| France, Cour administrative d'appel, 4ème chambre, 11 janvier 2024, 22DA00900

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Lille, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 1909632 du 3 mars 2022, le tribunal administratif de Lille a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige et a mis à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 27 avril 2022, et par un mémoire, enregistré le 6 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de remettre à la charge de M. B... les suppléments d'impôt et de contributions sociales dont la décharge a été prononcée par ce jugement.

Il soutient que :

- le tribunal administratif, pour prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige, a estimé à tort que la proposition de rectification adressée le 23 décembre 2016 à M. B... était insuffisamment motivée au regard de l'exigence posée à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, en ce que, faute d'être accompagnée des annexes auxquelles la proposition de rectification adressée, le même jour, à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Tchatchateur, dont il était le gérant, renvoyait, il n'avait pas été mis à même de connaître les éléments d'information nécessaires à la compréhension du résultat reconstitué de cette entreprise au titre de l'exercice clos en 2013 et, par suite, de la somme soumise, la même année, à l'impôt sur le revenu, entre ses mains, au titre des distributions correspondantes ; en effet, M. B... n'a pas fait état, dans les observations qu'il a formulées sur le document ainsi notifié, du caractère incomplet de celui-ci, ni ne justifie avoir accompli aucune diligence pour obtenir du service les pièces annexes prétendument manquantes ; dans ces conditions, M. B... ne peut être regardé comme ayant justifié du caractère incomplet de la proposition de rectification qu'il a reçue ; au surplus, les mentions de la proposition de rectification adressée à l'EURL Tchatchateur, dont une copie était jointe à celle envoyée à M. B..., étaient, par elles-mêmes, suffisantes pour mettre ce dernier, qui, au demeurant, a été simultanément destinataire des éléments utiles en tant que représentant légal de cette entreprise, en mesure de présenter d'utiles observations sur le montant des rehaussements de ses revenus imposables portés à sa connaissance ;

- pour les motifs développés dans les écritures produites au nom de l'Etat devant le tribunal administratif, les autres moyens soulevés en première instance par M. B... et dont la cour se trouverait saisie par l'effet dévolutif de l'appel, ne sont pas fondés ;

- la réponse apportée le 7 avril 2017 aux observations formulées par M. B... est suffisamment motivée ;

- le moyen tiré de l'absence de réception, par M. B..., d'un avis d'imposition manque, en tout état de cause, en fait ;

- il est justifié de l'homologation, par une autorité valablement habilitée, du rôle émis pour obtenir le paiement des suppléments d'impôt et de contributions sociales en litige ;

- l'administration ayant renoncé à faire application de la majoration de 1,25 pour déterminer la base des suppléments de prélèvements sociaux en litige, le moyen tiré de l'absence de base légale de cette application ne peut qu'être écarté ;

- dès lors que l'administration a démontré, dans la proposition de rectification adressée à M. B..., que celui-ci était le seul maître de l'affaire, il doit être réputé avoir appréhendé les revenus distribués par la société qu'il contrôle ; l'intéressé ne renverse pas cette présomption en faisant état d'une plainte pénale déposée à l'encontre d'une ancienne salariée, à raison de faits concernant les années 2017 et 2018, sans démontrer qu'elle aurait assuré la gestion effective de la société ou contrôlé, de fait, les fonds sociaux au cours de l'année 2013 ;

- les indices mentionnés dans la proposition de rectification adressée à M. B... suffisent à établir que l'intéressé s'est délibérément abstenu de déclarer les revenus distribués perçus par lui de l'EURL Tchatchateur et à justifier du bien-fondé de la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts dont les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige ont été majorés.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 octobre 2023, et par un mémoire, enregistré le 13 décembre 2023 et qui n'a pas été communiqué, M. B..., représenté par Me Pavot, conclut au rejet de la requête et à ce qu'une somme de 4 000 euros soit mise à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- les premiers juges ont estimé à juste titre que la proposition de rectification qui lui avait été adressée le 23 décembre 2016 était insuffisamment motivée au regard du principe énoncé à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; en effet, si une copie de la proposition de rectification adressée à l'EURL Tchatchateur, qui est un contribuable distinct, était jointe à ce document, aucune des annexes auxquelles ce dernier document renvoie n'était, en revanche, jointe, ni reproduite en tous ses extraits utiles, en particulier s'agissant des montants en cause, pour lui permettre de comprendre l'origine des rehaussements appliqués à ses propres revenus imposables, ainsi que les motifs de droit et de fait fondant ces rehaussements ; l'absence de diligences de sa part pour obtenir de l'administration la communication des pièces manquantes demeure sans incidence sur l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification qui lui a été notifiée ;

