Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Grenoble, à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes, et à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des pénalités de 40 % pour manquement délibéré.
Par un jugement n° 1904157 du 28 octobre 2022, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 décembre 2022 et 17 août 2023, M. B... A..., représenté par Me Tournoud, demande à la cour :
1°) d'annuler ou réformer ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge totale ou partielle de ces impositions et la décharge des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et une somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- il faut intégrer dans l'échantillon comparatif les quatorze logements et douze garages vendus à la société ICF Sud-Est Méditerranée et sans prendre en considération la taxe sur la valeur ajoutée collectée par cette société ; l'écart entre la valeur vénale et le prix d'achat n'est pas significatif dès lors qu'il est inférieur à 20 % ;
- la libéralité a été consentie par son père et non par la SCI Natura Green ou par la SAS Alprom ;
- les revenus distribués n'étaient imposables qu'à hauteur de 50 % correspondant à la participation de la SAS Alprom au sein de la SCI Natura Green ; il ne pouvait pas savoir que l'avantage octroyé devait être taxé à hauteur de 100 % dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
- les pénalités de 40 % pour manquement délibéré ne sont pas fondées ; le principe de personnalité des peines s'oppose à l'application de cette pénalité.
Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 10 août 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 11 septembre 2023.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Porée, premier conseiller,
- et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La SCI Natura Green, société civile de construction-vente soumise au régime d'imposition des sociétés de personnes, ayant pour associées la SAS Alprom et la SASU Terre Alpine, détentrices chacune de 50 % des parts, a réalisé un programme immobilier au Bourget-du-Lac (Savoie) comprenant la construction de quatre bâtiments dont l'un était destiné à un bailleur social. Par acte du 10 février 2015, elle a cédé, en l'état futur d'achèvement, à M. A..., associé de la SAS Alprom dont il détenait 4,84 % du capital, un appartement T2, un garage et une cave compris dans cet ensemble immobilier au prix de 150 000 euros. A l'issue d'une vérification de comptabilité de la SCI Natura Green, l'administration a estimé que le prix de cession avait été volontairement minoré par rapport à la valeur vénale des biens à hauteur de 32 873 euros et que l'insuffisance de prix ainsi que les frais d'enregistrement de 1 618 euros incombant à l'acquéreur pris en charge par la société présentaient le caractère d'une distribution occulte imposable entre les mains de M. A... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 111 c. du code général des impôts. M. A... relève appel du jugement du 28 octobre 2022 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge du complément d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2015 à raison de la réintégration de revenus distribués d'un montant de 34 491 euros dans son revenu imposable et des majorations pour manquement délibéré de 40 % appliquées à ces impositions sur le fondement du a. de l'article 1729 du code.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'existence d'une libéralité :
2. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ".
3. En cas d'acquisition à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix ne comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées de l'article 111 c du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour l'un des cocontractants, d'octroyer et, pour l'autre, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession. Dans le cas où le vendeur et l'acquéreur sont liés par une relation d'intérêts, l'intention d'octroyer et de recevoir une libéralité est présumée. En outre, lorsque l'administration procède à l'évaluation de la valeur vénale d'un bien en se référant à des transactions qui ont porté sur des immeubles situés à proximité de son lieu de situation, il lui appartient de retenir des termes de comparaison relatifs à des ventes qui ont porté sur des biens similaires, intervenues à une date peu éloignée dans le temps.
