2016 et l'a assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2013, ces impositions ayant été assorties de la majoration de 80 % prévue au c) de l'article 1729 du code général des impôts. La SARL Jardi Bat a relevé appel du jugement du 29 avril 2021 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions. Par un jugement du 20 novembre 2020, le tribunal de commerce de Saint-Quentin a prononcé la liquidation judiciaire de la société Jardi Bat et désigné la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Grave-Randoux comme liquidateur judiciaire. La requête de la SARL Jardi Bat a, en conséquence, été communiquée pour information au liquidateur judiciaire, lequel ne s'est pas opposé à la poursuite en appel de l'instance formée par la SARL Jardi Bat, représentée par son ancien gérant statutaire.

Sur l'étendue du litige :

2. Aux termes du I de l'article 1756 du code général des impôts : " En cas de (...) redressement ou de liquidation judiciaires, les frais de poursuite et les pénalités fiscales encourues en matière d'impôts directs et taxes assimilées, de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées (...) dus à la date du jugement d'ouverture, sont remis, à l'exception des majorations prévues aux b et c du 1 de l'article 1728 et aux articles 1729 et 1732 et des amendes mentionnées aux articles 1737 et 1740 A ainsi qu'aux 3° et 4° de l'article 1759-0 A. ".

3. En exécution de ces dispositions, le comptable public chargé du recouvrement des impositions mises à la charge de la SARL Jardi Bat a prononcé la remise des intérêts de retard, à hauteur de 28 360 euros, dont avaient été assortis les rappels mis à la charge de cette société. Dès lors, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge présentées par la SARL Jardi Bat à hauteur de ce montant.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / (...) ".

5. Il résulte de l'instruction que l'administration a estimé que certaines des factures comptabilisées en charges par la SARL Jardi Bat étaient des factures fictives et a refusé en conséquence de les admettre en déduction du bénéfice imposable. Ce faisant, l'administration n'a pas écarté un acte constitutif d'un abus de droit en faisant implicitement application de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, mais s'est bornée à estimer que les conditions de déductibilité des charges posées par l'article 39 du code général des impôts n'étaient pas réunies. Par suite, le moyen ne peut qu'être écarté.

6. En second lieu, si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée.

7. Toutefois, contrairement à ce que soutient la société requérante, les chèques de règlement par la SARL Jardi Bat des factures comptabilisées par ladite société que l'administration a estimé être des factures fictives n'avaient pas le caractère de pièces comptables de cette société dès lors que ces chèques, quand bien même ils ont été émis par la SARL Jardi Bat, ont été obtenus auprès d'établissements bancaires par l'administration dans la cadre du droit de communication. Par suite, l'administration n'était pas tenue de soumettre ces pièces au débat oral et contradictoire. En tout état de cause, il ne résulte pas de l'instruction que la SARL Jardi Bat aurait été privée de la possibilité d'avoir avec le vérificateur, au cours de cette vérification, un débat oral et contradictoire, dès lors qu'il n'est pas établi que celui-ci se serait refusé, au cours de ses visites sur place, à tout échange de vue. Par suite, le moyen doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription de l'exercice clos en 2013 :

8. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / (...) ". Aux termes de l'article L. 176 du même livre : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. / (...) ". Enfin, aux termes de l'article L. 189 de ce même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (...) ". La notification d'une proposition de rectification interrompt la prescription du droit de reprise de l'administration à hauteur du rehaussement des bases d'imposition notifié au contribuable.