- par l'effet dévolutif de l'appel, il entend maintenir les autres moyens développés devant les premiers juges ;

- l'administration a appliqué à tort la majoration d'assiette de 1,25 pour déterminer la base assujettie aux prélèvements sociaux, alors que, par sa décision 2016-610 QPC du 10 février 2017, le Conseil constitutionnel a jugé que la disposition fondant cette majoration n'est, dans cette mesure, pas conforme à la constitution ;

- il n'a reçu aucun avis d'imposition ni aucun extrait de rôle lui permettant de connaître la dette d'impôt qui lui est réclamée ;

- l'administration n'a pas justifié de la régularité de l'homologation du rôle émis pour obtenir le paiement des suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux en litige ;

- l'administration n'a pu valablement retenir qu'il aurait bénéficié, au titre de l'année 2013, de revenus distribués de la part de l'EURL Tchatchateur au seul motif que la comptabilité de cette entreprise avait été écartée et en se bornant à se prévaloir de la présomption de distribution résultant des dispositions du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, laquelle n'est d'ailleurs pas opposable aux associés, mais seulement à la société ; l'administration n'a pas davantage démontré qu'il était le maître de l'affaire et qu'il a effectivement appréhendé les sommes en cause, dans une situation dans laquelle celles-ci ont, en réalité, été détournées par une salariée indélicate à l'encontre de laquelle l'EURL Tchatchateur et lui-même ont déposé plusieurs plaintes pénales ;

- l'administration n'aurait pu davantage fonder l'imposition en litige sur les dispositions du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, faute d'apporter la preuve de ce qu'il a effectivement appréhendé les sommes regardées comme distribuées par l'EURL Tchatchateur ;

- la majoration de 40% prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré n'est pas fondée, faute pour l'administration d'apporter la preuve, qui lui incombe, de l'intention d'éluder l'impôt qu'elle lui prête.

Par une ordonnance du 8 décembre 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 14 décembre 2023 à 9 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public,

- et les observations de Me Pavot, représentant M. B....

Considérant ce qui suit :

Sur l'objet du litige :

1. L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Tchatchateur exerce, à Lille, une activité de bar à cocktails et à bières. M. A... B... en est l'unique associé et le gérant. Cette entreprise a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période s'étendant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. Au cours de ce contrôle, le vérificateur a écarté la comptabilité de l'entreprise comme dépourvue de caractère probant et a reconstitué les recettes taxables ainsi que les bénéfices imposables de l'établissement. Le service vérificateur a estimé que les rehaussements du bénéfice imposable réalisé par l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013 avaient constitué des revenus distribués imposables, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, entre les mains de M. B..., qu'elle a regardé comme le seul maître de l'affaire. L'administration a fait connaître sa position sur ce point par une proposition de rectification qu'elle a adressée, le 23 décembre 2016, à l'EURL Tchatchateur. Par une seconde proposition de rectification adressée, le même jour, à M. B..., l'administration a fait connaître à ce dernier les rehaussements que le service entendait appliquer, en conséquence des rectifications notifiées à l'entreprise, à son propre revenu imposable de l'année 2013. M. B... ayant présenté des observations qui ont seulement conduit à une réduction de la base soumise aux prélèvements sociaux, les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant, au titre de l'année 2013, des rehaussements notifiés à l'intéressé ont été mis en recouvrement le 30 septembre 2018, à hauteur de la somme totale de 26 245 euros, en droits et pénalités.