4. En premier lieu, il résulte de l'instruction que, pour déterminer la valeur vénale de l'appartement T2, de la cave et du garage cédés à M. A... par la SCI Natura Green, le vérificateur a retenu comme termes de comparaison trois ventes à des particuliers réalisées par cette société portant sur des appartements T2 compris dans le même programme immobilier se trouvant, l'un, dans le même bâtiment B comme celui du requérant et, les deux autres, dans les bâtiments A et C, dont la surface, l'exposition et la description présentaient des similitudes avec les biens acquis par M. A... et dont le prix de vente moyen a été de 182 873 euros. Si M. A... soutient qu'il fallait intégrer dans les éléments de comparaison les appartements compris dans le cadre du même programme immobilier vendus à la société d'HLM ICF Sud-Est Méditerranée, il est constant, d'une part, que les 14 appartements cédés à cette société, constitués de logements sociaux destinés à la location, lui ont été vendus en bloc et, d'autre part, que, parmi les 14 logements cédés figuraient un appartement de type T4 et cinq appartements de type T3 ne présentant pas les mêmes caractéristiques que les biens cédés à M. A.... Au demeurant, il résulte de la proposition de rectification du 6 janvier 2017 que M. A... a admis, lors du débat oral et contradictoire, que le prix de vente de chaque bien était fonction de nombreux paramètres, notamment la survalorisation destinée à compenser la vente à perte sur les logements sociaux. L'écart de 32 873 euros constaté entre la valeur vénale de 82 873 euros résultant des transactions portant sur les trois appartements retenus à bon droit comme termes de comparaison et le prix de cession de 150 000 euros convenu dans l'acte présente un caractère significatif.
5. En second lieu, compte tenu de la communauté d'intérêts entre M. A..., associé de la SAS Alprom, elle-même associée à hauteur de 50 % de la SCI Natura Green, et la SCI Natura Green dont son père était le gérant de même qu'il était le dirigeant et l'associé majoritaire de la SAS Alprom, l'intention de M. A... de recevoir et celle de la SCI Natura Green d'octroyer une libéralité correspondant à la minoration du prix de cession des biens vendus est présumée établie.
En ce qui concerne la base légale de l'imposition de la libéralité :
6. En vertu des articles 8, 218 bis et 238 bis K du code général des impôts, les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés sont imposables à raison des bénéfices, déterminés selon les règles prévues pour cet impôt, réalisés par les sociétés de personnes dont elles sont associées, dans la mesure des parts qu'elles détiennent. Le versement d'une rémunération ou d'un avantage occulte par une société de personnes dont des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés détiennent une part des droits sociaux correspond, dans la mesure de cette part, à une distribution de revenus imposable chez le bénéficiaire de cette rémunération dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
7. D'une part, l'avantage en cause a été octroyé non par le père de M. A..., gérant et associé majoritaire de la SAS Alprom, mais par la SCI Natura Green elle-même. D'autre part, dès lors que la SCI Natura Green était détenue en totalité par la SAS Alprom et la SASU Terre Alpine, sociétés imposables à l'impôt sur les sociétés, c'est par une exacte application de ces dispositions que l'intégralité de l'avantage occulte consenti à M. A..., constitutif d'un supplément de résultat imposable pour ces deux sociétés réputé avoir été désinvesti par ces dernières, a été imposé entre ses mains dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 111 c. du code général des impôts sans que celui-ci puisse utilement faire valoir qu'il ne détenait que 4,84 % du capital de la SAS Alprom pour faire échec à l'imposition de la distribution sur le fondement de cette disposition.
Sur les pénalités :
8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".
9. D'une part, en relevant que l'écart entre la valeur vénale et le prix d'achat de l'appartement, de la cave et du garage est significatif et que M. A..., en sa qualité d'associé de la SAS Alprom, laquelle était en charge de la commercialisation du programme immobilier, ne pouvait ignorer qu'un avantage lui était consenti non seulement en termes de minoration du prix de vente mais aussi en termes de prise en charge par la SCI Natura Green de frais d'enregistrement ne présentant aucun intérêt pour cette société, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'existence d'une intention délibérée de M. A... d'éluder l'impôt justifiant l'application de la majoration pour manquement délibéré aux impositions en litige.
10. D'autre part, il résulte du point 5 que M. A... a eu l'intention de recevoir une libéralité qu'il aurait ainsi dû déclarer. Il a ainsi participé aux agissements commis par la SCI Natura Green et son père. Par suite, le principe de personnalité des peines n'a pas été méconnu.
11. Il résulte de ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et celles en tout état de cause relatives aux dépens, doivent être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 8 février 2024, à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président de chambre,
Mme Courbon, présidente-assesseure,
M. Porée, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 29 février 2024.
Le rapporteur,
A. Porée
Le président,
D. Pruvost
La greffière,
N. Lecouey
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition,
La greffière,
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N° 22LY03705