9. Il résulte de l'instruction que, par la notification de la proposition de rectification du 16 décembre 2016, interruptive de prescription, relative à l'exercice 2013, l'administration a fait connaître à la société Jardi Bat qu'elle envisageait de rehausser les bases imposables de cette société à l'impôt sur les sociétés de l'année 2013 d'un montant de 255 985 euros, de rappeler des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 15 358 euros et de lui infliger des pénalités, respectivement, de 23 499 euros et 8 750 euros. Il résulte par ailleurs de la proposition de rectification du 13 juin 2017 que l'administration a finalement rehaussé les bases imposables de la société Jardi Bat à l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2013 d'un montant de 75 650 euros, de rappeler des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 6 039 euros et de lui infliger, au titre des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, des pénalités d'un montant respectif de 1 340 euros et 4 831 euros. Par suite, contrairement à ce que soutient la société requérante, les rehaussements envisagés dans la proposition de rectification du 13 juin 2017 pour l'année 2013 sont inférieurs à ceux initialement notifiés dans le cadre de la proposition de rectification du 16 décembre 2016, interruptive de la prescription, ce qui justifiait, au regard du délai de répétition dont disposait l'administration, en application des articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales, la mise en recouvrement des droits supplémentaires et des pénalités contestées. Dès lors, aucune prescription de l'exercice clos en 2013 ne peut être constatée et le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la déductibilité des factures établies par la SARL Eurovert du Santerre et la société bulgare Yuro Puro :

10. Il ressort des mentions de la proposition de rectification du 13 juin 2017 que l'administration a remis en cause, au motif qu'il s'agissait de factures fictives, la déductibilité des factures de sous-traitance établies par la SARL Eurovert du Santerre pour un montant de 9 297 euros au titre de l'exercice clos en 2013, et des factures établies par la société bulgare Yuro Puro et portant sur des prestations de mise à disposition de deux véhicules immatriculés en Bulgarie pour un montant de 7 912 euros au titre du même exercice.

11. Aux termes du 1. de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) ".

12. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1. de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

13. Pour justifier de la déductibilité des charges de sous-traitance correspondant aux factures établies par la société Eurovert du Santerre, la société requérante se borne à des considérations d'ordre général sur la proportion des travaux confiés en sous-traitance dans son chiffre d'affaires, le taux de marge réalisé sur ces travaux sous-traités, l'absence de caractère obligatoire d'un contrat écrit de sous-traitance et la licéité du recours à la sous-traitance. Toutefois, l'administration fait valoir que, s'agissant des factures de sous-traitance établies par la SARL Eurovert du Santerre, aucun contrat de sous-traitance n'a été communiqué au vérificateur pendant les opérations de contrôle. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès du liquidateur judiciaire de la SARL Eurovert du Santerre, lequel a indiqué que celle-ci avait été placée en liquidation judiciaire à compter du 1er juillet 2011, qu'elle n'avait en sa possession aucune facture client au nom de la SARL Jardi Bat et que cette société ne figurait pas dans son grand livre client ou sur tout autre document, précisant au surplus que cette société avait cessé tout activité à compter du jugement d'ouverture de la procédure collectivité, lequel n'avait pas autorisé la poursuite de l'activité de la société. L'exercice par l'administration du droit de communication auprès des établissements bancaires a également permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la SARL Eurovert du Santerre, laquelle avait clôturé ses comptes bancaires en 2011, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, la société requérante ne peut être regardée comme apportant la preuve de l'existence et de la valeur de la contrepartie qu'elle a retirée de ces factures. C'est donc à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité des factures établies par la société Eurovert du Santerre de la base imposable de la SARL Jardi Bat à l'impôt sur les sociétés.

14. Pour justifier de la déductibilité des charges correspondant aux factures établies par la société bulgare Yuro Puro, la société requérante fait valoir que cette société avait une existence légale, qu'elle était propriétaire des véhicules mis à disposition et que ces véhicules étaient régulièrement assurés. Toutefois, l'administration fait valoir que malgré les demandes du vérificateur, aucun contrat de location, aucune carte grise ni contrat d'assurance n'ont été présentés au cours de la vérification de comptabilité et qu'aucune justification de la réalité de la mise à disposition de ces véhicules n'a été apportée par la SARL Jardi Bat. De surcroit, l'exercice par l'administration du droit de communication auprès des établissements bancaires a permis de constater que le chèque émis par la SARL Jardi Bat en règlement d'une facture de la société bulgare Yuro Puro avait été encaissé par un salarié de la SARL Jardi Bat et que les règlements avait été effectués en partie en espèces. Par suite, la société requérante ne peut être regardée comme apportant la preuve de l'existence et de la valeur de la contrepartie qu'elle a retirée de ces factures. C'est donc à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité des factures établies par la société bulgare Yuro Puro de la base imposable de la SARL Jardi Bat à l'impôt sur les sociétés.