2. Sa réclamation ayant été rejetée, M. B... a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement du 3 mars 2022, le tribunal administratif de Lille a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige et a mis à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Le ministre relève appel de ce jugement, en demande l'annulation en toutes ses dispositions, ainsi que la remise à la charge de M. B... des suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux dont la décharge a été prononcée par ce jugement.

Sur le motif de décharge retenu par le tribunal administratif :

3. Pour prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige, le tribunal administratif de Lille a estimé que la proposition de rectification adressée le 23 décembre 2016 à M. B... était insuffisamment motivée au regard de l'exigence posée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, en ce que, faute d'être accompagnée des annexes auxquelles la proposition de rectification adressée à l'EURL Tchatchateur, dont M. B... était le gérant, renvoyait, la proposition de rectification ainsi adressée à M. B... n'avait pas mis celui-ci à même de connaître les éléments d'information nécessaires à la compréhension du résultat reconstitué de cette entreprise au titre de l'exercice clos en 2013 et, par suite, de la somme soumise, la même année, à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux entre ses mains au titre des distributions correspondantes.

4. En vertu des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, applicables lorsque, comme en l'espèce, la procédure de rectification contradictoire a été mise en œuvre, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

5. Il ressort des termes de la proposition de rectification adressée le 23 décembre 2016 à M. B..., que ce document, qui fait mention de l'année, ainsi que de l'impôt et des contributions concernés par le rehaussement, précise, en sa page de garde, qu'il comporte 7 pages, y compris celle-ci, et qu'il est accompagné d'une copie de la proposition de rectification adressée le même jour à l'EURL Tchatchateur. La proposition de rectification adressée à M. B..., après avoir fait état des raisons pour lesquelles le service vérificateur a estimé que l'intéressé était le seul maître de l'affaire, expose que, dans le cadre de la vérification de la comptabilité de l'EURL Tchatchateur, il a été constaté que le montant des bénéfices non déclarés par cette entreprise, au titre de l'exercice clos en 2013, s'élevaient à 80 428 euros et que, en tant que seul maître de l'affaire, M. B... était réputé avoir appréhendé cette somme, imposable entre ses mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts.

6. Par elle-même, cette proposition de rectification n'explicite aucunement les modalités selon lesquelles l'administration a évalué à 80 428 euros le montant du rehaussement opéré au niveau du résultat imposable de l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013 et, par suite, le montant des revenus regardés comme distribués, en 2013, entre les mains de M. B.... Il n'est toutefois pas contesté qu'était jointe, à ce document, une copie de la proposition de rectification adressée, le même jour, à l'EURL Tchatchateur, que M. B... verse d'ailleurs lui-même à l'instruction. Or, après avoir exposé les raisons pour lesquelles le service vérificateur a écarté la comptabilité de l'établissement comme insuffisamment sincère et probante, à raison notamment du constat d'un enregistrement global des recettes quotidiennes, seulement ventilées par moyen de paiement et non par produit, ni par taux de taxe sur la valeur ajoutée, puis s'est livré à une reconstitution des recettes taxables et des résultats imposables de cette entreprise, cette proposition de rectification détaille la méthode utilisée par le service pour reconstituer les quantités d'achats revendus, à partir de l'examen des factures des fournisseurs et d'un stock initial estimé, puis pour valoriser, par catégorie de boissons, les quantités ainsi reconstituées en tenant compte des prix d'achats mentionnés sur les factures des fournisseurs et des spécialités proposées à la vente, en cocktail ou séparément, sur les cartes présentées, seul le chiffre d'affaires réalisé sur les ventes de boissons et préparations alcoolisées, assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée au taux normal, ayant été reconstitué, après déduction, par application de taux forfaitaires représentatifs, des pertes et des offerts. Le service justifie ainsi le montant du chiffre d'affaires taxable reconstitué, en tire le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants et, moyennant la prise en compte d'un profit sur le Trésor et de factures d'achats non comptabilisées, évalue l'insuffisance de résultat déclaré au titre de l'exercice clos en 2013 et, par suite, le rehaussement qu'il estime devoir appliquer à ce résultat.

