Vu la décision en date du 2 janvier 1989, enregistrée au greffe de la cour le 20 janvier 1989, par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée pour M. X... ;
Vu la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 10 septembre 1986, présentée pour M. Louis X..., demeurant ... (Haute-Savoie), par la SCP LYON-CAEN, FABIANI, LIARD, avocats au Conseil d'Etat et à la cour de cassation ;
M. X... demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement du 27 juin 1986 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1976 à 1979,
2°) de prononcer la décharge de cette imposition ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 27 juin 1990 :
- le rapport de M. CHANEL, conseiller ;
- et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
Sur la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts applicable à la date de la notification des redressements qui ont servi de base à l'établissement des droits en litige : ..."2 - Les notifications de redressement doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation. L'administration invite en même temps l'intéressé à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de cette notification. Si le redevable donne son accord dans le délai prescrit ou si des observations présentées dans ce délai sont reconnues fondées, l'administration procède à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement sur la base acceptée par l'intéressé. A défaut de réponse ou d'accord dans le délai prescrit, l'administration fixe la base de l'imposition et calcule le montant de l'impôt exigible, sous réserve du droit de réclamation du redevable après l'établissement du rôle ou l'émission d'un avis de mise en recouvrement. Les réponses par lesquelles l'administration rejette les observations du contribuable doivent être motivées. 3 - Par dérogation aux dispositions de l'alinéa qui précède, lorsque le désaccord persiste, il peut être soumis, sur l'initiative de l'administration ou à la demande du redevable, à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans les matières prévues aux articles 55, 98 et 287-3, soit de la commission départementale de conciliation dans les cas visés à l'article 667-2." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis de réception versé au dossier, que M. X... a reçu le 12 septembre 1980 la notification de redressements en date du 11 septembre 1980 par laquelle l'inspecteur des impôts, lequel n'était pas tenu de notifier au contribuable, contrairement à ce que soutient ce dernier, les redressements mis à la charge de la société COGECO dont il était le gérant, a fait connaître à l'intéressé de façon motivée les redressements envisagés ; que M. X... n'établit pas par ses simples allégations que la lettre, au demeurant seulement signée par son conseil, par laquelle il faisait connaître ses observations sur la notification de redressements et qui n'a été enregistrée par le service des impôts que le 14 octobre 1980, soit après l'expiration du délai de trente jours prévu par les dispositions précitées de l'article 1649 quinquies A, aurait été déposée avant la date d'expiration de ce délai ; que la circonstance que l'administration ait réclamé au conseil du contribuable la production d'un mandat ne saurait être regardée comme une preuve suffisante de ce que l'intéressé aurait fait parvenir ses observations dans le délai imparti ; que, dès lors, M. X... n'est pas fondé à soutenir que le caractère contradictoire de la procédure aurait été méconnu et que l'administration aurait dû saisir la commission départementale des impôts ; que, compte tenu de l'acceptation tacite donnée par le contribuable, la charge de la preuve de l'exagération des impositions contestées lui incombe ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : "L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année" ; qu'aux termes de l'article 109-1 de ce même code "sont considérés comme revenus distribués : 1° - tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital, 2° - toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevés sur les bénéfices" ; qu'aux termes de l'article III du même code "sont notamment considérés comme revenus distribués : a) sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret" ;
En ce qui concerne les redressements afférents aux rémunérations allouées à M. X... par la société d'H.L.M. du "Mont Blanc" en 1976 et 1977 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de la délibération en date du 8 mars 1973 du conseil d'administration de la société d'H.L.M. "Mont Blanc" et des attestations de cette société certifiant que l'intéressé avait été lié à elle par un contrat de travail jusqu'en 1977, que M. X..., expert comptable et gérant de la S.A.R.L. COGECO, a exercé dans cette société des fonctions d'administrateur provisoire ; qu'ainsi, nonobstant la circonstance invoquée par le ministre qu'une telle situation aurait été illégale et de surcroît contraire aux clauses contractuelles de non concurrence, M. X... doit être regardé comme démontrant en l'espèce que les tâches qu'il accomplissait comme salarié