15. Enfin, la circonstance que les factures en litige n'ont pas été déclarées nulles par le juge judiciaire ne saurait empêcher l'administration fiscale de contester leur déductibilité au motif que les conditions de déductibilité posées par l'article 39 du code général des impôts ne sont pas réunies. Dès lors, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la remise en cause du bénéfice du régime d'exonération au titre des zones franches urbaines :

16. Aux termes de l'article 44 octies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. - Les contribuables (...) qui (...) exercent des activités dans les zones franches urbaines (...) sont exonérés (...) d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone (...) / Pour bénéficier de l'exonération, l'entreprise doit répondre cumulativement aux conditions suivantes : / (...) / Lorsque l'activité non sédentaire d'un contribuable est implantée dans une zone franche urbaine mais est exercée en tout ou partie en dehors d'une telle zone, l'exonération s'applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité, ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. / (...) ". Il résulte de ces dispositions que le bénéfice de l'exonération prévue par le I de l'article 44 octies A du code général des impôts est subordonné à des conditions alternatives, à savoir soit employer au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité, soit réaliser au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines.

17. L'administration a remis en cause le régime d'exonération des bénéfices prévu au I de l'article 44 octies A du code général des impôts, sous lequel s'était placée la SARL Jardi Bat, au motif que les salariés employés par cette société étaient des ouvriers paysagistes employés sur les chantiers et qu'ils ne pouvaient ainsi être regardés comme ayant la qualité de salariés sédentaires exerçant leurs fonctions dans des locaux implantés dans la zone franche urbaine. L'administration a également relevé que seulement 8 % du chiffre d'affaires de la société était réalisé auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. Par suite, l'administration a constaté qu'aucune des deux conditions alternatives prévues au I de l'article 44 octies A du code général des impôts pour le bénéfice de cette exonération n'était remplie.

18. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

19. Il résulte de l'instruction, d'une part, qu'il n'est pas contesté que le critère relatif à la réalisation d'au moins 25 % du chiffre d'affaires auprès de clients situés en zone franche urbaine n'est pas rempli par la société Jardi Bat. D'autre part, si cette dernière fait valoir que son gérant occupait tout son temps à la gestion de la société dans les locaux de la société situés en zone franche urbaine, ce dernier a toutefois reconnu qu'il effectuait régulièrement des travaux auprès de ses clients situés en dehors de cette zone, ce qu'il a expressément admis dans un courrier du 3 février 2017. Dès lors, le gérant ne peut être regardé comme exerçant ses fonctions à temps plein dans les locaux affectés à l'activité. La SARL Jardi Bat n'est donc pas fondée à soutenir qu'elle remplit les conditions pour le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions précitées du I de l'article 44 octies A du code général des impôts.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

20. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations, la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui n'est pas le fournisseur réel de la marchandise ou de la prestation effectivement livrée ou exécutée. Dans le cas où l'auteur de la facture est régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés, assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée et se présente comme tel à ses clients, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y est mentionnée, d'établir qu'il s'agit d'une facture de complaisance et que le contribuable le savait ou ne pouvait l'ignorer. Si l'administration apporte des éléments suffisants en ce sens, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur cette opération, sans qu'il ne puisse être exigé de lui des vérifications qui ne lui incombent pas.

21. Il ressort des mentions de la proposition de rectification du 13 juin 2017 que la SARL Jardi Bat a comptabilisé au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 juillet 2016 des factures de sous-traitants émises par les sociétés Arda Bat, Eurovert du Santerre, Thor BTP, Rose Bâti, Silam, EPB, Prestavert et Uz Bat et dont la taxe sur la valeur ajoutée afférente avait été déduite pour un montant total de 104 768 euros. L'administration a estimé que ces factures étaient des factures fictives ou de complaisance et ne pouvaient ainsi ouvrir droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée et a, en conséquence, rappelé la taxe sur la valeur ajoutée déduite.

22. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la SARL Eurovert du Santerre et comptabilisées à hauteur de 9 297 euros en 2013, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès du liquidateur judiciaire de la SARL Eurovert du Santerre, lequel a indiqué que celle-ci avait été placée en liquidation judiciaire à compter du 1er juillet 2011, qu'elle n'avait en sa possession aucune facture client au nom de la SARL Jardi Bat et que cette société ne figurait pas dans son grand livre client ou sur tout autre document, précisant au surplus que cette société avait cessé tout activité à compter du jugement d'ouverture de la procédure collective, lequel n'avait pas autorisé la poursuite de l'activité de la société. L'exercice par l'administration du droit de communication auprès des établissements bancaires a également permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la SARL Eurovert du Santerre, laquelle avait clôturé ses comptes bancaires en 2011, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

23. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la SARL Arda Bat et comptabilisées à hauteur de 42 161 euros en 2013, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès du liquidateur judiciaire de la SARL Arda Bat, lequel a indiqué que celle-ci avait été placée en liquidation judiciaire à compter du 24 février 2016 et qu'elle n'avait en sa possession d'autre facture client au nom de la SARL Jardi Bat ni de mention de cette dernière sur un grand livre client ou sur tout autre document. L'exercice du droit de communication auprès des établissements bancaires a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la SARL Arda Bat, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

24. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société Rose Bati et comptabilisées à hauteur de 6 840 euros TTC en 2014 et 32 094 euros TTC en 2015, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès du liquidateur judiciaire de la société Rose Bati, lequel a indiqué que celle-ci avait été placée en liquidation judiciaire à compter du 24 février 2016, qu'elle n'avait en sa possession aucune facture client au nom de la SARL Jardi Bat et que cette société ne figurait pas dans son grand livre client ou sur tout autre document. L'exercice par l'administration du droit de communication auprès des établissements bancaires a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société Rose Bati, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

25. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société Thor BTP et comptabilisées à hauteur de 114 743 euros TTC en 2014 et 19 125 euros TTC en 2015, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. Aucune déclaration des données sociales n'a été déposée par cette société au cours des années 2013 à 2015. L'unique compte bancaire de la société a été clôturé le 8 août 2014, rendant impossible l'encaissement par cette société des règlements par chèque qui auraient été émis après cette date. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, ce qui a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société Thor BTP, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

26. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société Uz Bat et comptabilisées à hauteur de 324 377 euros TTC en 2015, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. Aucune déclaration des données sociales n'a été déposée par cette société au cours des années 2013 à 2015. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, ce qui a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société UZ Bat, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques à hauteur de 93 699 euros. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

27. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société Prestavert et comptabilisées à hauteur de 70 747 euros TTC en 2015 et 6 675 euros TTC en 2016, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. Aucune déclaration des données sociales n'a été déposée par cette société au cours des années 2013 à 2015. La société ne dispose d'aucun compte bancaire pour encaisser les règlements. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, ce qui a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société Prestavert mais des personnes physiques à hauteur de 41 663 euros en 2015 et 6 675 euros en 2016. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

28. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société Silam et comptabilisées à hauteur de 74 418 euros TTC en 2014 et 20 885 euros TTC en 2015, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. Aucune déclaration des données sociales n'a été déposée par cette société au cours des années 2013 à 2015. La société ne dispose d'aucun compte bancaire pour encaisser les règlements après le 16 septembre 2015. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, ce qui a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société Silam, mais que les bénéficiaires étaient des personnes physiques. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

29. S'agissant des factures de sous-traitance émises par la société EBP et comptabilisées à hauteur de 101 495 euros TTC en 2015 et 132 657 euros TTC en 2016, l'administration a constaté que la SARL Jardi Bat n'avait communiqué aucun contrat de sous-traitance au vérificateur pendant les opérations de contrôle, ni aucun autre document attestant de la réalité de cette charge de sous-traitance. Aucune déclaration des données sociales n'a été déposée par cette société au cours des années 2013 à 2015. L'administration a alors exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, ce qui a permis d'établir que le bénéficiaire des chèques émis par la SARL Jardi Bat en règlement de ces factures n'était pas la société EBP mais des personnes physiques à hauteur de 45 730 euros en 2015 et 61 204 euros en 2016. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant des éléments suffisants permettant d'établir que la SARL Jardi Bat savait, ou ne pouvait ignorer, la nature de ces factures de complaisance. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures.