7. Si cette proposition de rectification, faisant suite à la vérification de la comptabilité de l'EURL Tchatchateur, renvoie à plusieurs pièces annexes, en ce qui concerne, notamment, le détail des achats d'alcool résultant, en quantités et prix, des factures des fournisseurs, ou le dépouillement du relevé des ventes par catégorie de produits ou encore les modalités de calcul d'un prix moyen pondéré du centilitre d'alcool contenu dans chaque cocktail, ces pièces n'étaient, eu égard aux mentions contenues, ainsi qu'il a été dit, dans la proposition de rectification elle-même, pas indispensables à son lecteur pour identifier les éléments retenus par le service pour fonder sa reconstitution du résultat de cette entreprise au titre de l'exercice clos en 2013 et pour comprendre la méthode mise en œuvre pour ce faire. Dès lors, à supposer même que, comme l'allègue M. B..., les pièces annexées à la proposition de rectification adressée à l'EURL Tchatchateur, dont, au demeurant, il ne conteste pas en avoir été rendu concomitamment destinataire en tant que responsable légal de cette entreprise, n'étaient pas jointes à la copie accompagnant la proposition de rectification qui lui a été adressée le même jour pour lui faire connaître les conséquences tirées, par le service, de la vérification de la comptabilité de cette entreprise sur sa propre situation fiscale, cette omission n'a pas été de nature, au égard à ce qui vient d'être dit, à rendre insuffisante la motivation de cette proposition de rectification, ni à faire obstacle à ce que M. B... puisse, en toute connaissance de cause, présenter d'utiles observations sur les rehaussements notifiés, ce qu'il a d'ailleurs fait. Par suite, le ministre est fondé à soutenir que le tribunal administratif de Lille a prononcé à tort la décharge des suppléments d'impôt et de contributions sociales en litige, au motif que ceux-ci avaient été établis à l'issue d'une procédure irrégulière, au regard de l'exigence de motivation posée, en ce qui concerne la proposition de rectification, par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.

8. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par M. B... devant le tribunal administratif de Lille, ainsi que ceux que l'intéressé soulève en appel.

Sur les autres moyens :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

S'agissant de l'absence de réception d'un avis d'imposition :

9. Si M. B... soutient qu'il n'a été rendu destinataire, pour ce qui concerne les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige, d'aucun avis d'imposition, ni même d'aucun extrait de rôle, ce moyen, qui relève du contentieux du recouvrement de l'impôt, est, en tout état de cause, inopérant dans le cadre du présent litige, qui relève du contentieux d'assiette.

S'agissant de l'homologation du rôle d'imposition :

10. Aux termes de l'article 1658 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " Les impôts directs et les taxes assimilées sont recouvrés en vertu soit de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet, soit d'avis de mise en recouvrement. / Pour l'application de la procédure de recouvrement par voie de rôle prévue au premier alinéa, le représentant de l'Etat dans le département peut déléguer ses pouvoirs aux agents de catégorie A placés sous l'autorité des directeurs départementaux des finances publiques ou des responsables de services à compétence nationale, détenant au moins un grade fixé par décret en Conseil d'Etat. La publicité de ces délégations est assurée par la publication des arrêtés de délégation au recueil des actes administratifs de la préfecture. ".

11. Pour l'application de ces dispositions, l'article 376-0 bis de l'annexe II au code général des impôts précise que le grade mentionné au second alinéa de l'article 1658 du code général des impôts est celui d'administrateur des finances publiques adjoint.