de la société d'H.L.M. "Mont Blanc" étaient différentes et dissociables de celles qu'il assumait dans le cadre de la mission de révision comptable qu'il exerçait dans cette dernière société, pour le compte de la S.A.R.L. COGECO ; que, dès lors, M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a regardé les salaires qu'il a perçus en 1976 et 1977 de la société d'H.L.M. "Mont Blanc" comme des recettes d'exploitation de la S.A.R.L. COGECO passibles de l'impôt sur les sociétés et comme des revenus distribués sur le fondement de l'article 109-1 du code général des impôts ; qu'il y a lieu, par suite, d'accorder à M. X... décharge du complément d'impôt mis à sa charge au titre des années 1976 et 1977 correspondant à la réintégration, comme revenus de capitaux mobiliers, des salaires qu'il avait déclarés comme perçus de la société H.L.M. "Mont Blanc" ;
En ce qui concerne les redressements afférents aux "avances" consenties par la société COGECO :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction, d'une part, que si en 1978 la société COGECO a avancé à M. X... une somme de 200 000 francs en vue de l'acquisition de locaux destinés à être loués à la société et si une écriture comptable passée à la clôture de l'exercice 1978 a constaté le remboursement de cette somme, aucune opération bancaire correspondant à ce remboursement n'est intervenue et, d'autre part, que le 31 juillet 1979 la société a viré, sans passer l'écriture comptable correspondante, la somme de 250 000 francs au compte bancaire de M. X... ; qu'eu égard au caractère fictif de ces opérations, et nonobstant la circonstance que la somme de 200 000 francs aurait été remboursée par compensation de salaire et remise de traite et de chèques en 1979 et 1980 et que la somme de 250 000 francs aurait permis l'acquisition d'un bon de caisse qui aurait servi de garantie dans le litige opposant le contribuable à l'un de ses associés, ces deux sommes ne revêtaient pas le caractère d'avances, comme le soutient le requérant ; que c'est à bon droit que l'administration qui établit que les sommes litigieuses ont été appréhendées par M. X..., associé de la S.A.R.L. COGECO, les a regardées comme des revenus distribués en application des dispositions précitées de l'article 109-1-2° ;
Considérant, en second lieu, que l'administration a regardé comme revenus distribués au sens de l'article 111 a) du code général des impôts, à titre d'avance mise à la disposition de M. X..., associé de la S.A.R.L. COGECO, la somme de 18 106 francs correspondant à la différence entre, d'une part, le montant du loyer fixé à 88 200 francs en 1979 pour les locaux qu'occupait la société et, d'autre part, les traites relatives à l'acquisition des locaux qu'elle a acquittées pour le compte du contribuable qui en était le propriétaire ; que la circonstance, invoquée par le requérant, que cette somme ferait partie d'un courant d'affaires commerciales normal, ne lui ôte pas le caractère d'une avance à un associé ; que M. X... ne saurait utilement se prévaloir d'une réponse ministérielle du 29 décembre 1953 qui concerne les avances sur le prix de marchandises versées par un associé ; que, dès lors, M. X... n'est pas fondé à soutenir que la somme de 18 106 francs n'aurait pas dû être regardée comme un revenu imposable au titre de l'année 1979 ;
En ce qui concerne les redressements relatifs aux salaires figurant au compte "salaires à payer" :
Considérant que si la totalité des salaires dus par la S.A.R.L. COGECO à M. X... de 1976 à 1979 n'a pas été versée sur le compte courant de ce dernier, mais portée en charge sur un compte de "salaires à payer", sans faire l'objet d'une régularisation au début des exercices suivants, il résulte des indications données par le requérant que c'est dans l'intérêt de la société, qui connaissait alors des difficultés de trésorerie, que M. X..., gérant, a volontairement laissé à la disposition de la société les sommes dont s'agit ; qu'elles doivent dès lors être regardées comme ayant été mises à la disposition du contribuable et par suite comme constitutives de revenus au sens de l'article 12 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé, sauf en ce qui concerne le complément d'impôt mis à sa charge au titre des années 1976 et 1977 correspondant à la réintégration comme revenus de capitaux mobiliers des salaires perçus de la société H.L.M. "Mont Blanc", à se plaindre de ce que par le jugement attaqué, lequel est suffisamment motivé et comporte le visa des conclusions et moyens échangés par les parties, le tribunal administratif a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1976 à 1979 ;
Article 1er : M. X... est déchargé du complément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1976 et 1977 correspondant à la réintégration comme revenus de capitaux mobiliers des salaires qu'il a déclarés comme perçus de la société H.L.M. "Mont Blanc" ;.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble en date du 27 juin 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision..
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté..