En ce qui concerne la remise en cause du régime de l'autoliquidation sur les factures émises par la SAS Plaine Environnement :

30. Aux termes du 2 nonies de l'article 283 du code général des impôts : " Pour les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d'entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier par une entreprise sous-traitante, au sens de l'article 1er de la loi n° 75-1334 du 31 décembre 1975 relative à la sous-traitance, pour le compte d'un preneur assujetti, la taxe est acquittée par le preneur. ".

31. Il résulte des mentions de la proposition de rectification du 13 juin 2017 que l'administration a remis en cause l'autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée sur les prestations de services paysagers effectués par la SARL Jardi Bat en qualité de sous-traitant de la SAS Plaine Environnement. Ces opérations ont été comptabilisées sans application de la taxe sur la valeur ajoutée et reportées sur les déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée sans donner lieu au versement de la taxe sur la valeur ajoutée à titre d'autres opérations non imposables. L'administration a toutefois remis en cause l'application du régime de l'autoliquidation et rappelé la taxe sur la valeur ajoutée correspondante au motif que les travaux paysagers n'étaient pas assimilables à des travaux dans le bâtiment et les travaux publics, seuls éligibles au régime de l'autoliquidation.

32. Il résulte des termes mêmes du 2 nonies de l'article 283 du code général des impôts que sont seuls soumis au régime de l'autoliquidation les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d'entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier. Si la société requérante produit à l'instance un contrat de sous-traitance non-signé par la société SAS Plaine Environnement relatif à des travaux d'abattage d'arbres, sans autre précision, ces travaux ne peuvent être regardés comme des travaux d'entretien effectués en relation avec un bien immobilier. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le régime d'autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée appliqué par la SARL Jardi Bat et rappelé la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur ces factures.

33. Enfin, à supposer que la société Jardi Bat puisse être regardée comme invoquant le bénéfice, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-TVA DECLA-10-10-20 n° 534 du 29 janvier 2014, ces énonciations ne font toutefois pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont le présent arrêt fait application.

Sur les pénalités :

34. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".

35. En premier lieu, si la société requérante conteste l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas fait application de cette majoration dans la proposition de rectification du 13 juin 2017. Par suite, le moyen est inopérant.

36. En second lieu, pour justifier l'application de la majoration de 80 % prévue, en cas de manœuvres frauduleuses, par le c) de l'article 1729 du code général des impôts, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et aux rehaussements à l'impôt sur les sociétés relatifs aux factures fictives ou aux factures de complaisance en cause, l'administration fait valoir que la société Eurovert du Santerre était en cessation d'activité depuis 2011 et que son ancien gérant était salarié de la SARL Jardi Bat au moment de l'émission des factures, qu'aucun élément n'a permis de constater l'existence des véhicules prétendument mis à disposition de la SARL Jardi Bat et que le règlements de ces factures a été encaissé par des personnes physiques et non par les sociétés ayant émis les factures. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de la société requérante de restreindre ou d'égarer le pouvoir de contrôle de l'administration, justifiant l'application de la majoration prévue au c) de l'article 1729 du code général des impôts.

37. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Jardi Bat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions de la SARL Jardi Bat tendant à la décharge des impositions demeurant en litige et à la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes qu'elle a acquittées à ce titre doivent, en tout état de cause, être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : A hauteur de la remise des intérêts de retard d'un montant de 28 360 euros prononcée par le comptable public chargé du recouvrement de la dette de la SARL Jardi Bat, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la SARL Jardi Bat aux fins de décharge.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Jardi Bat est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Jardi Bat, à la SELARL Evolution Grave Randoux, liquidateur judiciaire de la SARL Jardi Bat, et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 26 janvier 2023 à laquelle siégeaient :

- M. Christian Heu, président de chambre,

- M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,

- M. Bertrand Baillard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2023.

Le président, rapporteur,

Signé :Sauveplane Le président de chambre,

Signé : C. Heu

La greffière,

Signé : N. Roméro

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

La greffière,

Nathalie Roméro

N°21DA01375 2