12. Il résulte des éléments versés à l'instruction par le ministre en cause d'appel que le rôle émis pour la mise en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige a été rendu exécutoire le 6 septembre 2018 par M. C... D..., administrateur des finances publiques adjoint. Comme le faire valoir le ministre en appel, le signataire bénéficiait, comme tous les collaborateurs du directeur régional des finances publiques du Nord-Pas-de-Calais et du département du Nord ayant au moins le grade d'administrateur des finances publiques adjoint requis par les dispositions de l'article 1658 du code général des impôts et de l'article 376-0 bis de l'annexe II à ce code, d'une délégation de pouvoir qui lui avait été consentie par un arrêté du préfet de la région Nord-Pas-de-Calais, préfet du Nord du 14 février 2017 qui a fait l'objet, conformément à l'exigence posée par le dernier alinéa de l'article 1658 du code général des impôts, d'une publication le 16 février 2017 au n°48 du recueil des actes administratifs de la préfecture du Nord. Il suit de là que, compte tenu des preuves apportées par le ministre, le moyen tiré par M. B... de ce que le rôle émis pour assurer le recouvrement des suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux mis à la charge de son foyer fiscal au titre de l'année 2013, n'a pas été régulièrement rendu exécutoire doit être écarté.

S'agissant de l'absence de notification d'un avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle :

13. Il est constant que les impositions et contributions en litige ne résultent pas d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. B.... Dès lors, le moyen tiré, par ce dernier, de ce qu'il n'a pas été rendu destinataire d'un avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle doit être écarté comme inopérant. M. B... n'est pas fondé à se prévaloir, à cet égard, des énonciations du paragraphe n° 240 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-CF-PGR-20-10, qui, s'agissant d'une question afférente à la régularité de la procédure d'imposition, ne peuvent être regardées comme comportant, au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, une interprétation formelle de la loi fiscale qui soit opposable à l'administration.

S'agissant de l'absence de respect des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire :

14. Si M. B... soutient avoir été privé, en raison de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification qui lui a été adressée le 23 décembre 2016, de garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire, prévue aux articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, ce moyen doit être écarté par les motifs énoncés au point 7 du présent arrêt.

S'agissant de la motivation de la réponse aux observations du contribuable :

15. En vertu de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée.

16. M. B... fait grief à l'administration de n'avoir pas justifié, dans la réponse apportée, le 7 avril 2017, à ses observations, que le montant des revenus réputés distribués entre ses mains soit ramené de 80 428 euros à 25 866 euros. Toutefois, il ressort des mentions mêmes de ce document que le service y explique expressément que cette réduction tire les conséquences de l'admission partielle des observations de l'EURL Tchatchateur, au demeurant formulées par M. B... en tant que gérant de cette société, et il n'est pas contesté qu'une copie de la réponse aux observations de la société était jointe. Dès lors, le moyen manque en fait.

En ce qui concerne le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige :

S'agissant de la preuve de l'appréhension des revenus réputés distribués :

17. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / (...) ". Il incombe, en principe, à l'administration d'apporter la preuve que le contribuable a effectivement disposé des sommes regardées par elle comme distribuées par une société. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. L'invocation de cette présomption pour établir l'appréhension des sommes en cause ne dispense cependant pas l'administration d'établir, au préalable, que ces sommes correspondent, pour la société versante, à un désinvestissement.

18. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige procèdent, ainsi qu'il a été dit précédemment, de l'inclusion dans les revenus imposables de M. B..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, de sommes correspondant à un rehaussement des bénéfices de l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013, et regardées comme des revenus distribués par cette société à M. B..., que l'administration a considéré comme le seul maître de l'affaire.

