| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 15 juin 2017, 15MA03780

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B... C... a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1400899 du 2 juillet 2015, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 8 septembre 2015 et le 5 juillet 2016, M. C..., représenté par Me F..., demande à la Cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nîmes du 2 juillet 2015 ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en méconnaissance notamment des énonciations de la documentation administrative de base n° 13 L-1513 et de l'instruction référencée BOI-CF-IOR-10-40 ;

- l'administration ne lui a pas transmis les pièces obtenues auprès de tiers en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et des énonciations des instructions fiscales référencées 13 L-6-06 et BOI-CF-PGR-30-10 ;

- la vérification de la comptabilité de la société Erivam est irrégulière ;

- il peut prétendre à la réduction d'impôt prévue par les dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ;

- il est fondé à se prévaloir des énonciations de l'instruction fiscale référencée 5-B-2-07.

Par un mémoire en défense, enregistré le 15 janvier 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Ouillon,

- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public.

1. Considérant que M. C... relève appel du jugement du 2 juillet 2015 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 à raison de la remise en cause de la réduction d'impôt, prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts, qu'il avait pratiquée au titre d'investissements productifs réalisés par différentes sociétés en participation, dont il était membre, ayant pour objet d'acquérir des équipements photovoltaïques en Guadeloupe ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " et qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ;

3. Considérant que la proposition de rectification du 23 octobre 2012 mentionne l'impôt concerné, les années d'imposition, le montant des rectifications opérées et leur fondement juridique ; qu'elle décrit l'opération d'investissement à laquelle l'intéressé a souscrit, fait mention des informations obtenues par l'administration auprès d'Electricité de France dans le cadre de son droit de communication, qui l'ont conduite à estimer que les investissements correspondant à l'achat de centrales photovoltaïques ne pouvaient être regardés comme réalisés au 31 décembre des années 2009 et 2010 et précise les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour remettre en cause la réduction d'impôt accordée au titre des investissements en cause ; que la circonstance, à la supposer établie, que les pièces contenant les informations obtenues auprès d'Electricité de France n'auraient pas été effectivement annexées à la proposition de rectification, n'a pas privé M. C... de la possibilité de présenter utilement ses observations, ce qu'il a d'ailleurs fait ; que, par suite, la motivation de la proposition de rectification adressée à M. C... étant suffisante, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;

4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, d'informer le contribuable, avec une précision suffisante, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition, afin de permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ;

5. Considérant qu'il ressort des termes de la proposition de rectification du 23 octobre 2012 que celle-ci indiquait, avec une précision suffisante, les éléments d'information transmis par Electricité de France à l'administration à la suite de l'exercice de son droit de communication ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait assis les suppléments d'impôt contestés sur d'autres informations recueillies auprès de tiers ; que la proposition de rectification mentionnait que les éléments de réponse transmis par Electricité de France étaient joints en annexe ; que si M. C... soutient ne pas avoir été destinataire, malgré sa demande, des renseignements ainsi obtenus par l'administration, il ne résulte pas de l'instruction et particulièrement du courriel du 28 février 2013 adressé par un mandataire du requérant à l'administration par lequel il demandait " la communication d'une copie des pièces et des dossiers effectivement utilisés pour la rédaction " de la proposition de rectification en cause, qu'il aurait porté à la connaissance du service le caractère incomplet de la proposition de rectification qu'il a reçue ; que l'administration a ainsi transmis à M. C... avant la mise en recouvrement des impositions en litige, les documents contenant les renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux rectifications en litige et obtenus auprès d'un tiers ; que, dans ces conditions, l'administration n'a pas, contrairement à ce que soutient le requérant, méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

6. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a utilisé exclusivement les renseignements obtenus, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, auprès d'Electricité de France pour remettre en cause la réduction d'impôt pratiquée par M. C... sur le fondement de l'article 199 undecies B du code général des impôts sans se fonder sur des informations recueillies à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société Erivam, gestionnaire des sociétés en participation dont le requérant était membre ; que, par suite, l'irrégularité de la vérification de comptabilité de la société Erivam, à la supposer établie, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;

7. Considérant, enfin, que M. C... n'est pas fondé à se prévaloir des énonciations du paragraphe 75 de la documentation administrative de base référencée 13 L-1513 à jour au 1er juillet 2002, reprises au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-CF-IOR-10-40, ni de celles du paragraphe 12 de l'instruction fiscale référencée 13 L-6-06 du 21 septembre 2006, reprises au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-CF-PGR-30-10, qui sont relatives à la procédure d'imposition et ne comportent pas d'interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Sur le bien-fondé des impositions :

8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux faits en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 K de l'annexe II à ce code : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " et qu'aux termes de l'article 95 Q de la même annexe : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ;

9. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer ; que dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et, par suite, productives de revenus qu'à compter de cette date ;

10. Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des renseignements obtenus auprès d'Electricité de France, que les centrales photovoltaïques acquises par les sociétés dont M. C... était membre, n'étaient pas raccordées en 2009 et en 2010 au réseau électrique ; qu'aucun certificat de conformité n'avait d'ailleurs été délivré par l'organisme agréé que constitue le comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité ; qu'en se bornant à faire état de ce que les sociétés exploitant les centrales photovoltaïques ont effectué toutes les diligences nécessaires pour exploiter ces installations et ont connu des difficultés avec Electricité de France, le requérant n'apporte aucun élément de nature à infirmer le constat de fait sur lequel s'est fondée l'administration pour remettre en cause les réductions d'impôt en litige ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus au 31 décembre des années 2009 et 2010, l'administration a pu à bon droit remettre en cause les réductions d'impôt correspondantes ;

11. Considérant, en deuxième lieu, que M. C... se prévaut des énonciations du paragraphe n° 148 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, intitulé " Année au titre de laquelle la réduction est pratiquée ", selon lesquelles " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail " ; que, toutefois, il ne ressort pas de ces énonciations que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure au point 9 ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

12. Considérant, enfin, que M. C... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des réponses ministérielle faites à M. A..., député, le 12 mars 2013, à M. D..., député, le 4 juin 2013 et à M. E..., député, le 2 juillet 2013 qui sont postérieures tant à l'établissement des impositions primitives qu'au terme du délai légal de déclaration des revenus des années 2009 et 2010 ;

13. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 1er juin 2017, où siégeaient :

- M. Bédier, président,

- Mme Paix, président assesseur,

- M. Ouillon, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 15 juin 2017.

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