19. D'une part, les rehaussements notifiés à l'EURL Tchatchateur résultent, ainsi qu'il a été dit au point 6, de la reconstitution de son chiffre d'affaires taxable à laquelle le vérificateur a procédé, en se fondant sur l'examen des factures des fournisseurs et sur une estimation du stock initial de marchandises, puis en mettant en œuvre une méthode de reconstitution afin de valoriser, par catégorie de boissons, les quantités reconstituées en tenant compte des prix d'achats mentionnés sur les factures des fournisseurs et des spécialités proposées à la vente, en cocktail ou séparément, sur les cartes présentées. La mise en œuvre de cette méthode a conduit le vérificateur à constater l'insuffisance du chiffre d'affaires déclaré par l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013 et à établir des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée collectée. En outre, la reconstitution des résultats imposables de la société tire les conséquences de cette opération, en déduisant notamment du chiffre d'affaires reconstitué des factures d'achat non comptabilisées, obtenues par le service vérificateur dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès des fournisseurs. Dans cette situation, dans laquelle, d'une part, la reconstitution des recettes taxables et des résultats avant impôt tirés de l'activité de l'EURL Tchatchateur a conduit le service à mettre en évidence une minoration importante des recettes portées par l'entreprise sur ses déclarations de chiffre d'affaires, d'autre part, le service vérificateur a écarté comme insuffisamment sincère et probante la comptabilité de l'établissement et, enfin, en l'absence, au vu des constatations dont le service rend compte dans la proposition de rectification et des écritures de l'administration, d'indice en ce sens, les bénéfices ainsi reconstitués ne peuvent être regardés comme ayant été mis en réserve ou incorporés au capital, mais doivent être regardés comme ayant été désinvestis, M. B... ne soutenant d'ailleurs pas que ces bénéfices auraient été conservés par l'entreprise, mais faisant, au contraire, état de détournements commis par une salariée indélicate.

20. D'autre part, l'administration a entendu, en ce qui concerne ces bénéfices de l'EURL Tchatchateur, se prévaloir, pour fonder les suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux en litige, de la présomption d'appréhension attachée à la qualité de seul maître de l'affaire, après avoir estimé, à partir d'un faisceau d'indices, que cette qualité devait être attribuée à M. B.... Au nombre de ces indices figure le fait que l'intéressé était l'associé unique et le gérant statutaire de l'EURL Tchatchateur au cours de l'année 2013. L'administration a retenu, en outre, le fait que M. B... était l'interlocuteur unique des principaux fournisseurs de l'EURL Tchatchateur, comme l'exercice de son droit de communication auprès de ceux-ci a permis au service vérificateur de le constater.

21. M. B... ne discute pas de la réalité des constats ainsi opérés par l'administration, mais indique avoir introduit en octobre 2017, en son nom propre, puis le 14 juin 2019, au nom de l'EURL Tchatchateur, des plaintes pénales à l'encontre d'une ancienne salariée de l'entreprise, qui était aussi sa compagne jusqu'en 2018, à raison notamment de faits de faux et d'usage de faux ainsi que de détournements de fonds sociaux dans le but de couvrir des dépenses à caractère personnel. Il en tire la conclusion que l'administration l'a, dans ces conditions, regardé à tort comme le seul maître de l'affaire et comme ayant appréhendé les revenus réputés distribués correspondant aux recettes réintégrées au résultat imposable de l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013, alors qu'en réalité, ces recettes ont été appréhendées par l'intéressée, qui tenait d'ailleurs la caisse et gérait les relations de l'entreprise avec les tiers.

22. Toutefois, le seul dépôt d'une main courante, en mai 2022, et de ces deux plaintes pénales, lesquels actes, versés à l'instruction, imputent à cette ancienne salariée et compagne de M. B... des faits commis au cours des années 2017, 2018, 2019 et 2022, postérieures à l'année d'imposition 2013 en litige, de même qu'à la vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'EURL Tchatchateur, ne peut suffire à établir que tout ou partie des recettes réintégrées au résultat imposable de cette entreprise au titre de l'exercice clos en 2013 aurait été appréhendé par cette ancienne salariée, ni à établir que l'intéressée avait, de fait, la disposition des fonds de l'entreprise au cours de cet exercice. Ainsi, par ce seul moyen, M. B... ne conteste pas sérieusement les indices avancés par l'administration et exposés au point 20, qui doivent être regardés comme établissant qu'il était le seul maître de l'affaire au cours de l'année d'imposition 2013 en litige. Les résultats reconstitués pour l'EURL Tchatchateur au titre de l'exercice clos en 2013 doivent, par suite, être réputés avoir été entièrement appréhendés par M. B..., qui ne peut utilement soutenir que l'administration n'aurait mis en évidence aucun prélèvement effectif de sa part. L'administration était, dès lors, fondée à réintégrer les sommes correspondantes à ses revenus imposables de l'année 2013, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts.

S'agissant de l'application de la majoration d'assiette pour le calcul des suppléments de prélèvements sociaux :

23. M. B... soutient que l'administration a appliqué à tort la majoration d'assiette de 1,25 pour déterminer la base assujettie aux prélèvements sociaux, alors que, par sa décision 2016-610 QPC du 10 février 2017, le Conseil constitutionnel a jugé que la disposition fondant cette majoration n'est, dans cette mesure, pas conforme à la constitution.

24. Toutefois, l'examen de la réponse apportée, le 7 avril 2017, aux observations formulées par M. B... sur la proposition de rectification du 23 décembre 2016 révèle que l'administration, faisant droit, sur ce point, à ces observations, a abandonné cette majoration d'assiette, qui n'a pas été mise en recouvrement. Le moyen manque ainsi en fait.

Sur les pénalités :

25. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".

26. Pour justifier que les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant des rehaussements notifiés à M. B... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et se rapportant aux revenus réputés distribués, au titre de l'année 2013, par l'EURL Tchatchateur aient été assortis de la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a retenu, selon les termes de la proposition de rectification adressée à l'intéressé le 23 décembre 2016, que la minoration du chiffre d'affaires porté sur les déclarations souscrites au nom de l'entreprise, par rapport au chiffre d'affaires reconstitué par le service par la mise en œuvre d'une méthode qui n'est pas purement théorique et dont la pertinence n'est pas sérieusement contestée par M. B..., qui se borne à alléguer qu'elle aboutit à un résultat irréaliste, a été opérée en toute connaissance de cause, de même que la globalisation de l'enregistrement des recettes journalières et que l'absence de tenue de l'inventaire du stock, et que ces manquements comptables et déclaratifs ont conduit à soustraire des sommes importantes à l'impôt. Dans ses écritures d'appel, le ministre y ajoute que ces manquements, qui présentent un caractère répété durant l'exercice en cause, sont nécessairement le fait de M. B..., gérant, associé unique et, par suite, responsable légal de l'EURL Tchatchateur, et, en outre, seul maître de l'affaire au cours de l'année d'imposition 2013 en litige, au titre de laquelle la déclaration de revenus qu'il a souscrite ne reprend pas les revenus distribués qu'il a perçus de l'entreprise. L'ensemble de ces éléments, qui ne sont pas sérieusement contestés et qui ne consistent pas dans le seul constat d'erreurs comptables mineures ou de manquements déclaratifs isolés de M. B... dans la gestion de son entreprise, sont de nature à établir l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé l'intéressé, quand bien même les chiffres d'affaires déclarés par l'EURL Tchatchateur au titre d'exercices antérieurs n'a pas été remis en cause. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a fait application aux suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux mis à la charge de M. B... au titre de l'année 2013, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts.

27. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. B... a été assujetti au titre de l'année 2013 et, après avoir regardé l'Etat comme partie perdante dans l'instance, au sens et pour l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, a mis à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de ces dispositions. Il résulte également de ce qui précède que le ministre est fondé à demander que les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dont la décharge a été prononcée par ce jugement soient remis, en droits et pénalités, à la charge de l'intéressé. Enfin et par voie de conséquence, les conclusions de la demande de M. B... qui ont été accueillies par ce jugement doivent être rejetées et il doit en être de même des conclusions que l'intéressé présente, en cause d'appel, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1909632 du 3 mars 2022 du tribunal administratif de Lille est annulé.

Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dont la décharge a été prononcée par ce jugement sont remises, en droits et pénalités, à la charge de M. B....

Article 3 : Les conclusions correspondantes de la demande présentée par M. B... devant le tribunal administratif de Lille, ainsi que les conclusions qu'il présente en appel au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à M. A... B....

Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 14 décembre 2023 à laquelle siégeaient :

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative ;

- M. Bertrand Baillard, premier conseiller ;

- M. Jean-François Papin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 janvier 2024.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe président de la formation

de jugement,

Signé : F.-X. Pin

La greffière,

Signé : E. Héléniak

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Elisabeth Héléniak

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N°22DA00900